Skutki podatkowe zmniejszenia udziału kapitałowego.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

–  nieprawidłowe – w odniesieniu do pytania nr 3,

–  prawidłowe – w odniesieniu do pytań nr 1 i 2.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 25 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 25 czerwca 2024 r.  o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 września 2024 r. (wpływ 9 września 2024 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)  Zainteresowany będący stroną postępowania:

(…)

2)  Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

(…)

Opis zdarzenia przyszłego

1.  Spółkę pod firmą (…) (zwana dalej „Spółką Komandytową”) tworzy trzech wspólników będących osobami fizycznymi. Jednym ze wspólników (komplementariuszem) jest (…) (zwany dalej „Komplementariuszem”).

2.  Spółka Komandytowa powstała w 2022 r., a więc od samego początku istnienia podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

3.  Spółka Komandytowa jest polskim rezydentem podatkowym.

4.  Komplementariusz wniósł do Spółki Komandytowej następujące wkłady o wartości:

1)  (…) zł (…) – z tytułu wkładu pieniężnego w całości pokrytego

2)  (…) zł (….) – z tytułu wkładu niepieniężnego  w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa Komplementariusza, w całości pokrytego.

5.  Spółka Komandytowa przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące  w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa Komplementariusza w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Komplementariusza.

6.  W przyszłości planowane jest częściowe zmniejszenie udziału kapitałowego Komplementariusza poprzez:

1)  zwrot całego wniesionego wkładu pieniężnego w kwocie (…) zł, w ten sposób, że zostaną wypłacone Komplementariuszowi środki pieniężne w kwocie (…) zł

2)  zwrot wartości części wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa (wniesionego o wartości (…) zł) w ten sposób, że zostaną wypłacone Komplementariuszowi środki pieniężne w kwocie maksymalnej (…) zł.

7.  Obniżenie udziału kapitałowego Komplementariusza nastąpi w oparciu o zmianę lub zmiany umowy Spółki Komandytowej. Zwrot całego wkładu pieniężnego oraz wartości części wkładu niepieniężnego nastąpi wyłącznie poprzez wypłatę środków pieniężnych w maksymalnych wartościach wskazanych powyżej.

8.  Jednocześnie Komplementariusz pozostanie nadal wspólnikiem Spółki Komandytowej, a zatem nie dojdzie do sytuacji wystąpienia wspólnika ani wypowiedzenia umowy Spółki.

9.  Spółka Komandytowa nie zostanie zlikwidowana i nadal będzie prowadzić działalność gospodarczą.

Pytania

1.  Czy planowane zmniejszenie udziału kapitałowego Komplementariusza do Spółki Komandytowej będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych w postaci powstania po stronie Komplementariusza przychodu z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10  ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy w takiej sytuacji płatnikiem podatku jest Spółka Komandytowa na podstawie art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2.  Czy planowane zmniejszenie udziału kapitałowego Komplementariusza polegające na zwrocie całego uprzednio wniesionego wkładu pieniężnego w kwocie (…) zł, dokonane w ten sposób, że wypłacone Komplementariuszowi zostaną środki pieniężne w kwocie (…) zł, będzie prowadziło do faktycznego powstania dochodu po stronie Komplementariusza, czy dochód ten nie powstanie, albowiem wysokość przychodu nie będzie wyższa niż wysokość kosztów (art. 24 ust. 5e w zw.  z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych), a także jakie obowiązki powstaną po stronie Spółki Komandytowej jako ewentualnego płatnika podatku?

3.  Czy planowane zmniejszenie udziału kapitałowego Komplementariusza polegające na zwrocie wartości części uprzednio wniesionego wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa (o wartości (...) zł) dokonane w ten sposób, że wypłacone Komplementariuszowi zostaną środki pieniężne w kwocie maksymalnej (…) zł, będzie prowadziło do faktycznego powstania dochodu po stronie Komplementariusza, czy dochód ten nie powstanie, albowiem wysokość przychodu nie będzie wyższa niż wysokość kosztów (art. 24 ust. 5e w zw. z art. 22  ust. 1f pkt 2 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych), a także jakie obowiązki powstaną po stronie Spółki Komandytowej jako ewentualnego płatnika podatku?

Pytania wynikają z uzupełnienia wniosku.

Państwa stanowisko w sprawie

I. OPODATKOWANIE SPÓŁEK KOMANDYTOWYCH

1.   Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (zwanej dalej „CIT”): „Przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”.

2.   Wskazać należy, że spółki komandytowe, co do zasady od dnia 01 stycznia 2021 r., stały się odrębnymi, samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Innymi słowy spółka komandytowa przestała być spółką transparentną podatkowo.

3.   W konsekwencji, działalność prowadzona przez spółkę komandytową nie może być traktowana jak działalność prowadzona przez wspólnika. Natomiast wspólnicy tych spółek będący osobami fizycznymi uzyskują z tytułu uczestnictwa w tych spółkach przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy  o podatku dochodowym od osób fizycznych.

II. POWSTANIE PRZYCHODU PO STRONIE WSPÓLNIKA

1.  Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwanej dalej „PIT”) „Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a  i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku”.

2.  Źródła przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 PIT. Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 PIT: „Źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c”.

3.  Zgodnie z art. 5a ust. 26 PIT: „Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28”.

4.  Stosownie zaś do art. 5a ust. 28 lit. c PIT: „Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”.

5.  Zgodnie z art. 5a pkt 29 PIT: „Ilekroć w ustawie jest mowa o udziale (akcji) – oznacza to również ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce, o której mowa w pkt 28  lit. c-e”.

6.  Ponadto, w myśl art. 5a pkt 31 PIT: „Ilekroć w ustawie jest mowa o udziale w zyskach osób prawnych – oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa  w pkt 28 lit. c-e”.

7.  W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 PIT:

„Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a)dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b)oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c)podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d)wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b”.

8.Jednocześnie na mocy art. 24 ust. 5 PIT:

„Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

1)przychody z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości;

1a)  dochód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1”.

10.Pod pojęciem „przychodu z udziału w zyskach osoby prawnej” należy rozumieć wszelkie przychody, których uzyskiwanie ma źródło w posiadaniu udziałów (akcji)  w spółkach – jest realizacją uprawnień majątkowych wynikających z posiadania udziałów (akcji), uprawnień majątkowych wynikających z bycia wspólnikiem spółki. Faktyczne uzyskanie tego przychodu może polegać na uzyskaniu określonych rodzajów wypłat ze spółki, ale również może być wynikiem dokonania określonych operacji dotyczących kapitałów spółki. Wyliczenie dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych zawarte w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma bowiem charakter przykładowy.

11.Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 PIT:

„Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych”.

12.Zestawiając treść przedstawionego stanu faktycznego oraz odpowiednich przepisów prawa, należy dojść do wniosku, że w niniejszym przypadku w przyszłości może dojść do zmniejszenia udziału kapitałowego Komplementariusza w Spółce Komandytowej,  o którym mowa w art. 5a pkt 28 lit. c PIT, który następuje w inny sposób niż określony  w art. 24 ust. 5 pkt 1 tej ustawy, tzn. przedstawione zdarzenie wypełni dyspozycję  art. 24 ust. 5 pkt 1a PIT. Zatem planowane zmniejszenie udziału kapitałowego  w Spółce Komandytowej będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych – powstanie przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 PIT.

13.W takiej sytuacji Spółka Komandytowa pełni funkcję płatnika podatku na podstawie art. 41 ust. 4e PIT.

III. KOSZTY UZYSKANIA PRZYCHODU

1.   Należy jednak mieć na uwadze treść art. 24 ust. 5e PIT, który odnosi się do sposobu ustalania dochodu z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego i stanowi, że:

„Dochodem, o którym mowa w ust. 5 pkt 1a albo 1b, jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, albo z wystąpieniem z takiej spółki, nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1  pkt 38”.

2.   Zgodnie z art. 22 ust. 1f PIT:

„W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

(...)

2) jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg podatkowych, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 – jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich ma zastosowanie przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 – w części niezaliczonej w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów”.

3.Zgodnie zaś z art. 21 ust. 1 pkt 109 PIT:

„1. Wolne od podatku dochodowego są:

109) przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, (...) – jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część  i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części  w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład”.

4.   Natomiast w zakresie ustalania kosztów związanych ze zwrotem całego wkładu pieniężnego zastosowanie znajdzie art. 23 ust. 1 pkt 38 PIT, który stanowi o tym, że:

„Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych,  a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także  z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych,  z zastrzeżeniem ust. 3e, w części niezaliczonej w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów.”

5.   W Konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, nie dojdzie do powstania jakiegokolwiek dochodu po stronie Komplementariusza, albowiem:

1)  W zakresie zmniejszenia udziału kapitałowego poprzez zwrot całego wkładu pieniężnego Komplementariusz otrzyma kwotę pieniężną, która odpowiada kwocie wniesionego wkładu pieniężnego. Dlatego przychód będzie równy kosztom i dochód do opodatkowania nie powstanie.

2)  W zakresie zmniejszenia udziału kapitałowego poprzez zwrot wartości część wkładu niepieniężnego w postaci wypłaty wyłącznie środków pieniężnych dochód również nie powstanie, albowiem wypłacone środki pieniężne będą wypłacone w kwocie niższej aniżeli wartość wkładu niepieniężnego wniesionego do Spółki Komandytowej.

6.   W związku z tym, że nie powstanie po stronie Komplementariusza dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, to nie powstanie również po stronie Spółki Komandytowej, jako płatniku, obowiązek odprowadzania podatku dochodowego za podatnika podatku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest:

–nieprawidłowe – w odniesieniu do pytania nr 3,

–prawidłowe – w odniesieniu do pytań nr 1 i 2.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.):

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:

Zgodnie z definicją zawartą w art. 102 Kodeksu spółek handlowych:

Przechodząc na grunt ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) wskazuję, że zgodnie z art. 9 ust. 1 tej ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zasadę powszechności opodatkowania. Ustawodawca, tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych, miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń w oparciu o kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł przychodów.

Źródła przychodów zostały określone przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do pkt 3 i pkt 7 tego przepisu:

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ponadto, w myśl art. 5a pkt 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.):

Spółki komandytowe stały się odrębnymi, samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Innymi słowy spółka komandytowa przestała być spółką transparentną podatkowo. W konsekwencji, działalność prowadzona przez spółkę komandytową nie może być traktowana jak działalność prowadzona przez wspólnika. Natomiast wspólnicy tych spółek będący osobami fizycznymi uzyskują z tytułu uczestnictwa w tych spółkach przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jednocześnie na mocy art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 24 ust. 5 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Pod pojęciem „przychodu z udziału w zyskach osoby prawnej” należy rozumieć wszelkie przychody, których uzyskiwanie ma źródło w posiadaniu udziałów (akcji) w spółkach – jest realizacją uprawnień majątkowych wynikających z posiadania udziałów (akcji), uprawnień majątkowych wynikających z bycia wspólnikiem spółki. Faktyczne uzyskanie tego przychodu może polegać na uzyskaniu określonych rodzajów wypłat ze spółki, ale również może być wynikiem dokonania określonych operacji dotyczących kapitałów spółki. Wyliczenie dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych zawarte w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma bowiem charakter przykładowy.

Podkreślenia przy tym wymaga, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera pojęcia udziału kapitałowego. Jednocześenie cytowany powyżej przepis nie odsyła do konkretnych regulacji prawnych występujących w innych ustawach.

W piśmiennictwie przyjmuje się natomiast, że udział kapitałowy wspólnika stanowi określoną wartość księgową wyrażoną w złotych, która stanowi podstawę dla określenia praw lub obowiązków wspólnika w spółce w przypadakch przewidzianych przez ustawę lub umowę Spółki (...). Umowa może przewidywać, że udział kapitałowy jest mniejszy, równy lub większy niż wartość wkładu, przy czym udział ten inaczej niż w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością może podlegać zmianie bez konieczności zmiany umowy Spółki, np. wskutek pobrania odsetek w roku obrotowym, w którym Spółka nie miała zysku lub poniosła straty (S. Sołtysiński, A. Szajkowski, A. Szymański, J. Szwaja, Kodeks Spółek Handlowych, Wydawnictwo C.H. Beck, warszawa 2001; t. I s. 326).

Udział Kapitałowy jest zatem ściśle powiązany z wkładami wspólników. Wspólnicy nie mają prawa do udziału w całym majątku spółki. Posiadają jedynie okreśłone przepisami kodeksu uprawnienia dotyczące majątku spólki (A. Kdyba, Kodeks spółek handlowych. Komentarz; t. I). Podobne stanowisko zajął w cytowanym wyżej komentarzu S. Sołtysiński wskazując, że w czasie trwania spółki wsplólnikowi nie przysługuje żaden udział w majątku należącym do spółki i nie może on nim rozporządzać (s. 327).

Sposób ustalenia tego dochodu określa art. 24 ust. 5e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ze złożonego przez Państwa wniosku wynika, że jest Pan wspólnikiem (Komplementariuszem) spółki komandytowej (dalej: Spółka), która powstała w 2022 r. i od samego początku istnieia podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wniósł Pan do Spółki wkład pieniężny oraz wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W przyszłości planowane jest częściowe zmniejszenie udziału kapitałowego Komplementariusza przez:

-zwrot całego wniesionego wkładu pieniężnego,

-zwrot wartości części wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Obniżenie Pana udziału kapitałowego nastąpi w oparciu o zmianę lub zmiany umowy Spółki. Zwrot całego wkładu pieniężnego oraz wartości części wkładu niepieniężnego nastąpi wyłącznie przez wypłatę środków pieniężnych. Jednocześnie nie dojdzie do sytuacji wystąpienia wspólnika ani wypowiedzenia umowy Spółki. Spółka nie zostanie zlikwidowana i nadal będzie prowadzić działalność gospodarczą.

W Państwa sprawie dojdzie zatem do zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1, tzn. przedstawione zdarzenie wypełnia dyspozycję art. 24 ust. 5 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zmniejszenie udziału kapitałowego w Spółce skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych – przychodu z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W opisanej przez Państwa sytuacji podstawą opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym będzie dochód. Przychód Pana jako komplementariusza powinien zostać pomniejszony o koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 24 ust. 5e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podstawą dla ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze zmniejszenia udziału kapitałowego są więc – co do zasady – następujące przepisy:

•          art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

•       art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

 Przy czym – zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W Państwa sprawie dla ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w Spółce polegającego na zwrocie całego uprzednio wniesionego wkładu pieniężnego należy zastosować art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Generalna zasada jest taka, że wydatki na nabycie udziałów, akcji i innych papierów wartościowych, wkładów w spółdzielni, tytułu uczestnictwa w funduszach kapitałowych nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Jednocześnie, zgodnie z regułą powiązania kosztów z przychodami, wydatki te mogą być uwzględnione przy obliczaniu dochodu do opodatkowania uzyskanego w związku z odpłatnym zbyciem m.in. udziałów, akcji, wkładów, papierów wartościowych.

Skoro w Państwa sprawie w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w Spółce nastąpi zwrot całego wkładu pieniężnego wniesionego uprzednio do Spółki, to po Pana stronie nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu. Przychód uzyskany w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego w Spółce nie będzie przekraczał kosztów uzyskania przychodów ustalonych zgodnie z art. 24 ust. 5e w zw. z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast dla ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu częściowego zmniejszenia udziału kapitałowego w Spółce polegającego na zwrocie wartości części uprzednio wniesionego wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy zastosować art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z wniosku, wniósł Pan do Spółki podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a Spółka przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa Komplementariusza w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Komplementariusza.

Zauważam, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do którego odwołuje się art. 22 ust. 1f tej ustawy:

Przepis art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje, że koszty uzyskania przychodów z tytułu zmniejszenia udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa winna stanowić przyjęta dla celów podatkowych wartość poszczególnych składników tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wynikająca z ksiąg i ewidencji podmiotu wnoszącego wkład, określona na dzień objęcia udziałów (akcji), nie wyższa jednak niż ich wartość z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym – co istotne – koszty te należy ustalić w takiej proporcji, w jakiej obniżona część udziału kapitałowego w Spółce pozostaje do całkowitej wartości tego udziału określonej bezpośrednio przed takim obniżeniem.

Oznacza to, że w Państwa sprawie w przypadku zwrotu wartości części wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa dochód należy ustalić jako różnicę między uzyskanym przychodem a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 24 ust. 5e w zw. z art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych  z uwzględnieniem proporcji, w jakiej obniżona część udziału kapitałowego w Spółce pozostaje do całkowitej wartości tego udziału określonej bezpośrednio przed takim obniżeniem.

Dlatego też nie mogę się zgodzić z Państwa stanowiskiem, że w zakresie zmniejszenia udziału kapitałowego przez zwrot wartości części wkładu niepieniężnego w postaci wypłaty wyłącznie środków pieniężnych dochód nie powstanie z uwagi na to, że środki pieniężne będą wypłacone w kwocie niższej aniżeli wartość wkładu niepieniężnego wniesionego do Spółki. Podkreślam, że skoro nastąpi zwrot części wniesionego wkładu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to przy ustalaniu dochodu z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego należy uwzględnić koszty z zastosowaniem proporcji, w jakiej obniżona część udziału kapitałowego w Spółce pozostaje do całkowitej wartości tego udziału określonej bezpośrednio przed takim obniżeniem.

W odniesieniu natomiast do obowiązków Spółki, jako płatnika, wskazuję, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 41 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W sytuacji, w której przychód ze zmniejszenia udziału kapitałowego w Spółce będzie wyższy niż koszty uzyskania przychodu z tego tytułu, różnica (dochód) będzie podlegała opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 19%, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a na Spółce będą ciążyły obowiązki płatnika, o których mowa w art. 41 ust. 4 w zw. z art. 41 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w sytuacji, w której przychód ze zmniejszenia udziału kapitałowego w Spółce będzie równy lub niższy niż koszty uzyskania przychodu z tego tytułu, po stronie Komplementariusza nie powstanie dochód, a więc nie będzie on podlegał opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 19%, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika.

Podsumowanie: planowane zmniejszenie Pana udziału kapitałowego w Spółce będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych w postaci powstania po Pana stronie przychodu z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy  o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Planowane zmniejszenie Pana udziału kapitałowego  – polegające na zwrocie całego uprzednio wniesionego wkładu pieniężnego, dokonane w ten sposób, że wypłacone Panu zostaną środki pieniężne – nie będzie prowadziło do faktycznego powstania dochodu po Pana stronie, ponieważ wysokość przychodu nie będzie wyższa niż wysokość kosztów, które należy ustalić zgodnie z art. 24 ust. 5e w zw. z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z planowanym zmniejszeniem Pana udziału kapitałowego – polegającym na zwrocie wartości części uprzednio wniesionego wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa dokonanym w ten sposób, że wypłacone Panu zostaną środki pieniężne – w celu ustalenia dochodu należy pomniejszyć uzyskany z tego tytułu przychód o koszty uzyskania przychodu ustalone zgodnie z art. 24 ust. 5e w zw. z art. 22 ust. 1f pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych –z uwzględnieniem proporcji, w jakiej obniżona część udziału kapitałowego w Spółce pozostaje do całkowitej wartości tego udziału określonej bezpośrednio przed takim obniżeniem. W sytuacji, w której przychód ze zmniejszenia udziału kapitałowego w Spółce będzie wyższy niż koszty uzyskania przychodu z tego tytułu, na Spółce będą ciążyły obowiązki płatnika, o których mowa w art. 41 ust. 4 w zw. z art. 41 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do przykładów liczbowych przedstawionych we wniosku wskazuję, że nie mam obowiązku odnosić się do nich, ponieważ interpretacji indywidualnej, w myśl  art. 14b § 1 ustawy ‒ Ordynacja podatkowa, podlegają przepisy prawa podatkowego. Stąd nie mogę potwierdzić prawidłowości dokonanych przez Państwa obliczeń, gdyż nie podlegają one interpretacji indywidualnej

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan (…) (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa  z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).