Możliwość skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. - Interpretacja

Możliwość skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. - Interpretacja - 0115-KDIT3.4011.689.2024.2.PS

Temat interpretacji

Możliwość skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Wyjaśniam przy tym, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga o możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych kosztów wynagrodzeń pracowników za czas choroby i urlopu objętych pytaniem oznaczonym we wniosku nr 4. W tym zakresie Pana wniosek jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 września 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 9 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 października 2024 r. (wpływ). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pan osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Do dnia (...) 2022 r. był Pan wspólnikiem spółki (...). (dalej: Spółka). Z dniem (...) 2022 r. Spółka została przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie lat 2018-2022 do dnia poprzedzającego dzień przekształcenia w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, które nie uległy przedawnieniu zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa.

Jako wspólnik Spółki był Pan podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. rozliczał Pan przychody oraz koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do swojego udziału w zysku Spółki, traktując je jako przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

Główna działalność Spółki to (...).

W ramach prowadzonej działalności, w latach 2018-2022 Spółka realizowała prace, w ramach których opracowywała nowe i ulepszone produkty, w tym również optymalizowała procesy produkcyjne (dalej: Projekty).

Najważniejsze Projekty realizowane przez Spółkę w latach 2018-2022, które zostały opisane w dalszej części wniosku:

1.Opracowanie nowego systemu (...) (dalej: Projekt nr 1),

2.Opracowanie grupy innowacyjnych produktów (...) (dalej: Projekt nr 2),

3.Opracowanie (...) (dalej: Projekt nr 3),

4.Opracowanie innowacyjnej (...) (dalej: Projekt nr 4).

Opis Projektu nr 1: Opracowanie nowego systemu (...)

Celem było wprowadzenie nowego systemu (...), co wymagało opracowania technologii umożliwiającej (...) Kluczowym wyzwaniem było wprowadzenie nowego systemu (...). Zespół ds. B+R skupił się przede wszystkim na zastąpieniu czasochłonnego i skomplikowanego procesu (...).

Problemem pozostawała również kwestia dostosowania produktu końcowego do potrzeb klienta. Dotychczasowe rozwiązanie w postaci (...). Problem badawczy rozwiązano poprzez (...). Na podstawie uwag klientów, spostrzeżeń zespołu ds. B+R oraz analizy dotychczas stosowanych rozwiązań, potwierdzono konieczność modyfikacji (...).

Proces zaprojektowany przez Spółkę zakłada wykorzystanie (...). Ponadto nowy system (...).

Wśród nowych rozwiązań towarzyszących wprowadzonym innowacjom znalazł się również system (...). Opisane rozwiązania miały (...). Innowacje opracowane przez Pana pozwoliły na (...)i.

Zadanie 1:

W ramach pierwszego zadania przeprowadzono prace mające na celu (...).

Zadanie 2:

W ramach tego zadania prowadzono badania mające na celu (...).

Zadanie 3:

Celem tego zadania było przeprowadzenie prac rozwojowych w ramach opracowanej koncepcji wprowadzenia nowego systemu (...). Realizowane prace obejmowały:

–implementację nowego systemu (...);

–wprowadzenie (...);

–implementację systemu (...);

–wprowadzenie (...).

W ramach projektu opracowano (...).

Opis Projektu nr 2: Opracowanie grupy innowacyjnych produktów (...)

Celem projektu było opracowanie grupy innowacyjnych produktów (...).

Kluczowym elementem innowacji było (...). W ramach prowadzonych prac B+R zaprojektowano, a następnie przetestowano i zoptymalizowano nowatorski system (...).

W ramach projektu opracowano także innowacyjny system (...).

Kolejnym elementem było opracowanie nowych (...).

W ramach projektu badawczego opracowano także (...).

Ważnym elementem prac nad (...) było opracowanie nowych systemów (...). W przypadku (...).

W trakcie przeprowadzonych prac rozwojowych opracowano (...). Efektem jest opracowanie kompletnej linii produktów (...).

Najważniejsze prace o charakterze twórczym w Projekcie:

–Opracowany system (...);

–Zaprojektowane, (...);

–Innowacyjny system (...);

–Zaprojektowanie wzmocnionych (...);

–Opracowanie nowego systemu (...);

–Opracowanie konstrukcji (...);

–Rozwój systemów (...);

–Testowanie i optymalizacja prototypów: Przeprowadzenie intensywnych testów prototypów urządzeń, co pozwoliło na identyfikację i optymalizację potencjalnych słabych punktów oraz dalsze udoskonalanie projektów.

Opis Projektu nr 3: Opracowanie (...)

Celem projektu było opracowanie (...).

Głównym wyzwaniem było stworzenie urządzeń, które byłyby jednocześnie bezpieczne, wytrzymałe i umożliwiały (...). Kluczowym elementem innowacji było (...). Innowacyjność opracowanej koncepcji objawiała się także w (...).

Ponadto, w celu uzyskania (...).

W ramach prowadzonych prac badawczych skupiono się także na (...).

Ważnym elementem prac nad (...). Dzięki zastosowanym rozwiązaniom opracowany system (...) charakteryzuje się (...).

W ramach prac rozwojowych połączono koncepcje z zadania 1 i 2, opracowując innowacyjne (...). W wyniku przeprowadzonych prac uzupełniono opracowany system (...).

Zastosowane rozwiązania sprawiają, iż cała gama opracowanych urządzeń charakteryzuje się nowoczesnym designem, ergonomicznością oraz wysoką funkcjonalnością, co czyni ją odpowiednim wyborem dla szerokiego spektrum użytkowników (...). Jednocześnie cały projekt stanowi krok naprzód w dziedzinie (...).

Najważniejsze prace o charakterze twórczym w Projekcie:

–Opracowanie technologii (...);

–Opracowanie i optymalizacja (...);

–Opracowanie innowacyjnego systemu (...);

–Zwiększenie parametrów wytrzymałościowych (...);

–Synergia (...);

Opis Projektu nr 4: Opracowanie innowacyjnej (...)

Celem projektu było opracowanie (...).

Głównym wyzwaniem było stworzenie (...).

Zaprojektowany został (...).

Opracowany został także innowacyjny, (...).

Ponadto, w celu uzyskania (...). Dodatkowo zastosowano (...).

W ramach prac rozwojowych zbudowano ich modele oraz kompletne prototypy, które poddano szeregowi badań w warunkach kontrolowanych oraz rzeczywistych. Kluczowym celem przeprowadzonych prac badawczych i rozwojowych było opracowanie innowacyjnego systemu pozwalającego na (...).

Najważniejsze prace o charakterze twórczym w Projekcie:

–Opracowanie nowego mechanizmu (...);

–Zintegrowany system (...);

–Opracowanie innowacyjnego systemu (...);

–Zwiększenie parametrów wytrzymałościowych urządzeń: (...);

–Opracowanie wielofunkcyjnych urządzeń: Opracowanie urządzeń umożliwiających (...).

Wszystkie ww. Projekty były zaplanowane i nakierowane na opracowanie innowacji co najmniej w skali przedsiębiorstwa. Ich realizacja nie miała charakteru rutynowego.

Prace w ramach Projektów były realizowane przez personel zatrudniony przez Spółkę w ramach umów o pracę. Z treści umów o pracę nie wynikało wprost, że poszczególni pracownicy byli zatrudnieni na potrzeby realizacji Projektów, ani że pełnili konkretne role w ramach Projektów (np. koordynatorów prac). Na potrzeby realizacji prac w ramach struktury Spółki zadania były każdorazowo delegowane, zgodnie z faktycznymi kompetencjami pracowników oraz bieżącym zapotrzebowaniem. Ewentualne zmiany w dokumentach związanych z zatrudnieniem poszczególnych osób mogły być wprowadzane dopiero po pewnym czasie, np. w związku ze zmianami kadrowymi, aneksami do umów o pracę dotyczącymi podwyżek, etc.

Szczegółowa ewidencja kosztów kwalifikowanych jest zawarta w arkuszu kalkulacyjnym, odrębnie dla każdego Projektu, odrębnie dla każdego roku podatkowego, w podziale na kategorie kosztów kwalifikowanych.

W przypadku kosztów zatrudnienia personelu ewidencja zawiera w szczególności kwoty zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, tj. kwoty o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, a więc kwoty wynagrodzeń brutto oraz pochodne od nich składki na ubezpieczenia społeczne, tj. składka emerytalna, rentowa i wypadkowa, w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika. W przypadku pracowników, którzy całość swojego czasu pracy poświęcali na realizację Projektów, ewidencja nie zawiera wskazania poziomu ich zaangażowania w realizację poszczególnych Projektów w poszczególnych miesiącach.

W związku z realizowanymi Projektami Spółka ponosiła koszty nabycia niezbędnych materiałów i surowców, w szczególności w celu zbudowania prototypów opracowywanych rozwiązań technologicznych i urządzeń, w tym także prototypów urządzeń w których wdrażane są opracowane rozwiązania technologiczne (np. linia modułów wykorzystujących innowacyjną technologię (...) – Projekt nr 1).

W przypadku materiałów i surowców wykorzystywanych na potrzeby realizacji Projektów, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT, Spółka przyporządkowywała je do poszczególnych Projektów. Każda z faktur została opisana w zakresie konkretnych pozycji oraz ilości materiałów zużytych na potrzeby danego Projektu. Każda faktura jest opisana w sposób umożliwiający ujęcie jej w ewidencji, tj. numer Projektu, nazwę Projektu, pozycję na fakturze obejmującą materiał na potrzeby Projektu oraz ilość materiału przeznaczonego na potrzeby Projektu. W przypadku materiałów i surowców, ewidencja zawiera w szczególności następujące dane: rodzaj dokumentu, datę dokumentu, numer dokumentu, nazwę/opis materiału/surowca, cena netto, ilość, kwota netto, procent przeznaczenia na potrzeby realizacji Projektu, kwota stanowiąca koszt kwalifikowany.

W przypadku materiałów i surowców wykorzystywanych na potrzeby realizacji Projektów w szczególności w latach 2018-2021, stanowiły one istotny udział w ogólnej kwocie kosztów uzyskania przychodów poniesionych przez Spółkę. Wynikało to zarówno z intensywności prowadzonych prac w ramach Projektów mających na celu rozwój oferty Spółki i uzyskanie wzrostu jej pozycji rynkowej, jak i z ograniczeń Spółki i ówczesnej technologii realizacji przez nią prac, tj. z braku zaawansowanego sprzętu, co przekładało się na konieczność obróbki materiałów z dużym marginesem błędu, co z kolei skutkowało dużą ilością odpadów i poprawek. W praktyce mogło to prowadzić do sytuacji, w której w poszczególnych latach kwota kosztów kwalifikowanych w postaci materiałów i surowców na potrzeby prac badawczo-rozwojowych stanowiła nawet 20-30% z łącznej kwoty kosztów uzyskania przychodów poniesionych na nabycie surowców i materiałów w trakcie danego roku podatkowego. Materiały na potrzeby budowy poszczególnych prototypów w ramach Projektów były nabywane przez Spółkę na bieżąco lub pobierane z zasobów już nabytych przy okazji realizacji wcześniejszych prac. W praktyce, przy budowie prototypów w ramach Projektów Spółka mogła nabywać materiały wykorzystywane w końcowej fazie prac na początku lub na końcu realizacji prac.

Dla celów rozliczeń w podatku dochodowym od osób fizycznych w latach 2018-2019 była prowadzona podatkowa księga przychodów i rozchodów. W kolumnie 16 podatkowej księgi przychodów i rozchodów zostały wykazane koszty prac badawczo-rozwojowych.

Od 2020 Spółka na potrzeby rozliczeń podatku dochodowego od osób fizycznych prowadziła księgi rachunkowe.

W latach 2018-2022 Spółka ani Pan nie prowadzili działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, jak również nie prowadzili działalności w oparciu o decyzję o wsparciu. W związku z tym, nie korzysta Pan ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a oraz 63b ustawy o PIT.

Spółka ani Pan nie posiadają statusu centrum badawczo-rozwojowego, którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2021 r. poz. 706).

Koszty realizacji Projektów nie zostały Panu zwrócone ani Spółce w jakiejkolwiek formie, jak również nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania.

W uzupełnieniu wniosku z 7 października 2024 r. (stanowiącym odpowiedź na wezwanie) wskazuje Pan, że w okresie, którego dotyczy wniosek dochody uzyskiwane przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlegały opodatkowaniu według stawki liniowej. W okresie wskazanym we wniosku miał Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Projekty wskazane we wniosku były realizowane w następujących latach:

–projekt nr 1 był realizowany w latach 2017-2018,

–projekt nr 2 był realizowany w latach 2018-2019,

–projekt nr 3 był realizowany w latach 2019-2021,

–projekt nr 4 był realizowany w latach 2021-2022.

Wszystkie prace w okresie, którego dotyczy wniosek, realizowane w ramach wskazanych Projektów:

a)były wyrazem własnej twórczości intelektualnej, posiadały charakter kreatywny, nowatorski, oryginalny w pomyśle, tj.:

Projekt 1: Opracowanie nowego systemu (...)

–Twórczość i kreatywność: Wprowadzenie nowatorskiego systemu (...);

–Nowatorstwo i oryginalność: Opracowanie nowego procesu montażu (...).

Projekt 2: Opracowanie innowacyjnych produktów (...)

–Twórczość i kreatywność: Opracowanie nowego systemu (...);

–Nowatorstwo i oryginalność: Stworzenie nowych, bardziej wytrzymałych konstrukcji (...);

Projekt 3: Opracowanie innowacyjnych (...)

–Twórczość i kreatywność: Zastosowanie technologii (...);

–Nowatorstwo i oryginalność: Opracowanie (...);

Projekt 4: Opracowanie (...)

–Twórczość i kreatywność: Zaprojektowanie innowacyjnego mechanizmu (...);

–Nowatorstwo i oryginalność: Opracowanie systemu (...).

W odpowiedzi na pytanie, czy wszystkie (lub którekolwiek) prace realizowane w okresie, którego dotyczy Pana wniosek, w zakresie „opracowania nowych i ulepszonych produktów” (w tym optymalizacji procesów produkcyjnych) (dalej: Projekty, których 4 przykłady opisał Pan we wniosku) obejmowały jakieś oryginalne prace doświadczalne/badawcze/ eksperymentalne lub / i teoretyczne, mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne, wskazał Pan, że nie.

W odpowiedzi na pytanie, czy wszystkie (lub którekolwiek) prace realizowane w okresie, którego dotyczy Pana wniosek, w zakresie „opracowania nowych i ulepszonych produktów” (w tym optymalizacji procesów produkcyjnych) (dalej: Projekty, których 4 przykłady opisał Pan we wniosku) obejmowały prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce, stwierdził Pan, że tak.

Nadmienił Pan przy tym, że realizowane prace w całości były nakierowane na opracowanie rozwiązań możliwych do zastosowania komercyjnego. Należy zauważyć, iż realizowane prace charakteryzowały się innowacyjnością w skali firmy, w związku z czym poszczególne projekty obejmowały zdobycie nowej wiedzy w skali firmy. Poniżej kilka przykładów:

Projekt 1: Opracowanie nowego systemu (...)

Oryginalne prace badawcze i eksperymentalne: Badania nad nowym systemem (...). Prace te miały charakter eksperymentalny, ponieważ wymagały testowania nowych materiałów i technologii, ale były bezpośrednio nastawione na optymalizację i zastosowanie w produkcji (...).

Projekt 2: Opracowanie innowacyjnych produktów (...)

Oryginalne prace badawcze: W ramach tego projektu przeprowadzono badania nad wytrzymałością (...). Badania obejmowały zaprojektowanie nowych (...).

Projekt 3: Opracowanie innowacyjnych siłowni plenerowych

Oryginalne prace teoretyczne i badawcze: W projekcie przeprowadzono symulacje obciążeniowe oraz badania nad ergonomią użytkowania urządzeń fitness. Te prace miały na celu zdobycie nowej wiedzy o tym, jak kształt i materiał wpływają na wytrzymałość oraz komfort użytkowników. Badania nad optymalizacją chwytów i średnicą elementów urządzeń były eksperymentalne i teoretyczne, ale głównym celem była poprawa funkcjonalności siłowni plenerowych.

Projekt 4: Opracowanie (...)

Oryginalne prace badawcze: Projekt wymagał opracowania nowego mechanizmu (...). Badania te miały charakter eksperymentalny, ponieważ obejmowały testowanie nowych systemów (...). Głównym celem badań było jednak stworzenie nowego rozwiązania, które można było zastosować w produktach komercyjnych.

a)oparte były na jakiś nowych oryginalnych koncepcjach i hipotezach?

b)ukierunkowane były na jakieś nowe odkrycia?

c)obejmowały prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń?

- stwierdził Pan, że nie.

Potwierdził Pan natomiast, że ww. prace w ramach wszystkich projektów podejmowane były w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

W ramach wszystkich prac realizowanych w okresie, którego dotyczy Pana wniosek, w ramach realizowanych Projektów dochodziło do (kolejno) nabycia, łączenia i kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, a następnie jej wykorzystania.

Potwierdził Pan również, że:

–przez „badania przemysłowe” o których mowa we wniosku rozumieć należy badania przemysłowe w rozumieniu art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym do 30 września 2018 r.;

–przez „prace rozwojowe”, o których mowa we wniosku rozumieć należy prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 ww. ustawy. Jak wskazał Pan, prace takie prowadzono we wszystkich projektach.

W odpowiedzi na pytanie, czy przedmiotem Pana wniosku w zakresie Projektów realizowanych w latach 2018 -2022 są również prace obejmujące rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, stwierdził Pan, że nie.

Potwierdził Pan, że koszty wynagrodzeń oraz materiałów i surowców stanowiły koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w latach, za które zamierza Pan skorzystać z ulgi B+R.

Wskazał Pan także, że przedmiotem wniosku są poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Pytania

1.Czy Projekty realizowane przez Spółkę mieszczą się w definicji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2.Czy prawidłowe jest Pana stanowisko, zgodnie z którym posiadanie wyodrębnionej ewidencji kosztów kwalifikowanych opisanej w stanie faktycznym spełnia warunki prowadzenia ewidencji określone w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym uprawnia Pana do skorzystania z ulgi podatkowej, o której stanowi art. 26e ustawy o PIT?

W uzupełnieniu wniosku doprecyzował Pan, że pytanie to odnosi się również do okresu prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, kiedy to wydatki te były ewidencjonowane w poz. 16 tej księgi.

3.Czy warunkiem zaliczenia przez Pana do kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, dotyczących realizowanych Projektów, niezbędne jest aby z treści umowy o pracę wynikało, że pracownik został zatrudniony na potrzeby realizacji prac badawczo-rozwojowych lub w celu pełnienia konkretnej roli w ramach tych prac?

4.Czy w przypadku pracownika poświęcającego całość swojego czasu pracy na realizację Projektów, może Pan do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaliczyć w całości przysługujące pracownikowi wynagrodzenie na podstawie szczególnych przepisów prawa pracy, tj. za czas urlopu i choroby?

5.Czy jest Pan uprawniony do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, kosztów nabycia materiałów i surowców oniesionych bezpośrednio na potrzeby realizacji Projektów, w tym na potrzeby budowy prototypów?

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga o możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych kosztów wynagrodzeń pracowników za czas choroby i urlopu objętych pytaniem oznaczonym we wniosku nr 4. W tym zakresie Pana wniosek jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1)

W Pana ocenie, Projekty realizowane przez Spółkę, mieszczą się w definicji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Ad 2)

W Pana ocenie, posiadanie wyodrębnionej ewidencji kosztów kwalifikowanych opisanej w stanie faktycznym spełnia warunki prowadzenia ewidencji określone art. 24a ust. 1b ustawy o PIT i tym samym uprawnia Pana do skorzystania z ulgi podatkowej, której stanowi art. 26e ustawy o PIT.

Ad 3)

W Pana ocenie, warunkiem zaliczenia przez Pana do kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych dotyczących realizowanych Projektów nie jest niezbędne, aby z treści umowy o pracę wynikało, że pracownik został zatrudniony na potrzeby realizacji prac badawczo-rozwojowych. Wystarczające jest faktyczne uczestnictwo pracownika w realizacji prac badawczo-rozwojowych.

Ad 4)

W Pana ocenie, w przypadku pracownika poświęcającego całość swojego czasu pracy na realizację Projektów, Wnioskodawca może do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, zaliczyć w całości przysługujące pracownikowi wynagrodzenie na podstawie szczególnych przepisów prawa pracy, tj. za czas urlopu i choroby.

Ad 5)

W Pana ocenie, jest Pan uprawniony do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT, kosztów nabycia materiałów i surowców poniesionych bezpośrednio na potrzeby realizacji Projektów, w tym na potrzeby budowy prototypów.

Uzasadnienie

Ad 1)

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie badań naukowych, w myśl art. 5a pkt 39 ustawy o PIT, obejmuje:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Jak stanowi art. 4 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, badania podstawowe są rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

W myśl art. 4 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, badania aplikacyjne są rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Pojęcie prac rozwojowych, zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o CIT, oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Jak stanowi art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Biorąc pod uwagę treść ww. regulacji, dany zakres prac stanowi działalność badawczo-rozwojową, jeżeli spełnia łącznie trzy kluczowe warunki:

1.twórczość,

2.systematyczność,

3.nakierowanie na pozyskanie nowej wiedzy lub wykorzystanie już istniejącej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Twórczość

Przepisy ustawy o PIT nie definiują pojęcia „twórczy”, co oznacza, że należy odwołać się do znaczenia tego słowa w języku słownikowym i potocznym w celu jego zrozumienia i zastosowania. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego charakter twórczy oznacza „tworzący lub mający zdolność tworzenia, mający na celu tworzenie, odkrywczy”. Na gruncie przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U.2018.1191 ze zm.) wskazuje się natomiast: „działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”.

Warto również sięgnąć do Objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów z praw własności intelektualnej, tzw. IP Box. Objaśnienia te dotyczą innej ulgi podatkowej, jednakże definicja działalności badawczo-rozwojowej jest wspólna zarówna dla ulgi IP Box, jak i dla ulgi na działalność badawczo-rozwojową. Jak wskazano w przywołanych wyżej Objaśnieniach podatkowych, za działalność twórczą uznaje się działalność, której rezultat jest odpowiednio ustalony, przez co może odbyć się w dowolnej formie; ma charakter indywidualny, w związku z tym nie jest wynikiem wyłącznie mechanicznych działań, ale kreatywnych procesów myślowych; oraz ma charakter oryginalny tzn. stanowi nowy twór, przy czym oryginalność należy rozpatrywać retrospektywnie (tzn. rezultat pracy nie jest twórczy, w sytuacji, w które istnieje identyczne, uprzednio stworzone już dzieło). Ponadto, jak czytamy w Objaśnieniach: „na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”.

Biorąc powyższe pod uwagę, Projekty realizowane przez Spółkę należy traktować jako działalność o charakterze twórczym.

Systematyczność

Podobnie jak w przypadku pojęcia „twórczy”, ze względu na brak ustawowej definicji znaczenia tego pojęcia należy poszukiwać w języku potocznym. Według słownika języka polskiego pojęcie „systematyczny” to „uporządkowany według pewnego systemu, regularny”, a także „odznaczający się skrupulatnością w wykonywaniu czegoś; dokładny”. Według tego słownika „systematyczny proces” to „proces zachodzący stale, od dłuższego czasu”, natomiast „systematyczne działanie” to działanie „prowadzone w sposób uporządkowany, według pewnego systemu”, których efekty są „planowe i metodyczne”.

Odnosząc powyższe do działalności Spółki należy wskazać, że prace prowadzone w ramach Projektów są prowadzone w sposób zaplanowany i zorganizowany, według określonej metodologii, a więc wypełnieją kryterium systematyczności.

Cel Projektów, czyli zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań

W ramach realizowanych prac przedsiębiorstwo powinno prowadzić prace mające pozyskiwanie nowej wiedzy (badania naukowe) lub wykorzystywać zasoby wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (prace rozwojowe). Wystarczające jest więc wykorzystywanie istniejących zasobów wiedzy w przedsiębiorstwie i tworzenie nowych lub ulepszonych produktów, jak również usprawnianie procesów.

Dodatkowo, aby dany zakres prac stanowił działalność badawczo-rozwojową, nie może on mieć charakteru prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów.

W tym kontekście należy stwierdzić, że Projekty realizowane przez Spółkę również wypełniają to kryterium.

Biorąc powyższe pod uwagę, Projekty realizowane przez Spółkę należy traktować jako wypełniające definicję działalności badawczo-rozwojowej.

Ad 2) (doprecyzowano w uzupełnieniu wniosku)

Zgodnie z art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W zakresie lat 2018-2019, w których koszty prac badawczo-rozwojowych zostały wykazane w kolumnie 16 podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a także pomocniczo szczegółowo wskazane w ewidencji kosztów kwalifikowanych zawarte w arkuszu kalkulacyjnym, odrębnie dla każdego Projektu, odrębnie dla każdego roku podatkowego, w podziale na kategorie kosztów kwalifikowanych, takie udokumentowanie kosztów kwalifikowanych na potrzeby skorzystania przez Pana z ulgi, o której stanowi art. 26e ustawy o PIT jest w pełni wystarczające.

W zakresie okresu od początku roku 2020, tj. od kiedy Spółka prowadzi księgi rachunkowe, należy zwrócić uwagę, że przepisy ustawy o PIT nie precyzują w jakiej formie należy dokonać szczegółowego wyodrębnienia kosztów kwalifikowanych. W rezultacie, to do podatnika należy wybór sposobu wyodrębnienia wydatków. Sposób ten powinien natomiast umożliwić prawidłowe wykazanie wysokości kosztów kwalifikowanych poniesionych w roku podatkowym w zeznaniu podatkowym.

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 21 lutego 2020 r. (sygn. 0112-KDIL2-2.4011.136.2019.1.AA), „(…) do wyodrębnienia kosztów działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wystarczy ujęcie tych kosztów, w stosunku do których Wnioskodawca zamierza skorzystać z ulgi podatkowej, w odrębnej ewidencji pomocniczej Spółki”.

Jak zwrócił uwagę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 7 lutego 2018 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.481.2017.1.BG) wydanej na gruncie analogicznych regulacji w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych: „Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nakłada na podatników, którzy zamierzają skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej, obowiązek wyodrębnienia kosztów działalności badawczo-rozwojowej (w tym kosztów pracowniczych) w prowadzonych przez nich księgach podatkowych. Zastosowany przez podatnika sposób wyodrębnienia kosztów powinien umożliwić prawidłowe zidentyfikowanie kosztów kwalifikowanych, które dają prawo do skorzystania z ulgi, w kwocie adekwatnej do odpowiedniego rodzaju kosztu kwalifikowanego. W przypadku więc, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadne jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej. Należy jednak podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową”.

Również w interpretacji indywidualnej z dnia 27 stycznia 2017 r. (sygn. 2461-IBPB-1-2.4510.1047.2016.1.MM) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w pełni potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, który przedstawił pogląd, zgodnie z którym przygotowanie ewidencji pomocniczej w arkuszu kalkulacyjnym na koniec danego roku podatkowego wypełnia obowiązek wyodrębnienia kosztów kwalifikowanych w ewidencji zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o CIT.

Znajduje to potwierdzenie także w interpretacji indywidualnej z dnia 15 września 2023 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.353.2023.2.PC), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że „fakt posiadania wyodrębnionej ewidencji kosztów kwalifikowanych opisanej w stanie faktycznym spełnia warunki prowadzenia ewidencji określone art. 9 ust. 1b uCIT i tym samym uprawnia Spółkę do skorzystania z ulgi B+R.”

W tym kontekście należy podkreślić, że przepisy ustawy o PIT ani inne regulacje nie wymagają od podatników chcących skorzystać z ulgi B+R, aby czas pracy pracowników realizujących prace badawczo-rozwojowe był ewidencjonowany w podziale na Projekty ani zadania realizowane w ramach poszczególnych z nich. Przywołany wyżej art. 24a ust. 1b ustawy o PIT wymaga w praktyce jedynie, aby w prowadzonej ewidencji podatnicy koszty działalności badawczo-rozwojowej. Podział ten ma więc charakter dychotomiczny, tj. prace badawczo-rozwojowe i pozostała aktywność/działalność.

Zasadność takiej interpretacji potwierdzają m.in. Objaśnienia podatkowe z dnia 15 lipca 2019 r., zgodnie z którymi:

„W sytuacji, gdy z zakresu obowiązków pracownika wynika, że 100% jego czasu pracy związana jest z realizacją prac badawczo-rozwojowych prowadzących do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP, wówczas nie ma potrzeby prowadzenia ewidencji czasu pracy pracownika. W przypadku jednak, gdy pracownik realizuje prace badawczo-rozwojowe prowadzące do wytworzenia kwalifikowanego IP w wymiarze mniejszym niż 100%, wówczas podatnik (pracodawca) zalicza do kosztów kwalifikowanej działalności badawczo-rozwojowej wynagrodzenie pracownika, w takiej części w jakiej czas przeznaczony na realizację tej działalności pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu”.

Mając na uwadze powyższe, w Pana ocenie, fakt posiadania wyodrębnionej ewidencji kosztów kwalifikowanych opisanej w stanie faktycznym spełnia warunki prowadzenia ewidencji określone art. 24a ust. 1b ustawy o PIT i tym samym uprawnia Pana do skorzystania z ulgi B+R.

Ad 3)

Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Z treści ww. regulacji wynika, że wysokość kosztów kwalifikowanych m.in. z tytułu zatrudnienia personelu na umowach o pracę uzależniona jest od faktycznego zaangażowania pracownika w realizację prac badawczo-rozwojowych w skali miesiąca.

Dla zaliczenia kosztów zatrudnienia pracowników do kosztów kwalifikowanych nie ma warunku, aby w zakresie obowiązków danego pracownika wynikających z umowy o pracę wynikała realizacja działalności badawczo-rozwojowej. Znajduje to potwierdzenie m.in. w orzecznictwie sądów administracyjnych, dotyczącym jeszcze stanu prawnego obowiązującego w roku 2017, na gruncie analogicznych regulacji ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przykładem w tym zakresie jest np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 1 grudnia 2017 r. (sygn. akt I SA/Gl 911/17, wyrok prawomocny) który odnosząc się do brzmienia przepisu wskazującego na koszty zatrudnienia pracowników realizujących prace B+R jako koszty kwalifikowane, w stanie prawnym obowiązującym w 2017 r., wskazał wprost, że: „Sąd zgadza się ze stanowiskiem skarżącej, że to nie sama treść umowy o pracę, a okoliczności faktyczne danej sprawy decydują o tym czy warunek zatrudnienia w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej jest spełniony. W art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p. ustawodawca wskazał tylko, że pracownicy muszą być zatrudnieni w takim celu – nie wprowadził dodatkowego warunku, że to treść umów o pracę musi zawierać zapisy o zatrudnienia przy pracach badawczo-rozwojowych”.

Analogiczny wniosek płynie także z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 9 sierpnia 2019 r. (sygn. akt I SA/Ol 441/19), który podkreślił, że: „(…) jeszcze przed zmianą art. 18d ust. 2 pkt 1 PDOP z dniem 1 stycznia 2018 r., zwracał uwagę, że koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 UDOP należy odnieść do należności pracownika zatrudnionego w celu realizacji działalności B+R. Minister Finansów podał, że "mając na uwadze, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracowników, którzy realizują wskazany cel (tj. działalność badawczo-rozwojową), należy przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza, że to wynagrodzenie (w całości bądź części) stanowi koszt kwalifikowany”.

W kontekście brzmienia tego przepisu wypowiedział się także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 lipca 2020 r. (sygn. akt II FSK 1390/18), który wskazał, że: „Jedynie rzeczywiście wykonywanie określonych czynności z zakresu działalności badawczo-rozwojowej decyduje o tym, że wynagrodzenie danego pracownika (w całości lub w części) stanowi koszt kwalifikowany, w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p”.

Biorąc powyższe pod uwagę, dla możliwości zaliczenia kosztów zatrudnienia pracowników biorących udział w realizacji Projektów decydujące znaczenie ma ich faktyczne zaangażowanie w realizację Projektów, a nie zapisy umów o pracę.

Ad 4)

Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy podatkowej, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. W przypadku pracowników przeznaczających całość czasu pracy na realizację działalności badawczo-rozwojowej, to całość ww. należności oraz całość sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pana zdaniem, w skład należności otrzymywanych przez pracownika wchodzi także wynagrodzenie przysługujące pracownikowi w trakcie urlopu i choroby. Brak jest podstaw na gruncie obecnie obowiązujących przepisów, aby ww. elementy przychodu pracownika wyłączać z odliczenia w ramach przysługującej podatnikowi ulgi badawczo-rozwojowej. Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy, istotne jest bowiem to, czy dane świadczenie stanowi należność w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uznaje za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 1 lutego 2021 r. (sygn. akt II FSK 1038/19): „Prawidłowo więc Sąd pierwszej instancji ocenił, że nie ma podstaw prawnych do wyłączenia przychodów pracownika B+R otrzymanych, gdy nie świadczy on pracy z powodu urlopu, choroby lub innej usprawiedliwionej nieobecności. W przypadku, gdy pracownik wykonuje w całości prace związane z działalnością badawczo-rozwojową, to wszystkie przychody podatnika związane z taką pracą oraz sfinansowane przez płatnika składek z tytułu stosunku pracy, w tym należności z tytułu urlopu lub choroby, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, stanowią koszt kwalifikowany na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.”

Analogiczny wniosek płynie z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2022 r. (sygn. akt II FSK 2921/19), który wskazał następująco: „Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, iż Sąd pierwszej instancji prawidłowo ocenił, że nie ma podstaw prawnych do wyłączenia przychodów pracownika B+R otrzymanych, gdy nie świadczy on pracy z powodu urlopu, choroby lub innej usprawiedliwionej nieobecności. W przypadku, gdy pracownik wykonuje prace związane z działalnością badawczo-rozwojową, to przychody podatnika związane z taką pracą oraz sfinansowane przez płatnika składek z tytułu stosunku pracy, w tym należności z tytułu urlopu lub choroby, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, stanowią koszt kwalifikowany na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p. (por. wyrok NSA z 5 lutego 2021 r., sygn. akt II FSK 1038/19).”

Biorąc powyższe pod uwagę, w Pana ocenie, jest Pan uprawniony do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych całego wynagrodzenia i pochodnych od niego składek na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez płatnika za dany miesiąc, dotyczących pracownika zaangażowanego w realizację Projektów również w przypadku, gdy w danym miesiącu pracownika nie świadczy częściowo pracy z powodu urlopu, choroby lub innej usprawiedliwionej nieobecności.

Ad 5)

Zgodnie z art 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W zakresie pojęcia „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl). Z kolei, w zakresie pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji tego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości ( Dz. U. z 2019 r., poz. 351, z późn. zm). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby. W doktrynie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W Pana ocenie, kosztami kwalifikowanymi będą wydatki na nabycie surowców i materiałów, bez których niemożliwa byłaby realizacja Projektów, w tym także na nabycie materiałów

niezbędnych do wytworzenia prototypów. Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 6 kwietnia 2023 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.770.2022.1.APO): „Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego, a także przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że wydatki na nabycie materiałów i surowców, bezpośrednio związanych z prowadzonymi przez Spółkę pracami badawczo-rozwojowymi i stanowiące niezbędny element tych prac, mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p. Podobnie, poniesione przez Spółkę koszty w postaci nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, poniesionych na wytworzenie Prototypów w przypadku ich sprzedaży, mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT”.

Należy przy tym podkreślić, że przepisy ustawy o PIT nie wprowadzają żadnych ograniczeń co do możliwości zbycia zbudowanych prototypów, jak również ilości materiałów i surowców, które przy uwzględnieniu specyfiki prowadzonych prac mogą zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych.

Jak wynika z przywołanej wyżej interpretacji, również ewentualne zbycie zbudowanych prototypów nie wpływałoby na możliwość zaliczenia kosztów nabycia materiałów i surowców dotyczących realizowanych prac badawczo-rozwojowych do kosztów kwalifikowanych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Panowie we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie podkreślenia wymaga, że zgodnie z Pana intencjami, zakresem niniejszego wniosku jest możliwość wdrożenia ulgi badawczo-rozwojowej i uwzględnienie odliczenia kosztów kwalifikowanych w latach 2018-2022 do dnia poprzedzającego dzień przekształcenia w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, które nie uległy przedawnieniu zgodnie z przepisami ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym w latach 2018 -2022 (t. j. Dz. U z 2016 r. poz. 2023 ze zm.; t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.; t. j. Dz. U z 2019 r. poz. 1387 ze zm.; t. j. Dz. U z 2020 r. poz. 1426 ze zm.; t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Przepis ten normuje tzw. ulgę badawczo-rozwojową (ulgę B+R). Jest ona szczególnym instrumentem, którego celem jest zachęcanie podatników prowadzących działalność gospodarczą do podejmowania działań o charakterze badawczo-rozwojowym. Ma to wpływać na innowacyjność oferowanych przez nich produktów, usług lub procesów realizowanych w ich przedsiębiorstwach. W dalszej perspektywie ulga badawczo-rozwojowa ma służyć wzrostowi nowoczesności, innowacyjności i konkurencyjności gospodarki.

Mechanizm ulgi sprowadza się do możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej wartości wskazanych rodzajowo kosztów uzyskania przychodów dotyczących działalności badawczo-rozwojowej (kosztów kwalifikowanych). Mając na względzie wysokie koszty działań o charakterze badawczo-rozwojowym ustawodawca zdecydował o możliwości „dwukrotnego” uwzględnienia wartości tych kosztów w rachunku podatkowym podatnika – raz jako kosztów uzyskania przychodów i ponownie jako odliczenia od podstawy obliczenia podatku.

Jak wskazał pan we wniosku, do (...) 2022 r. był Pan wspólnikiem spółki cywilnej. Z dniem (...) 2022 r. Spółka ta została przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Jako wspólnik Spółki był Pan podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. rozliczał Pan przychody oraz koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do swojego udziału w zysku Spółki, traktując je jako przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na to, że w okresie, którego dotyczy Pana wniosek, był Pan wspólnikiem spółki cywilnej, nadmienić trzeba, że w myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ww. ustawy:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W świetle powyższego, wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki niebędącej osobą prawną) określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą.

Wracając do istoty wniosku, jak wynika z treści art. 26e ust. 1 ustawy, z ulgi badawczo-rozwojowej może skorzystać podatnik, który spełnia łącznie następujące warunki:

1)uzyskuje przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej;

2)prowadzi działalność badawczo-rozwojową;

3)ponosi na działalność badawczo-rozwojową koszty uzyskania przychodów określone jako „koszty kwalifikowane”.

Pojęcie działalności gospodarczej

W odniesieniu do pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy to:

działalność zarobkowa:

a) wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,

b) polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 (art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej

Definicje ustawowe

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 5a pkt 39 - 40 omawianej ustawy (w stanie prawnym obowiązującym od 2017 r. do 30 września 2018 r.:

Ilekroć w ustawie mowa jest o:

[pkt 39] badaniach naukowych - oznacza to:

a)badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

b)badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,

c)badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności 8w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych;

[pkt 40] pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

a)opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,

b)opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Ustawą z 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r. poz. 1669) zmieniono przepisy art. 5a pkt 39 i pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

O ile treść art. 5a pkt 38 ustawy podatkowej pozostała taka sama, to art. 19 ww. ustawy z 3 lipca 2019 r. wprowadzono nowe definicje badań naukowych i prac rozwojowych w ustawie podatkowej, których źródłem stała się ww. ustawa Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Zmiana miała na celu zapewnienie spójności definicji badań naukowych i prac rozwojowych z tymi obowiązującymi w ustawie Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Dokonana zmiana treści art. 5a pkt 39 oraz 40 ustawy podatkowej miała charakter doprecyzowujący i ujednolicający obowiązujące w polskim prawie definicje.

I tak, stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć jest w niej mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.), a więc:

prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych są natomiast – zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy – prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Łącząc te elementy można stwierdzić, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca:

–badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; lub

–badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń; lub

–prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń,

podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa musi być działalnością twórczą. Twórczy to „mający na celu tworzenie”. Synonimy pojęcia twórczy (pomysł, praca) to „konstruktywny, kreatywny, kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny”. Należy przy tym zwrócić uwagę na różnicę znaczeniową pojęcia „tworzyć” - określające czynność, której istotą jest element kreacyjny i „wytwarzać”, czyli „zrobić, wyprodukować coś”. Wytwarzanie także prowadzi do powstania rzeczy lub praw, ale nie ma w sobie indywidualnego elementu kreacyjnego – jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale nie prowadzi do powstania efektów niepowtarzalnych.

Badania podstawowe

Działalność badawczo-rozwojowa może obejmować badania podstawowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc:

–prace empiryczne – czyli prace doświadczalne; lub

–prace teoretyczne – czyli oparte na teorii naukowej, a nie na doświadczeniu;

mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Co istotne, aby prowadzone przez podmiot działania miały status badań podstawowych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Nie każde przeprowadzone doświadczenie jest badaniem podstawowym. Prace empiryczne muszą być prowadzone w odpowiednich warunkach (w odpowiednim środowisku), w oparciu o określoną metodę działań. Powinny być przeprowadzone w odpowiedniej próbie, uwzględniać stopień powtarzalność wyników. Prace te powinny być odpowiednio zarejestrowane lub opisane. Szczegółowe standardy prowadzenia prac empirycznych są uzależnione od przedmiotu badania.

Podobnie, nie każde rozważania prowadzone w oparciu o teorie naukowe będą miały status prac teoretycznych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace teoretyczne w rozumieniu tej ustawy także muszą spełniać określone standardy, w tym dotyczące metodologii badan naukowych, komparatystyki, zasad wnioskowania.

Badania aplikacyjne

Działalność badawczo-rozwojowa może również obejmować badania aplikacyjne w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Aplikacja to m.in. „zastosowanie czegoś w praktyce”. Przedmiotem badań aplikacyjnych jest więc pozyskanie nowej wiedzy i umiejętności (opartych na wiedzy i doświadczeniu) dla potrzeb praktyki produkcyjnej lub usługowej w określonym zakresie. Podmiot podejmujący prace aplikacyjne – mając wiedzę o określonych produktach, procesach lub usługach (ich cechach, wadach) – podejmuje działalność badawczą, której celem jest zdobycie nowej wiedzy i umiejętności po to, aby:

–opracować nowe produkty, procesy lub usługi lub

–wprowadzić znaczące ulepszenia do istniejących produktów, procesów lub usług.

„Nowy” to „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”, „taki, który zajął miejsce poprzedniego”, „spotykany po raz pierwszy, dopiero co poznany lub będący od niedawna w jakimś środowisku”, „od niedawna istniejący, właśnie wynaleziony”.

Celem prac aplikacyjnych jest zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności – czyli takiej wiedzy i takich umiejętności, których podmiot prowadzący prace (pomimo bycia specjalistą w danej dziedzinie) wcześniej nie posiadał.

Nowym produktem, procesem lub usługą może być:

–produkt, proces lub usługa, które nie istniały wcześniej, czyli takie, które zostały opracowane po raz pierwszy w wyniku badan aplikacyjnych;

–produkt, proces lub usługi, które istniały już jako rodzaj produktu, procesu lub usługi, ale w wyniku badań aplikacyjnych opracowano ich nową koncepcję.

Ulepszenie natomiast to „to, co usprawniło funkcjonowanie czegoś”. Ulepszać to „zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne”. Celem prac aplikacyjnych dotyczących istniejących produktów, procesów lub usług nie są jakiekolwiek ulepszenia, ale ulepszenia znaczące – czyli mające duże znaczenie, dużą wagę, istotne z punktu widzenia funkcji i dotychczasowych cech ulepszanych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak skala zmian wprowadzonych do produktu, procesu lub usługi nie powoduje, że mówimy o nowym produkcie, procesie lub usłudze, ale o produkcie, procesie lub usłudze znacząco ulepszonych.

Analogicznie jak w przypadku badań podstawowych, także badania aplikacyjne muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Prace rozwojowe

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, tj. obejmują:

–nabycie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

–łączenie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

–kształtowanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; i

–wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

–nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

–łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzą wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

–kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

–wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

–planowaniu produkcji oraz

–projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Systematyczność i cele działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa jest podejmowana:

–w sposób systematyczny,

–w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie „systematyczny” – w odniesieniu do procesów oznacza „zachodzący stale od dłuższego czasu”; w odniesieniu do działań oznacza „prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; planowy, metodyczny”.

Z uwagi na charakter działań, jakie obejmuje działalność badawczo-rozwojowa, pojęcia systematyczności tych działań nie należy ograniczać wyłącznie do ich zwykłego organizacyjnego uporządkowania i częstotliwości podejmowanych czynności. Znaczenie pojęcia „systematyczności” będzie także wynikową przedmiotu prowadzonych działań (badań naukowych lub prac rozwojowych) – musi uwzględniać specyfikę podejmowanych badań lub prac.

Celem działalności badawczo-rozwojowej jest: zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Punktem wyjściowym dla działalności badawczo-rozwojowej jest więc posiadanie pewnego poziomu (określonych zasobów) wiedzy w konkretnym temacie. Aby stwierdzić, czy podjęte działania prowadzą do zwiększenia poziomu wiedzy oraz służą wykorzystywaniu zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań koniecznym jest określenie poziomu wiedzy „wyjściowej” i „wyjściowego” stanu wykorzystywania zasobów wiedzy, „wyjściowego” stanu jej zastosowań. Bez takiego nakreślenia „punktu wyjścia” dla działalności badawczo-rozwojowej nie da się nakreślić celów podejmowanych działań.

Należy uwzględnić zatem, iż głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmują szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. (zobacz: 3.2.1.3 Objaśnienia w zakresie IP BOX - Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań”).

Istotnym jest więc między innymi to:

–jakimi zasobami wiedzy podatnik dysponował przed rozpoczęciem realizacji projektu badawczo-rozwojowego;

–jaki rodzaj wiedzy podlegał następnie selekcji, wykorzystaniu i rozwijaniu pod względem przydatności do realizacji tego projektu.

Ocena charakteru Pana działalności

Jak wynika z Pana wniosku, główna działalność Spółki cywilnej, której był Pan wspólnikiem w latach 2018-2022 to projektowanie oraz produkcja obiektów małej architektury użytkowej, takich jak (...).

Najważniejsze Projekty realizowane przez Spółkę w latach 2018-2022, to:

1.Opracowanie nowego systemu (...) (dalej: Projekt nr 1),

2.Opracowanie grupy innowacyjnych produktów (...) (dalej: Projekt nr 2),

3.Opracowanie (...) (dalej: Projekt nr 3),

4.Opracowanie innowacyjnej (...) (dalej: Projekt nr 4).

Jak wynika z Pana wniosku oraz uzupełnienia:

–wszystkie prace w okresie, którego dotyczy wniosek, realizowane w ramach wskazanych Projektów były wyrazem własnej twórczości intelektualnej, posiadały charakter kreatywny, nowatorski, oryginalny w pomyśle;

–wszystkie prace realizowane w okresie, którego dotyczy Pana wniosek, w zakresie „opracowania nowych i ulepszonych produktów” (w tym optymalizacji procesów produkcyjnych) obejmowały prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce;

–realizowane prace w całości były nakierowane na opracowanie rozwiązań możliwych do zastosowania komercyjnego;

–w ramach wszystkich projektów podejmowane były prace w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia;

–w ramach wszystkich prac realizowanych w okresie, którego dotyczy Pana wniosek, w ramach realizowanych Projektów dochodziło do (kolejno) nabycia, łączenia i kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, a następnie jej wykorzystania.

Co istotne, potwierdził Pan również, że:

–przez „prace rozwojowe”, o których mowa we wniosku rozumieć należy prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 ww. ustawy. Jak wskazał Pan, prace takie prowadzono we wszystkich projektach.

Jak wynika z Pana wniosku, jego przedmiotem nie są również prace obejmujące rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych.

Z wniosku wynika, że prace dotyczące opisanych we wniosku projektów:

–mają charakter twórczy;

–obejmują badania przemysłowe w stanie prawnym obowiązującym do 30 września 2018 r oraz badania aplikacyjne w stanie prawnym obowiązującym od 1 października 2018 r.;

–obejmują prace rozwojowe,

–podejmowane są w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, a także ww. przepisy, należy stwierdzić, że prace podejmowane w ramach prowadzonych i opisanych we wniosku projektów stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 października 2018 r. oraz od dnia 1 października 2018 r., a w konsekwencji przysługuje Panu prawo do skorzystania z odliczenia w ramach tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e omawianej ustawy.

Pana stanowisko w zakresie pytania pierwszego jest więc prawidłowe.

Przechodząc do kwestii ulgi na działalność badawczo-rozwojową wskazać trzeba, że zgodnie z art. 26e ust. 5 ww. ustawy:

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Ponadto, w myśl art. 26e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Stosownie do art. 26e ust. 7 ustawy koszty kwalifikowane są limitowane

W stanie prawnym obowiązującym od 2018 r. do 2021 r.:

Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1)w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2)w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a, ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3)w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

W stanie prawnym obowiązującym od 2022 r.:

Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1)w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2)w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3)w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Zgodnie z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane (…).

Reasumując, ulga badawczo-rozwojowa polega na możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej kwoty kosztów podatkowych poniesionych przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, czyli tzw. „kosztów kwalifikowanych”.

Oznacza to, że koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową dwukrotnie wpływają na wysokość podstawy obliczenia podatku dochodowego u przedsiębiorcy inwestującego w taką działalność (raz jako koszty uzyskania przychodu, a drugi raz jako koszty kwalifikowane) i w efekcie znacznie pomniejszają wysokość opłacanego podatku dochodowego.

W oparciu o wskazane wyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2.koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o PIT,

3.koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 - 3 ustawy o PIT,

4.ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o PIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5.jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

7.podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8.kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o PIT,

9.koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Z Pana wniosku wynika, że:

–chce Pan skorzystać z możliwości zastosowania ulgi badawczo-rozwojowej za lata 2018 -2022, kiedy to był Pan wspólnikiem spółki cywilnej;

–W latach 2018-2022 Spółka ani Pan nie prowadzili działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, jak również nie prowadzili działalności w oparciu o decyzję o wsparciu. W związku z tym, nie korzysta Pan ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a oraz 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

–Spółka ani Pan nie posiadają statusu centrum badawczo-rozwojowego, którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej;

–koszty realizacji Projektów nie zostały Panu zwrócone ani Spółce w jakiejkolwiek formie, jak również nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania;

–koszty, które chciałby Pan uznać za koszty kwalifikowane, stanowiły koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w latach, za które zamierza Pan skorzystać z ulgi B+R.

–koszty, które chciałby Pan uznać za koszty kwalifikowane, ponoszone były w ramach działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ww. ustawy.

Zatem przysługuje Panu – co do zasady – prawo do zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 26e omawianej ustawy.

Pamiętać trzeba też, że stosowanie do treści art. 24a ust. 1b ustawy:

Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem dodatkowym warunkiem dla prawa odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym jest wyodrębnienie tych kosztów w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy. Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z omawianej preferencja podatkowej są więc zobowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Z opisu Pana sprawy wynika, że dla celów rozliczeń w podatku dochodowym od osób fizycznych w latach 2018-2019 była prowadzona podatkowa księga przychodów i rozchodów. W kolumnie 16 podatkowej księgi przychodów i rozchodów zostały wykazane koszty prac badawczo-rozwojowych. Od 2020 Spółka na potrzeby rozliczeń podatku dochodowego od osób fizycznych prowadziła księgi rachunkowe.

Jak wskazał Pan we wniosku, dla każdego Projektu i roku podatkowego prowadzono odrębnie szczegółową ewidencję kosztów kwalifikowanych w arkuszu kalkulacyjnym, w podziale na kategorie kosztów kwalifikowanych.

Tymczasem w myśl art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2018r. poz. 395 ze zm.; t. j. Dz. U z 2019 r. poz. 351 ze zm.; t. j. Dz. U z 2021 r. poz. 217 ze zm.):

Księgi rachunkowe obejmują zbiory zapisów księgowych, obrotów (sum zapisów) i sald, które tworzą:

1)dziennik;

2)księgę główną;

3)księgi pomocnicze;

4)zestawienia: obrotów i sald kont księgi głównej oraz sald kont ksiąg pomocniczych;

wykaz składników aktywów i pasywów (inwentarz).

Zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o rachunkowości:

Konta ksiąg pomocniczych zawierają zapisy będące uszczegółowieniem i uzupełnieniem zapisów kont księgi głównej. Prowadzi się je w ujęciu systematycznym jako wyodrębniony system ksiąg, kartotek (zbiorów kont), komputerowych zbiorów danych, uzgodniony z saldami i zapisami na kontach księgi głównej.

Prowadzenie ksiąg pomocniczych w przypadku ksiąg rachunkowych wynika zatem wprost z przepisów.

Zgodnie natomiast z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2019 r., poz. 2544):

Osoby fizyczne, przedsiębiorstwa w spadku, spółki cywilne osób fizycznych, spółki cywilne osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, o których mowa w art. 24a ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwanej dalej "ustawą o podatku dochodowym", są obowiązane prowadzić księgę, z zastrzeżeniem ust. 2, według wzoru ustalonego w załączniku nr 1 do rozporządzenia, w sposób określony w rozdziale 2.

Zgodnie z załącznikiem nr 1 (wzór podatkowej księgi przychodów i rozchodów) kolumna 16 jest przeznaczona do wpisywania kosztów działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym. Po zakończeniu roku należy zsumować te koszty. W kolumnie tej należy wpisać wszystkie koszty działalności badawczo-rozwojowej, niezależnie od tego, jaka ich część będzie odliczona od podstawy opodatkowania.

O ile wiec ustawa o podatku dochodowym wprost nie precyzuje, w jaki sposób to wyodrębnienie powinno zostać wykonane, to z powyższych przepisów wynika jednoznacznie, że kwestie ewidencyjne związane z kosztami kwalifikowanymi zależą od tego, czy podatnik prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów czy też księgi rachunkowe.

Powołane regulacje nakładają na podatnika, chcącego skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej, obowiązek wyodrębnienia kosztów ponoszonych w związku z działalnością badawczo-rozwojową.

W przypadku prowadzenia ksiąg rachunkowych ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje, w jaki sposób to wyodrębnienie powinno zostać wykonane. W przypadku natomiast prowadzenia PKPiR koszty kwalifikowane ewidencjonuje się w kolumnie 16 PKPiR przeznaczonej do wpisywania kosztów działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym.

W przypadku ksiąg rachunkowych wyodrębnienie kosztów na działalność badawczo-rozwojowej w ewidencji rachunkowej (pomocniczej) ma być podstawą do kalkulacji ulgi badawczo-rozwojowej. Zatem, podatnik ma obowiązek dokonać wyodrębnienia w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie kosztów kwalifikowanych, dających prawo do skorzystania z ulgi w kwocie odpowiedniej dla danej kategorii. Należy podkreślić, że w przypadku ksiąg rachunkowych ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową.

Z opisu Pana sprawy wynika zatem, że spełniał Pan obowiązki ewidencyjne. W 2018-2019 r., kiedy to była prowadzona podatkowa księga przychodów i rozchodów, a w kolumnie 16 podatkowej księgi przychodów i rozchodów zostały wykazane koszty prac badawczo-rozwojowych. Ponadto dla każdego Projektu i roku podatkowego prowadzono odrębnie szczegółową ewidencję kosztów kwalifikowanych w arkuszu kalkulacyjnym, w podziale na kategorie kosztów kwalifikowanych. Ewidencja ta będzie zatem spełniać warunki ustawowe w okresie prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Odnosząc się zatem do treści pana pytania nr 2 stwierdzić należy, że posiadanie wyodrębnionej ewidencji ksoztów kwalifikowanych spełnia warunki, o których mowa w art. art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku prowadzenia ksiąg rachunkowych, natomiast w przypadku prowadzenia podatkowej ksigi przychodów i rozchodów taki spoósb ewidecnjonowania kosztów kwalifikowanych jest newystarczający.

W uzupełnieniu wniosku doprecyzował Pan, że pytanie nr 2 odnosi się również do okresu prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, kiedy to wydatki te były ewidencjonowane w poz. 16 tej księgi.

Nawiązując do Pana stanowiska stwierdzić należy, że fakt posiadania wyodrębnionej ewidencji kosztów kwalifikowanych opisanej w stanie faktycznym nie spełnia warunków prowadzenia ewidencji określone art. 24a ust. 1b ustawy w przypadku prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Biorąc jednak pod uwagę całość Pana stanowiska, w świetle którego:

–w zakresie lat 2018-2019, w których koszty prac badawczo-rozwojowych zostały wykazane w kolumnie 16 podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a także pomocniczo szczegółowo wskazane w ewidencji kosztów kwalifikowanych zawarte w arkuszu kalkulacyjnym, odrębnie dla każdego Projektu, odrębnie dla każdego roku podatkowego, w podziale na kategorie kosztów kwalifikowanych, takie udokumentowanie kosztów kwalifikowanych na potrzeby skorzystania przez Pana z ulgi, o której stanowi art. 26e ustawy o PIT jest w pełni wystarczające;

–w zakresie okresu od początku roku 2020, tj. od kiedy Spółka prowadzi księgi rachunkowe, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzują w jakiej formie należy dokonać szczegółowego wyodrębnienia kosztów kwalifikowanych. W rezultacie, to do podatnika należy wybór sposobu wyodrębnienia wydatków. Sposób ten powinien natomiast umożliwić prawidłowe wykazanie wysokości kosztów kwalifikowanych poniesionych w roku podatkowym w zeznaniu podatkowym

- uznać należy je za prawidłowe.

Dodać trzeba też, że w przypadku prowadzenia ksiąg rachunkowych, każdy sposób wyodrębnienia, który będzie zgodny z obowiązującymi przepisami i polityką rachunkową przedsiębiorstwa należy uznać za dopuszczalny. Jedynym zastrzeżeniem pozostaje to, że sposób prowadzenia ewidencji musi pozwolić na precyzyjne określenie wysokości „kosztów kwalifikowanych" oraz okresu (roku podatkowego), z którym koszty te są związane – tak aby móc precyzyjnie ustalić wielkość przysługującej podatnikowi ulgi.

Przechodząc do możliwości objęcia wskazanych przez Panów kosztów ulgą na działalność badawczo-rozwojową wskazać trzeba, że katalog kosztów kwalifikowanych zawarty jest w art. 26e ust. 2 - ust. 3 omawianej ustawy i jest katalogiem zamkniętym.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym od 2018 r., za koszty kwalifikowane uznaje się:

(…) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

Pamiętać trzeba, że w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy/wykonywanej usługi wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Do kosztów kwalifikowanych na potrzeby ulgi B+R mogą zostać zaliczone także wynagrodzenia pracowników, którzy uczestniczą w realizacji zadań z zakresu działalności badawczo-rozwojowej, jednakże nie posiadają w umowach o pracę stwierdzenia, że zostali zatrudnieni w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

To bowiem nie sama treść umowy o pracę, a okoliczności faktyczne danej sprawy decydują o tym czy warunek zatrudnienia w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej jest spełniony. W art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy ustawodawca wskazał tylko, że pracownicy muszą być zatrudnieni w takim celu – nie wprowadził dodatkowego warunku, że to treść umów o pracę musi zawierać zapisy o zatrudnienia przy pracach badawczo-rozwojowych.

W związku z powyższym, Pana stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest również prawidłowe.

Z Pana wniosku wynika, że w związku z realizowanymi Projektami Spółka ponosiła koszty nabycia niezbędnych materiałów i surowców, w szczególności w celu zbudowania prototypów opracowywanych rozwiązań technologicznych i urządzeń, w tym także prototypów urządzeń, w których wdrażane są opracowane rozwiązania technologiczne (np. linia modułów wykorzystujących innowacyjną technologię łączenia – Projekt nr 1).

Zgodnie z treścią art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W odniesieniu do kosztów materiałów i surowców zużytych podczas prac badawczo-rozwojowych należy zwrócić uwagę, że w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji niniejszego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi należy posłużyć się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały” należy odwołać się do interpretacji tego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy: materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej.

Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania, itp.

Konstrukcja art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z poczynionymi powyżej uwagami pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów i surowców, których definicje słownikowe przytoczono powyżej, stanowiących koszty uzyskania przychodów, niezbędnych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli bez takich elementów niemożliwe będzie jej prowadzenie.

Innymi słowy, kosztami kwalifikowanymi będą wydatki na surowce i materiały, bez których niemożliwe byłoby nie tylko wytworzenie jakichś prototypów, prowadzenie samych badań, wdrażania różnych procesów w ramach prac badawczo-rozwojowych, ale również bez których niemożliwym byłoby wprowadzenie i wykorzystanie odpowiednich narzędzi i oprzyrządowania dla prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności, może Pan więc uznać za koszty kwalifikowane, wydatki na nabycie materiałów i surowców poniesionych bezpośrednio na potrzeby realizacji opisanych we wniosku Projektów, w tym na potrzeby budowy prototypów.

Pana stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 jest więc również prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe wyłącznie wobec Pana i tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie zaznaczenia wymaga, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania kontrolnego organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Zastrzec należy również, że nie dokonano oceny tej części Pana stanowiska, która wykracza poza treść sformułowanych pytań.

Jednocześnie – w odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych oraz orzeczeń sądów administracyjnych – stwierdzić należy, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

·Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie