Zaniechanie poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 września 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. W dniu (...) 2005 r. Wnioskodawca, działając w charakterze konsumenta, zawarł z X S.A. (dalej jako: bank) umowę nr (...) kredytu hipotecznego w walucie wymienialnej we franku szwajcarskim (CHF), której integralną częścią był regulamin. Kredyt w całości przeznaczony był na sfinansowanie zakupu nieruchomości: lokalu mieszkalnego w (...) przy ul. (...), stanowiącego odrębna nieruchomość, wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego gruntu związanego z tym lokalem. Umowa kredytowa została zawarta w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy. Umowa kredytowa zabezpieczona została hipoteką ustanowioną na rzecz banku na kredytowanej nieruchomości, wpisaną do księgi wieczystej (hipoteka umowna zwykła w kwocie 81.448,33 CHF na zabezpieczenie wierzytelności z tytułu kredytu oraz hipoteka umowna kaucyjna do kwoty 5.477,48 CHF na zabezpieczenie odsetek i innych kosztów). Na mocy umowy kredytowej bank udzielił kredytu w kwocie 79.260,24 CHF i w dniu 29 grudnia 2005 r. wypłacił Wnioskodawcy 192.000 zł na realizację celu kredytowego.

Przez cały okres obsługi kredytu, do (...) 2024 r. (data zawarcia ugody), Wnioskodawca zapłacił do banku tytułem spłaty kredytu łącznie kwotę ok. 326.199,41 zł, z czego 286.725,75 zł i 208,35 CHF (po kursie ok. 3,5 zł) tytułem spłaty kapitału kredytu oraz 38.423,66 zł i 91,65 CHF (po kursie ok 3,5 zł) tytułem spłaty odsetek. Incydentalnie bowiem Wnioskodawca dokonał wpłat bezpośrednio w walucie frank szwajcarski.

Zdaniem Wnioskodawcy umowa kredytowa zawierała klauzule niedozwolone. W związku ze stosowaniem, w opinii Wnioskodawcy, przez bank w umowie kredytowej klauzul niedozwolonych, w pierwszym kwartale 2024 r. Wnioskodawca wniósł przeciwko bankowi do Sądu Okręgowego w (...) pozew o ustalenie nieważności umowy kredytowej oraz o zapłatę kwoty wpłaconych rat kapitałowo-odsetkowych jako nienależnych bankowi. W dniu 3 kwietna 2024 r. Sąd Okręgowy uwzględnił zawarty w pozwie wniosek o zabezpieczenie i wstrzymał płatność rat kredytu na czas trwania postępowania sądowego.

W toku postępowania sądowego, celem polubownego rozstrzygnięcia sporu dotyczącego ważności oraz skuteczności umowy lub niedozwolonego charakteru jej postanowień, Wnioskodawca i bank (dalej również jako: strony) zawarli (...) 2024 r. przed Sądem Okręgowym w (...) ugodę zmieniającą umowę kredytową nr (...).

W księgach rachunkowych banku na dzień 18 czerwca 2024 r. wysokość zadłużenia kredytobiorcy z tytułu umowy kredytu wynosiła 1.318,08 CHF, w tym kapitał bieżący (niewymagalny) 1.318,08 CHF, kapitał przeterminowany (wymagalny) 0 CHF, odsetki zapadłe niespłacone (wymagalne) 0 CHF, odsetki zapadłe podwyższone (wymagalne) 0 CHF.

Oprocentowanie kredytu w dniu zawarcia ugody wynosiło 2,7781% w stosunku rocznym i było obliczane jako suma stawki SARON 3M z korektą oraz marży 1%.

W ugodzie strony potwierdziły, że mają wolę utrzymania umowy kredytowej w mocy przez cały okres kredytowania, z uwzględnieniem zmian wynikających z ugody, w tym do jej całkowitego rozliczenia zgodnie z ugodą.

Strony postanowiły, że zadłużenie z tytułu kredytu, wynoszące 1.318,08 CHF, będzie przeliczone na walutę polską (PLN) po średnim kursie walut obcych ogłaszanym przez NBP ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zawarcia ugody. Po przewalutowaniu zostanie dokonane umorzenie zadłużenia z tytułu kredytu, a nazwa umowy otrzymuje brzmienie: „umowa nr (...) kredytu hipotecznego w złotych”. Zgodnie z ugodą bank zwolnił kredytobiorcę z długu (umorzył zadłużenie kredytobiorcy) w zakresie kwoty 6.012,29 PLN – na ww. kwotę składa się kwota 6.012,29 PLN kapitału bieżącego (niewymagalnego). Kredytobiorca oświadczył, że zwolnienie z długu przyjmuje.

Strony postanowiły, że bank dodatkowo wypłaci kredytobiorcy kwotę 90.000 PLN w związku z rozliczeniem umowy na rachunek bankowy, w terminie miesiąca od dnia zawarcia ugody.

Strony zrzekły się wzajemnych roszczeń oświadczając, że ugoda prowadzi do definitywnego uchylenia sporu dotyczącego ważności umowy, jej bezskuteczności lub niedozwolonego charakteru jej postanowień – w brzmieniu sprzed zmiany umowy dokonanej ugodą. W związku z tym strony nie będą występować względem siebie z takimi roszczeniami, a przyjęte w ugodzie rozwiązania w pełni wyczerpują wzajemne rozliczenia stron w tym zakresie.

W ugodzie wskazano, że od kwoty zwolnienia z długu (umorzenia wierzytelności) z tytułu zadłużenia kredytobiorcy wobec banku może zostać zaniechany pobór podatku jeśli kredytobiorca spełnia warunki określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz. U. z 2022 r., poz. 592) i złoży oświadczenie w tym przedmiocie. Wnioskodawca złożył oświadczenie o spełnieniu warunków określonych w ww. rozporządzeniu Ministra Finansów z 11 marca 2022 r., tj. że:

–wierzytelność umorzona zgodnie z ugodą wynika z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej i zabezpieczonego hipotecznie, udzielonego przed 15 stycznia 2015 r.;

–zabezpieczenie w postaci hipoteki ustanowiono na nieruchomości lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie;

–do dnia zawarcia ugody kredytobiorca nie skorzystał z zaniechania poboru podatku od kwoty umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego/kredytów mieszkaniowych zabezpieczonego/zabezpieczonych hipotecznie, zaciągniętego na realizację innej inwestycji mieszkaniowej niż określona w umowie kredytu będącej przedmiotem ugody.

Oświadczenie stanowi załącznik do ugody.

W ugodzie zapisano, że kredytobiorca przyjmuje do wiadomości, że w wyniku zwolnienia z długu (umorzenia) z tytułu zadłużenia kredytobiorcy wobec banku i otrzymania kwoty 90.000 zł u kredytobiorcy powstaje przychód podlegający opodatkowaniu, a bank będzie zobowiązany do wypełnienia ciążących na nim obowiązków informacyjnych, tj. sporządzenia informacji PIT-11.

Pytania

1.Czy Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych liczonego od kwoty 90.000 zł otrzymanej od banku w wyniku zawarcia ugody?

2.Czy kwota umorzenia w wysokości 6.012,29 zł powstała w wyniku zawarcia ugody objęta jest zaniechaniem poboru podatku dochodowego na podstawie ww. rozporządzenia Ministra Finansów z 11 marca 2022 r.?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota 90.000 zł otrzymana od banku w wyniku zawarcia ugody nie stanowi dla Wnioskodawcy przychodu do opodatkowania, bowiem nie stanowi faktycznego przyrostu majątku Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2024 r., poz. 226 z późn. zm.), dalej również jako u.p.d.o.f., opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 u.p.d.o.f. dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Przepis art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z powołanych przepisów wynika, że za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Zgodnie natomiast z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad kosztami jego uzyskania. Pojęciem pierwotnym dla dochodu jest więc pojęcie przychodu.

Z definicji przychodu wywieść można również, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, niemające charakteru zwrotnego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z różnych źródeł. Wyodrębnionym źródłem przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. inne źródła.

Przepis art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. wskazuje, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe, bowiem do takiej uprawnia użycie w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. sformułowania „w szczególności” wskazujące na otwarty katalog wyliczenia.

W myśl art. 69 ust. 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2488 z późn. zm.), dalej jako pr. bank., przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 października 2023 r., znak: 0113-KDIPT2-2.4011.587.2023.3.DA).

Zgodnie z art. 917 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061), dalej jako k.c.: Przez ugodę strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać.

W opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca, w związku z zawarciem ugody dotyczącej umowy kredytu hipotecznego w walucie wymienialnej, otrzymał od banku w rozliczeniu umowy kredytowej kwotę 90.000 zł. Kwota ta nie będzie jednak dla Wnioskodawcy stanowiła rzeczywistego przysporzenia majątkowego, lecz zwrot części wcześniej wpłaconych środków pieniężnych z tytułu spłaty zaciągniętego kredytu. Bank udzielił Wnioskodawcy kredytu w kwocie 79.260,24 CHF i wypłacił 192.000 zł na realizację celu kredytowego. Przez cały okres obsługi kredytu, do (...) 2024 r. (data zawarcia ugody), Wnioskodawca zapłacił do banku tytułem spłaty kredytu łącznie ok. 326.199,41 zł. Suma wpłat Wnioskodawcy do banku pomniejszona o kwotę wypłaconą przez bank tytułem rozliczenia umowy kredytu (90.000 zł) daje kwotę 236.199,42 zł. Kwota ta jest wyższa niż kwota otrzymanego przez bank kapitału kredytu (192.000 zł).

U Wnioskodawcy w związku z otrzymaniem od banku kwoty 90.000 zł nie doszło zatem do powstania przysporzenia majątkowego, gdyż na mocy zawartej ugody Wnioskodawca otrzymał jedynie zwrot środków pieniężnych, które wcześniej przekazał na rzecz banku jako spłatę udzielonego mu kredytu hipotecznego. A zatem Wnioskodawca otrzymał środki będące ekwiwalentem wydatków, które uprzednio poniósł z własnych środków. Kwota otrzymana na podstawie ugody z bankiem nie spowodowała więc faktycznego przyrostu w majątku Wnioskodawcy. Wypłata jest dla Wnioskodawcy neutralna podatkowo, nie będzie stanowiła przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych, przykładowo:

–interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 marca 2024 r., 0112-KDIL2-1.4011.75.2024.1 .MKA,

–interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 6 marca 2024 r., 0112-KDIL2-1.4011.37.2024.2.MKA,

–interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 maja 2024 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4011.263.2024.2.MKA,

–interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 lipca 2024 r., 0112-KDIL2-1.4011.464.2024.2.MKA,

–interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 sierpnia 2024 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.535.2024.3.DJ.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z umorzeniem przez bank zadłużenia w kwocie 6.012,29 zł z tytułu kredytu hipotecznego, do przychodu uzyskanego przez Wnioskodawcę w związku ze zwolnieniem z długu zastosowane ma zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz. U. 2022 r., poz. 592 z późn. zm.), dalej jako: rozporządzenie z 11 marca 2022 r.

Z przepisów art. 9 ust. 1 i 2 i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega, co do zasady, każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną. Dochód zdefiniowany jest jako nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania. Przychód zaś to otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Z przepisów można wywieść, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, niemające charakteru zwrotnego.

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji gdy podatnik – czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), czy też gdy na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów – uzyskuje określone przysporzenie majątkowe. Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osoby, mające konkretny wymiar finansowy (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 października 2023 r., znak: 0113-KDIPT2-2.4011.587.2023.3.DA).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. źródłem przychodów są inne źródła. Przepis art. 20 ust. 1 wskazuje na otwarty katalog przychodów kwalifikowanych do „innego źródła”. Przychód podatkowy z innych źródeł będzie miał miejsce w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe, a świadczenie nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b u.p.d.o.f.

Na podstawie art. 42a ust. 1 u.p.d.o.f., osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty świadczeń o których mowa w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. (z wyjątkiem niektórych dochodów (przychodów) wskazanych w tym przepisie), są obowiązane sporządzić informację o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu.

Umowa kredytu zdefiniowana została w art. 69 ust. 1 pr. bank. Jak zostało to już wyżej wskazane, otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo, a przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek.

Zgodnie z art. 508 k.c., zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

W orzecznictwie podatkowym uznaje się, że umorzoną kwotę wierzytelności z tytułu kredytu hipotecznego należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. Tak np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2633/10, w którym Sąd wskazał, że „gdy dochodzi do umorzenia wierzytelności przez kredytodawcę nie jest istotne, czy u podstaw uzyskanego nieodpłatnego świadczenia leży umowa o zwolnienie z długu, czy też decyzja wierzyciela o rezygnacji z dochodzenia należności. Zasadnicze znaczenie ma bowiem to, że w następstwie takich zdarzeń dłużnik zostaje zwolniony z obowiązku spłaty zadłużenia. Po jego stronie powstaje tym samym przychód stanowiący równowartość umorzonej kwoty zobowiązania, którego nie musi już świadczyć na rzecz wierzyciela. Faktyczna rezygnacja wierzyciela z dochodzenia należności prowadzi więc do powstania przychodu, podobnie jak w przypadku zawarcia umowy o zwolnienie z długu, albowiem w każdym z tych przypadków po stronie dłużnika ustaje obowiązek spełnienia świadczenia. Należy bowiem zauważyć, że pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”.

W niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie natomiast rozporządzanie Ministra Finansów z 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe.

Zgodnie z § 1 ust. 1 rozporządzenia z 11 marca 2022 r. zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od kwot:

1)umorzonych osobie fizycznej wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego, w przypadku gdy:

a)kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego – gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, oraz

b)osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej;

2)otrzymanych przez osobę fizyczną świadczeń z tytułu kredytu mieszkaniowego udzielonego w walucie obcej lub w złotych, lecz nominowanego lub indeksowanego do waluty obcej, w związku z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania.

W § 3 rozporządzenia z 11 marca 2022 r. wyjaśniono, że przez kredyt mieszkaniowy należy rozumieć kredyt, który został:

1)udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów, oraz

2)zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie, oraz

3)zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 u.p.d.o.f.

Wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 u.p.d.o.f. to wydatki na:

a)nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b)nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c)nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d)budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e)rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

–położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

W § 2 rozporządzenia z 11 marca 2022 r. wskazano, że kwoty wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego obejmują:

1)kwoty kredytu mieszkaniowego (kapitału);

2)odsetki, w tym odsetki skapitalizowane, i prowizje;

3)opłaty, jeżeli ich poniesienie przez kredytobiorcę było niezbędne do zawarcia umowy kredytu mieszkaniowego, z wyjątkiem kosztów usług dodatkowych, w szczególności ubezpieczeń.

W sytuacji Wnioskodawcy:

–kredyt hipoteczny w walucie wymienialnej we franku szwajcarskim (CHF) został zaciągnięty w 2005 r. przez osobę fizyczną,

–kredyt został udzielony przez podmiot (bank) uprawniony do udzielania kredytów i podlegający nadzorowi organu państwowego,

–kredyt został udzielony w całości na wydatek określony w art. 21 ust. 25 pkt 1 PIT, tj. na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość i na nabycie udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu, związanego z tym lokalem,

–kredyt został zabezpieczony hipoteką na jednym z wymienionych w rozporządzeniu praw do nieruchomości,

–kredyt został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, której celem jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych jednego gospodarstwa domowego,

–kredytobiorca (Wnioskodawca) będący osobą fizyczną nie korzystał z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zabezpieczonego hipotecznie, zaciągniętego na realizację innej inwestycji mieszkaniowej,

–umorzenie dotyczy kredytu mieszkaniowego dotyczy kapitału kredytu,

–zaniechanie poboru podatku ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2024 r,

zatem spełnione są warunki do skorzystania z ulgi w postaci zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie rozporządzenia z 11 marca 2022 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osoby, mające konkretny wymiar finansowy.

Przepis art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy źródłem przychodów są inne źródła.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Jak dowodzi użycie sformułowania „w szczególności” definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. W związku z tym każde świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ww. ustawy, jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.

Instytucja kredytu uregulowana została przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2488 ze zm.).

Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ww. ustawy:

Przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Kwestia zaniechania poboru podatku od kwoty umorzonych wierzytelności – które to umorzenie ma miejsce od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2024 r. – została uregulowana w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz. U. z 2024 r. poz. 102).

Zgodnie z § 1 tego rozporządzenia:

Zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od kwot:

1)umorzonych osobie fizycznej wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego, w przypadku gdy:

a)kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego - gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, oraz

b)osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej;

2)otrzymanych przez osobę fizyczną świadczeń z tytułu kredytu mieszkaniowego udzielonego w walucie obcej lub w złotych, lecz nominowanego lub indeksowanego do waluty obcej, w związku z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania.

Na gruncie § 1 ust. 2 wskazanego rozporządzenia:

Kwoty wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, obejmują:

1)kwoty kredytu mieszkaniowego (kapitału);

2)odsetki, w tym odsetki skapitalizowane, i prowizje;

3)opłaty, jeżeli ich poniesienie przez kredytobiorcę było niezbędne do zawarcia umowy kredytu mieszkaniowego, z wyjątkiem kosztów usług dodatkowych, w szczególności ubezpieczeń.

Według § 1 ust. 5 przywołanego rozporządzenia:

Przez jedną inwestycję mieszkaniową, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, rozumie się inwestycję, której celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych:

1)jednego gospodarstwa domowego albo

2)więcej niż jednego gospodarstwa domowego, w przypadku gdy osoby fizyczne mające zajmować wspólnie jeden budynek mieszkalny, nie mniej niż jedna osoba fizyczna z każdego takiego gospodarstwa, są osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2023 r. poz. 1774 i 1843).

Z § 3 komentowanego rozporządzenia wynika, że:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o kredycie mieszkaniowym, należy przez to rozumieć kredyt, który został:

1)udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów, oraz

2)zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie, oraz

3)zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl § 4 ww. rozporządzenia:

Zaniechanie, o którym mowa w § 1 i § 2 ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2024 r.

Art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a)nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b)nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c)nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d)budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e)rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

–położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zaniechanie poboru podatku znajduje zastosowanie do umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów zaciągniętych na cele mieszkaniowe i zabezpieczonych hipotecznie, udzielonych przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmioty uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw, w przypadku, gdy osoba fizyczna będąca stroną umowy hipotecznego kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej inwestycji mieszkaniowej (§ 1 ust. 1 pkt 1 lit. b w zw. z § 3 przytoczonego rozporządzenia). Istotne jest, żeby kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Dokonując oceny skutków podatkowych umorzenia przez bank Pana zadłużenia kredytowego (kwoty kapitału) uznać należy, że zostały spełnione warunki do skorzystania z zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe, o których mowa w cytowanym rozporządzeniu Ministra Finansów. Tym samym do uzyskanego przez Pana przychodu związanego z umorzeniem wierzytelności z tytułu kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania znajdzie zastosowanie zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych. Wobec tego nie będzie Pan zobowiązany do opodatkowania tego przychodu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu natomiast do kwoty dodatkowej, skoro kwota 90.000 zł, którą otrzymał Pan od banku w wyniku zawartej ugody, mieści się w kwocie wpłacanej przez Pana podczas spłaty kredytu hipotecznego, to jej otrzymanie nie powoduje po Pana stronie dodatkowego przysporzenia majątkowego. W konsekwencji pieniądze te nie są Pana przychodem w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ich uzyskanie nie skutkuje po Pana stronie obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).