Skutki podatkowe umorzenia wierzytelności z tytułu kredytu hipotecznego oraz niewystąpienia przychodu z tytułu otrzymania „dodatkowej kwoty” na podstawie ugody z bankiem.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 lipca 2024 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia wierzytelności z tytułu kredytu hipotecznego oraz niewystąpienia przychodu z tytułu otrzymania „dodatkowej kwoty” na podstawie ugody z bankiem. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem złożonym 17 września 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

W dniu 9 maja 2006 r. zawarła Pani z … umowę o kredyt hipoteczny dla osób fizycznych waloryzowany kursem CHF (kredyt frankowy). Kredyt został przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, tj. na zakup mieszkania przy ul. …, oraz miejsca parkingowego w garażu podziemnym. Wartość udzielonego kredytu wyniosła 281 680 zł na okres 360 miesięcy. Kwota kredytu wyrażona w walucie denominacji wyniosła 118 183,29 CHF wg kursu kupna waluty z tabeli kursowej Banku z 10 kwietnia 2006 r. Kredyt został przeznaczony na zakup: mieszkania w kwocie 253 680 zł (90,06% kredytu) i miejsca garażowego w kwocie 28 000 zł (9,94% kredytu). Zarówno mieszkanie jak i miejsce parkingowe są objęte wspólnym aktem notarialnym (Rep. A nr …). Mieszkanie posiada własną odrębną księgę wieczystą nr …. Miejsce garażowe znajduje się w księdze wieczystej nr … dla wszystkich garaży w budynku przy ul. … i w niej jest Pani wpisana jako współwłaściciel w udziale wynoszącym 1/418 oraz ma Pani prawo do wyłącznego korzystania z tego miejsca. To była Pani pierwsza inwestycja mieszkaniowa i jak dotąd jest to Pani jedyna inwestycja mieszkaniowa. Nigdy wcześniej nie korzystała Pani z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej inwestycji mieszkaniowej. Po zakupie lokalu mieszkalnego mieszkała Pani w nim przez okres jednego miesiąca (lipiec 2006 r.), po czym zdecydowała o wynajmie mieszkania. Od tego czasu aż do dnia dzisiejszego mieszkanie z miejscem parkingowym jest wynajmowane. Obecnie uczestniczy Pani w postępowaniu grupowym o dochodzenie roszczeń od ….

W dniu 14 grudnia 2024 r., na podstawie Postanowienia S.A. w …, złożyła Pani w … oświadczenie o przedmiocie zawieszenia spłaty rat kapitałowo-odsetkowych, ponieważ na dzień 14 grudnia 2024 r. wpłaciła Pani do Banku sumę wszystkich świadczeń pieniężnych związanych z wykonaniem umowy kredytowej w wysokości 346 89,15 zł, czyli dokładnie o 55 109,15 zł więcej niż kwota otrzymanego kredytu. W rezultacie od 2 stycznia 2023 r. korzysta Pani z zabezpieczenia polegającego na zawieszeniu obowiązku świadczenia rat kapitałowo-odsetkowych. W międzyczasie Bank proponował Pani kilka ugód indywidualnych, z których ostatnia miała miejsce 10 czerwca 2024 r. W tejże ugodzie Bank zaproponował Pani umorzenie pozostałej kwoty kredytu oraz odsetek wynikających z zawieszenia spłaty rat kapitałowo-odsetkowych, tj. 301 415,70 zł oraz dodatkowo zwrot kwoty w wysokości 50 000 zł.

Fragment treści ugody: „Na dzień zawarcia tej Ugody zadłużenie Kredytobiorcy/ów z tytułu niespłaconego kapitału Kredytu w kwocie 65 029,49 CHF po przeliczeniu na PLN po kursie średnim Narodowego Banku Polskiego według Tabeli kursów średnich walut obcych z dnia 10.06.2024r. publikowanej przez Narodowy Bank Polski na stronie www.nbp.pl wynosi 291 143,53 PLN. Odsetki naliczone za okres od ostatniej spłaty rat do daty podpisania Ugody wynoszą 2 294,38 CHF, po przeliczeniu na PLN po kursie średnim Narodowego Banku Polskiego według Tabeli kursów średnich walut obcych z dnia 10.06.2024r. publikowanej przez Narodowy Bank Polski na stronie www.nbp.pl wynoszą 10 272,17 PLN. Strony zmieniają walutę zadłużenia na PLN i uzgadniają, że zadłużenie z tytułu salda kredytu oraz odsetek na dzień zawarcia Ugody wynosi łącznie 301 415,70 PLN. Bank zwalnia Kredytobiorcę/ów z długu (umarza zadłużenie Kredytobiorcy/ów z tytułu kredytu) w kwocie 301 415,70 PLN ustalonej przez Strony i wskazanej w ust. 3 powyżej, a Kredytobiorca/y dokonane zwolnienie z długu przyjmuje/ją. W związku ze zwolnieniem z długu (wskazanym w ust. 4) zadłużenie Kredytobiorcy/ów wobec Banku z tytułu Kredytu uznaje się za spłacone w całości. Bank dodatkowo zwróci na rzecz Kredytobiorcy/ów ustalaną przez Strony kwotę 50 000 PLN”.

W Pani rozumieniu zaproponowany zwrot w kwocie 50 000 zł jest związany z kwotą nadpłaty kapitału, którą wykazała Pani w oświadczeniu o przedmiocie zawieszenia spłaty rat kapitałowo-odsetkowych.

W uzupełnieniu wniosku na pytanie Organu o treści: „Tytuł prawny jaki przysługuje Pani do lokalu mieszkalnego położonego przy ul. … (np. prawo odrębnej własności lokalu mieszkalnego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, inny – jaki?), wskazała Pani: „Prawo odrębnej własności lokalu mieszkalnego na podstawie Aktu Notarialnego Rep. A Nr …”.

Na pytanie Organu o treści: „Jaki dokładnie cel zaciągnięcia ww. kredytu został wpisany w umowie kredytowej zawartej z bankiem?”, wskazała Pani: „Finansowanie przedpłat na poczet budowy i nabycia od developera lokalu mieszkalnego wraz z miejscem postojowym (kwota 281 180 PLN) oraz finansowanie opłat okołokredytowych (kwota: 10 000 zł)”.

Kredyt hipoteczny został zabezpieczony hipoteką na nieruchomości, na którą został zaciągnięty tenże kredyt. Wpis o hipotece znajduje się w księdze wieczystej nr … prowadzonej przez Sąd Rejonowy …. Suma hipoteki to 436 770 zł na rzecz …. Brak jest innych wpisów o innych wierzycielach hipotecznych.

Na pytanie Organu o planowaną datę podpisania z bankiem ugody, o której mowa we wniosku, w sprawie umorzenia kredytu hipotecznego, wskazała Pani: „Do końca listopada 2024 r.”.

Ugoda zostanie zawarta na podstawie art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.). Stronami zawartego porozumienia będą Bank oraz ...

Treść ugody:

„Na dzień zawarcia tej Ugody zadłużenie Kredytobiorcy/ów z tytułu niespłaconego kapitału kredytu w kwocie 65 029,49 CHF po przeliczeniu na PLN po kursie średnim Narodowego Banku Polskiego według Tabeli kursów średnich walut obcych z dnia 10.06.2024 r. publikowanej przez Narodowy Bank Polski na stronie www.nbp.pl wynosi 291 143,53 PLN. Odsetki naliczone za okres od ostatniej spłaty rat do daty podpisania Ugody wynoszą 2 294,38 CHF, po przeliczeniu na PLN po kursie średnim Narodowego Banku Polskiego według Tabeli kursów średnich walut obcych z dnia 10.06.2024r. publikowanej przez Narodowy Bank Polski na stronie www.nbp.pl wynoszą 10 272,17 PLN.

Strony zmieniają walutę zadłużenia na PLN i uzgadniają, że zadłużenie z tytułu salda kredytu oraz odsetek na dzień zawarcia Ugody wynosi łącznie 301 415,70 PLN.

Bank zwalnia Kredytobiorcę/ów z długu (umarza zadłużenie Kredytobiorcy/ów z tytułu kredytu) w kwocie 301 415,70 PLN ustalonej przez Strony i wskazanej w ust. 3 powyżej, a Kredytobiorca/y dokonane zwolnienie z długu przyjmuje/ją.

W związku ze zwolnieniem z długu (wskazanym w ust. 4) zadłużenie Kredytobiorcy/ów wobec Banku z tytułu Kredytu uznaje się za spłacone w całości.

Bank dodatkowo zwróci na rzecz Kredytobiorcy/ów ustalaną przez Strony kwotę 50 000,00 PLN”.

W dniu 14 grudnia 2024 r., na podstawie Postanowienia S. A. w …, złożyła Pani w … Oświadczenie o przedmiocie zawieszenia spłaty rat kapitałowo-odsetkowych, ponieważ na dzień 14 grudnia 2024 r. wpłaciła Pani do Banku sumę wszystkich świadczeń pieniężnych związanych z wykonaniem umowy kredytowej w wysokości 346 289,15 zł, czyli dokładnie o 55 109,15 zł więcej niż kwota otrzymanego kredytu. Kwota 50 000 zł, którą zaproponował Pani Bank wynika z tej kwoty nadpłaty ponad spłacony kapitał kredytu, ale jest od niej niższa o 5 109,15 zł, co oznacza, że nie otrzymuje Pani od Banku żadnych dodatkowych kwot pieniężnych ponad to, co spłaciła w ratach kapitałowo-odsetkowych.

Kwota 50 000 zł będzie świadczeniem wypłaconym z tytułu zwrotu nadpłaty kredytu i odsetek.

Na pytanie Organu o treści: „Czy kwota w wysokości 50 000 zł stanowić będzie zwrot uiszczonych przez Panią kwot tytułem spłaty zadłużenia na rzecz banku, zawartych w ratach kredytu?”, wskazała Pani: „Tak, zgodnie z wyjaśnieniem jw.”.

Na pytanie Organu o treści: „Czy ww. kwota, która zostanie Pani wypłacona przez bank stanowi przysporzenie ponad kwoty uiszczane tytułem spłaty kredytu?”, wskazała Pani: „Nie. Wyjaśnienie jw.”.

Ugoda będzie wyodrębniała kwotę w wysokości 50 000 zł jako odrębne świadczenie Banku na Pani rzecz. Świadczenie to jest opisane jako „ZWROT”, natomiast ugoda nie określa z jakiego konkretnie tytułu jest ten zwrot.

Na pytanie Organu o treści: „Kiedy dokładnie (należy wskazać prawidłową datę) złożyła Pani w … oświadczenie o zawieszeniu spłaty rat kapitałowo-odsetkowych? We wniosku wskazała Pani datę 14.12.2024” wskazała Pani: „Oświadczenie wysłałam do Banku 14.12.2024 i wskazałam w nim datę 2.01.2023 jako datę rozpoczęcia korzystania z zabezpieczenia polegającego na zawieszeniu obowiązku świadczenia rat kapitałowo-odsetkowych. W dn. 23.12.2022 otrzymałam od Banku wiadomość email potwierdzającą przyjęcie mojego oświadczenia oraz pozytywne rozpatrzenie mojej dyspozycji dotyczącej wstrzymania spłaty rat kapitałowo-odsetkowych od 2.01.2023”.

Pytania

1.Czy po zawarciu ugody z Bankiem będzie Pani zwolniona z obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu z tytułu całkowitej umorzonej niespłaconej kwoty kredytu mieszkaniowego w wysokości 301 415,70 zł na mocy Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe?

2.Czy ewentualne zwolnienie dotyczy całej umorzonej kwoty, czy tylko proporcjonalnej części dotyczącej lokalu mieszkalnego, a od części umorzenia dotyczącej miejsca parkingowego podatek powinna Pani zapłacić?

3.Czy otrzymany zwrot w wysokości 50 000 zł nie będzie przychodem w rozumieniu ustawy o PIT?

Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem, w odniesieniu do pytania nr 1 i nr 2, spełnia warunki do skorzystania z prawa do zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe w zakresie części kwoty umorzenia pozostałej do spłaty dotyczącej zakupu mieszkania, tj. stanowiącej 90,06% tej kwoty, czyli 90,06%*301 415,70 zł = 271 454,98 zł.

Kredyt został przeznaczony na jedną inwestycję mieszkaniową i na własne cele mieszkaniowe. Dla pozostałej kwoty umorzenia dotyczącej proporcjonalnie zakupu miejsca garażowego, tj. 29 960,72 zł Bank winien wystawić PIT-11 i od tej kwoty powinna Pani zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych.

Jeśli chodzi o pytanie nr 3, czyli o zwrot kwoty 50 000 zł stanowiącej nadpłatę kapitału to Pani stanowisko jest takie, że nie jest to przychód z innych źródeł w rozumieniu ustawy o PIT. Powyższe stanowisko potwierdzają sądy administracyjne oraz organy podatkowe. Przykładowo: Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w wyroku z 29 listopada 2019 r., sygn. akt II FSK 799/18 stwierdził, że: „Mimo, że nie wynika to wprost z brzmienia przepisu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które nie mają charakteru zwrotnego. Przychód jest bowiem w istocie określonym przyrostem majątkowym, a zatem jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny”. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „KIS") w interpretacji indywidualnej z 3 marca 2022 r., sygn. akt 0113-KDIPT2-1.4011.905.2021.5.MAP wskazał, że: „Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega zatem dochód uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia, osiągniętym przysporzeniem majątkowym mającym konkretny wymiar finansowy. (...) Wobec tego do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym nie zalicza się kwot uzyskanych z tytułu różnego rodzaju zwrotów nakładów własnych poczynionych za inny podmiot (...)”. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „KIS”) w interpretacji indywidualnej z 12 stycznia 2024 r., sygn. akt 0114-KDIP3-2.4011.960.2023.3.MN wskazał, że: „Na mocy ugody dojdzie do zwrotu nienależnie pobranego przez Bank świadczenia wynikającego z nadpłaty kapitału. Skoro zatem będzie to zwrot nienależnie pobranego świadczenia, to zwrot ten nie będzie stanowił przysporzenia po Państwa stronie, a zatem w ogóle nie będzie stanowił przychodu. W przypadku zwrotu świadczenia w związku z przewalutowaniem kredytu i ponownym rozliczeniem klient otrzymuje bowiem z powrotem swój kapitał - zwrot zapłaconych Bankowi kwot. Nie ma zatem podstaw, aby zwrócone kwoty uznać za dochód podlegający opodatkowaniu. Dla celów podatkowych zwrot taki jest obojętny podatkowo. W sytuacji przedstawionej powyżej bank nie jest zatem zobowiązany do wystawienia klientowi informacji PIT-11 o wysokości osiągniętego przychodu”.

Podsumowując, w stosunku do 90,06 % kwoty umorzenia kredytu spełnia Pani warunki do skorzystania z prawa do zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe, a w stosunku do kwoty zwrotu - brak jest powstania przychodów po Pani stronie w rozumieniu ustawy o PIT i obowiązku podatkowego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Reguły dotyczące opodatkowania

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Powołany przepis wyraża tzw. zasadę powszechności opodatkowania. Regułą jest, że każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną podlega opodatkowaniu, wyjątkiem zaś jest sytuacja, gdy dochód opodatkowaniu nie podlega. Wyjątki od omawianej zasady dotyczą:

·dochodów, które zostały wprost wymienione przez ustawodawcę w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako zwolnione z podatku oraz

·dochodów, od których zaniechano poboru podatku w drodze rozporządzenia ministra właściwego do spraw finansów publicznych wydanego na podstawie art. 22 ustawy Ordynacja podatkowa (rozporządzenie takie może być wydane w przypadkach uzasadnionych interesem publicznym lub ważnym interesem podatników).

W myśl art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Jak stanowi art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy:

Z przedstawionych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega – co do zasady – każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną. Zgodnie natomiast z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad kosztami jego uzyskania. Pojęciem pierwotnym dla dochodu jest więc pojęcie przychodu. Ten z kolei definiowany jest przez ustawodawcę, czemu dał wyraz w art. 11 ust. 1, jako otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Niemniej jednak z definicji tej wywieść można również, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, niemające charakteru zwrotnego.

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić, w każdej sytuacji, gdy podatnik – czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), czy też gdy na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów – uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Wskazać również należy, że dla celów podatkowych przyjmuje się – co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie – że pojęcie nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Źródła przychodów

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Skutki podatkowe zwrotu przez bank należności stanowiącej zwrot uiszczonych kwot zadłużenia na rzecz banku

Powzięła Pani wątpliwość, czy zwrócona Pani przez bank kwota w wysokości 50 000 zł, stanowi przychód, który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2324 ze zm.):

Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Według przedstawionego opisu sprawy, Strony ustaliły, że bank dodatkowo zwróci kredytobiorcy ustaloną kwotę w wysokości 50 000 zł. W Pani rozumieniu zaproponowany zwrot w kwocie 50 000 zł jest związany z kwotą nadpłaty kapitału, którą wykazała Pani w oświadczeniu o przedmiocie zawieszenia spłaty rat kapitałowo-odsetkowych.

W dniu 14 grudnia 2024 r. na podstawie postanowienia Sądu złożyła Pani w Banku oświadczenie o przedmiocie zawieszenia spłaty rat kapitałowo-odsetkowych, ponieważ na dzień 14 grudnia 2024 r. wpłaciła Pani do Banku sumę wszystkich świadczeń pieniężnych związanych z wykonaniem umowy kredytowej w wysokości 346 289,15 zł, czyli dokładnie o 55 109,15 zł więcej niż kwota otrzymanego kredytu. Kwota 50 000 zł, którą zaproponował Pani Bank wynika z tej kwoty nadpłaty ponad spłacony kapitał kredytu, ale jest od niej niższa o 5 109,15 zł, co oznacza, że nie otrzymuje Pani od Banku żadnych dodatkowych kwot pieniężnych ponad to co, co spłaciła w ratach kapitałowo-odsetkowych.

Kwota 50 000 zł będzie świadczeniem wypłaconym z tytułu zwrotu nadpłaty kredytu i odsetek.

Zgodnie natomiast z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad kosztami jego uzyskania. Pojęciem pierwotnym dla dochodu jest więc pojęcie przychodu. Ten z kolei definiowany jest przez ustawodawcę, czemu dał wyraz w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Niemniej jednak z definicji tej wywieść można również, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, nie mające charakteru zwrotnego.

Wobec powyższego, kwota nadpłaconego kapitału i odsetek, którą zwróci Pani bank po podpisaniu ugody, nie będzie stanowiła dla Pani przychodu. Czynność ta nie spowoduje uzyskania przez Panią przysporzenia majątkowego, wzrostu Pani majątku. Otrzymana przez Panią ww. kwota – jak Pani wskazała - stanowiła będzie zwrot własnych pieniędzy, które nienależnie wpłaciła Pani wcześniej do banku. Pieniądze te (nadpłacony kapitał, odsetki), nie będą więc Pani przychodem w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ich uzyskanie nie będzie skutkowało po Pani stronie powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, Pani stanowisko w tej części należało uznać za prawidłowe.

Umorzenie wierzytelności

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że umorzenie wierzytelności następuje w przypadku zwolnienia z długu, czyli zrzeczenia się przez wierzyciela prawa do wierzytelności, bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika. Takie zrzeczenie się, pod warunkiem, że dłużnik je przyjmie, powoduje, że zobowiązanie wygasa.

Zgodnie bowiem z instytucją zwolnienia z długu uregulowaną w art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Tak więc dla umorzenia wierzytelności koniecznym jest zgoda dłużnika (np. uzyskana w wyniku ugody, czy poprzez oświadczenie).

Tym samym, umorzona Pani kwota wierzytelności z tytułu zaciągniętego kredytu hipotecznego (kwota kapitału i odsetek), stanowi przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu nieodpłatnych świadczeń, klasyfikowany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Zaniechanie poboru podatku

Jednakże zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 102):

Natomiast w myśl § 3 komentowanego rozporządzenia:

Z kolei § 4 ww. rozporządzenia zmieniony rozporządzeniem z dnia 20 grudnia 2022 r. (Dz. U. z 2022 r. poz. 2743), które weszło w życie 24 grudnia 2022 r. stanowi, że:

Zgodnie z treścią ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochody, od których zaniechano poboru podatku nie są wykazywane w zeznaniach rocznych i nie podlegają opodatkowaniu oraz zgłoszeniu do urzędu skarbowego.

Należy wskazać, że w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe zrezygnowano z wymogu zaciągnięcia kredytu na „własne” cele mieszkaniowe. Określając kredyt mieszkaniowy objęty zaniechaniem, rozporządzenie odwołuje się do wydatków, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższego wynika zatem, że zaniechanie poboru podatku znajdzie zastosowanie do umorzonych od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2024 r. osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów zaciągniętych na cele mieszkaniowe i zabezpieczonych hipotecznie, udzielonych przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmioty uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw, w przypadku, gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego – gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej oraz w przypadku, gdy osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a) inwestycji mieszkaniowej (§ 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. rozporządzenia). Istotne jest, żeby kredyt mieszkaniowy został przeznaczony na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W literze a) art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostało wymienione m.in. nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość. Zatem udzielony Pani kredyt wypełnia przesłanki do uznania go za kredyt mieszkaniowy, o którym mowa w rozporządzeniu.

Pani skutki podatkowe z tytułu umorzenia wierzytelności

Z treści wniosku wynika, że:

·9 maja 2006 r. zaciągnęła Pani kredyt hipoteczny we frankach szwajcarskich na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość oraz na nabycie miejsca parkingowego w garażu podziemnym w budynku, objętym odrębną od lokalu mieszkalnego księgą wieczystą, w której wpisana jest Pani jako współwłaściciel oraz ma Pani prawo do wyłącznego korzystania z tego miejsca.

·Celem inwestycji było zaspokojenie Pani potrzeb mieszkaniowych.

·Ww. kredyt został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej.

·Kredyt mieszkaniowy został udzielony przez Bank.

·Tytułem zabezpieczenia kredytu została ustanowiona hipoteka na nieruchomości będącej przedmiotem umowy kredytowej.

·Zawarcie ugody z Bankiem będzie skutkować umorzeniem całości pozostałej do spłaty kwoty kredytu, na którą składa się kwota kapitału i odsetek.

·W przeszłości nie korzystała Pani z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu innego kredytu mieszkaniowego, o którym mowa w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. zmienionego w dniu 23 stycznia 2024 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe.

Pani wątpliwość budzi kwestia, czy w związku z zakupionym lokalem mieszkalnym wraz z miejscem parkingowym, zastosowanie znajdzie zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe.

Uważa Pani, że powinna zapłacić podatek od umorzonej kwoty kredytu przypadającej na zakup miejsca parkingowego.

Jak wskazano powyżej, jedną z przesłanek skorzystania z zaniechania poboru podatku jest przeznaczenie kredytu na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne.

Z opisu sprawy wynika, że kredyt został przeznaczony na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość i miejsca parkingowego. Dla inwestycji zostały ustanowione dwie księgi wieczyste, jedna dla lokalu mieszkalnego, druga dla miejsca parkingowego.

Przepis art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia wyłącznie lokal mieszkalny oraz grunt lub prawo wieczystego użytkowania gruntu związane z tym lokalem.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia lokalu mieszkalnego, zatem dla zdefiniowania tego pojęcia należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1048 ze zm.)

Stosownie do art. 2 ust. 2 ww. ustawy:

Ponadto zgodnie z art. 2 ust. 4 cytowanej ustawy:

Z powyższego wynika, że do lokalu mieszkalnego mogą przynależeć inne pomieszczenia.

W sytuacji, gdy pomieszczenia typu miejsce postojowe, garaż czy np. komórka lokatorska są ściśle powiązane z lokalem mieszkalnym i nie stanowią odrębnej nieruchomości nabytej odrębnym aktem notarialnym, wówczas można przyjąć, że jako całość stanowią lokal mieszkalny mieszczący się w katalogu wydatków, o którym mowa w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego przez Panią opisu wynika, że dla miejsca parkingowego w garażu podziemnym w budynku została ustanowiona odrębna księga wieczysta, w której została Pani wpisana jako współwłaściciel oraz ma Pani prawo do wyłącznego korzystania z tego miejsca. Nie można więc uznać, że spełnia ono definicję „pomieszczenia przynależnego” nierozerwalnie związanego z zakupionym odrębnie lokalem mieszkalnym. Samo miejsce parkingowe, mimo że znajduje się pod tym samym adresem co lokal mieszkalny, to jednak w żadnym wypadku nie jest lokalem mieszkalnym, a więc nie służy zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych.

Wobec powyższego − wydatkiem na cele mieszkaniowe jest wyłącznie ta część należności, która została przeznaczona na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość i tylko w tej części umorzona wierzytelność może podlegać zaniechaniu poboru podatku. W konsekwencji, będzie Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu umorzonej kwoty wierzytelności w części odpowiadającej kwocie przypadającej na nabycie udziału we współwłasności w garażu podziemnym w budynku, w ramach którego ma Pani prawo do wyłącznego korzystania z miejsca parkingowego.

Podsumowując, w sytuacji przedstawionej we wniosku z zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych będzie Pani korzystała z tytułu umorzonej kwoty wierzytelności dotyczącej zaciągniętego w 2006 r. kredytu hipotecznego, związanego z wydatkiem poniesionym na zakup lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość.

Natomiast w odniesieniu do części uzyskanego przychodu, wynikającego z umorzenia wierzytelności dotyczącej ww. kredytu związanego z wydatkiem poniesionym na zakup miejsca parkingowego w garażu podziemnym, nie znajdzie zastosowanie zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych. Kwota ta będzie stanowić dla Pani przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, Pani stanowisko w tej części również należało uznać za prawidłowe.

Podkreślić należy, że wobec treści § 4 cytowanego rozporządzenia, zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych będzie miało zastosowanie tylko wówczas, gdy ugoda z Bankiem, na mocy której dojdzie do ww. umorzenia wierzytelności, zostanie zawarta w okresie obowiązywania rozporządzenia, tj. do 31 grudnia 2024 r.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Panią zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku.

Wyjaśnić również należy, że wydając interpretacje w trybie ww. przepisu Organ nie odnosi się do kwot i nie dokonuje wyliczeń. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego wyliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy w postępowaniu podatkowym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w .... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).