Opodatkowanie sprzedaży lokali mieszkalnych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

31 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 21 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania sprzedaży lokali mieszkalnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 lipca 2024 r. (wpływ 31 lipca 2024 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.Zainteresowany będący stroną postępowania:

A.A.

2.Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

B.B.

Opis zdarzenia przyszłego

A.A. (dalej Wnioskodawca, Zainteresowany), a także jego żona B.B. (dalej Wnioskodawczyni, Zainteresowana lub razem Wnioskodawcy, Zainteresowani) są osobami fizycznymi, polskimi rezydentami podatkowymi. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, natomiast żona Wnioskodawcy jest zatrudniona na podstawie umowy o pracę w firmie znajdującej się w ich miejscu zamieszkania. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 2011 r. Działalność ta polega na prowadzeniu sklepu spożywczego i jest opodatkowana podatkiem liniowym zgodnie z art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca jest również zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Wnioskodawca jest współwłaścicielem ze swoją żoną budynku wielorodzinnego mieszkalnego położonego w (...) przy ul. (...). Budynek został nabyty w drodze umowy sprzedaży do majątku osobistego objętego wspólnością ustawową małżeńską 29 czerwca 2018 r. Transakcja nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W przedmiotowym budynku Wnioskodawca prowadzi od 2011 roku ww. działalność gospodarczą. Od 2011 do czerwca 2018 roku Wnioskodawca wynajmował od obecnego właściciela lokal w ww. budynku w celu prowadzenia działalności gospodarczej, po czym w 2018 r. Wnioskodawca wraz z małżonką postanowili nabyć przedmiotowy budynek mieszkalny. Budynek nigdy nie stanowił środka trwałego w prowadzonej przez Zainteresowanego działalności gospodarczej.

W momencie nabycia budynek posiadał dwie kondygnacje: parter i piętro. W budynku znajdował się również strych. Powierzchnia użytkowa budynku w momencie nabycia wynosiła 300 m². Na parterze znajdował się lokal wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej natomiast na piętrze znajdowały się 3 lokale mieszkalne.

Budynek został poddany rozbudowie i nadbudowie w latach 2019-2023 w wyniku czego przyjął gabaryty sąsiedniego budynku. Budynek obecnie ma 3 kondygnacje, w tym parter i 2 piętra. Parter budynku obejmuje lokal wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej natomiast 1 i 2 piętro to w sumie 6 lokali mieszkalnych.

W wyniku rozbudowy i nadbudowy budynek uzyskał dodatkową powierzchnię użytkową, która zwiększyła się do 450 m². W wyniku nadbudowy powstały 3 dodatkowe lokale mieszkalne, wydzielone fizycznie (tj. posiadają oddzielne, niezależne wejścia) jak i prawnie.

Nabywając budynek Zainteresowani zdawali sobie sprawę z tego, że wymaga gruntownego remontu aby doprowadzić go do stanu jaki wymagają tego od nich przepisy budowlane (tj. wymiana dachu, okien, docieplenie budynku itp. ). W związku z powyższym Wnioskodawca wraz z żoną systematycznie przez okres 4 lat przebudowywali przedmiotowy budynek angażując w to swoje własne środki finansowe.

W tym miejscu należy podkreślić, iż budynek został nabyty przez Wnioskodawców do celów mieszkalnych, po przebudowie, stanowił również rezerwę mieszkaniową dla pozostałych członków rodziny Wnioskodawców. Rozbudowa budynku polegała na tym, że już istniejący strych został nadbudowany. Ponadto w wyniku nadbudowy strychu wydzielono nowe lokale mieszkalne i założono nowy dach. Rozbudowa została także podyktowana faktem, iż sąsiadujący budynek został również rozbudowywany w związku z czym Zainteresowani, którzy byli w trakcie remontu swojego budynku i wiedzieli, że i tak czeka ich wymiana całej konstrukcji dachu, stwierdzili, iż rozbudują ww. nieruchomość w taki sposób aby przyjęła gabaryty sąsiedniego budynku.

Należy nadmienić, że budynek został nabyty przez Zainteresowanych do celów mieszkalnych. W związku z tym, iż Wnioskodawcy w okresie kiedy nabywali budynek, mieszkali w miejscowości (...), natomiast Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą a Wnioskodawczyni pracowała w miejscowości (...), podjęli decyzję o zmianie miejsca zamieszkania i zakupu przedmiotowego budynku. Po zakupie budynku w wyniku zdarzeń losowych plany Zainteresowanych zmieniły się i postanowili wybudować dom w miejscowości (...).

Ponadto, należy wskazać, że budynek został rozbudowany przez Zainteresowanych również z myślą stworzenia rezerwy mieszkaniowej dla pozostałych członków rodziny (tj. dzieci i rodziców). Wnioskodawca i jego żona nie nabywali i nie rozbudowywali ww. budynku w celu sprzedaży. Lokale mieszkalne znajdujące się w budynku nie były nigdy przedmiotem najmu, dzierżawy lub innych umów.

Zainteresowani nigdy w zakresie działalności gospodarczej nie mieli działalności związanej z obrotem i sprzedażą nieruchomościami, najmem a także działalności deweloperskiej. Od nabycia budynku Wnioskodawca i jego żona nie odliczali podatku VAT naliczonego. Natomiast od materiałów i usług zakupionych na rozbudowę i nadbudowanie budynku Zainteresowani odliczali podatek VAT naliczony. Na ulepszenie ww. nieruchomości Zainteresowani ponosili nakłady, przekraczające 30% wartości początkowej tej nieruchomości. Po poniesieniu ww. nakładów na ulepszenie budynek został oddany do użytkowania. Należy również wskazać, że przedmiotowy budynek mieszkalny jest obiektem budowlanym którego co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych.

Lokale mieszkalne obecnie nie są i nigdy nie były użytkowane do jakichkolwiek celów, w tym nie są zamieszkiwane. Z racji na generowanie przez te lokale mieszkalne dużych kosztów tj. podatek od nieruchomości, koszty ogrzewania, Zainteresowani podjęli decyzję o sprzedaży 5 lokali i przekazaniu jednego lokalu w drodze umowy darowizny matce Zainteresowanej. Z uwagi na powyższe Zainteresowani każdy lokal mieszkalny wydzielili prawnie jako odrębna nieruchomość i każde z 5 lokali sprzedają odrębnie. W związku z powyższym należy nadmienić, że Wnioskodawca wraz z żoną wystąpili w 2023 r. z odpowiednim wnioskiem do Starostwa Powiatowego w (...) w wyniku czego każdy lokal został wydzielony prawnie.

Ponieważ Zainteresowani nie prowadzą profesjonalnej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami i nie znają realiów tego rynku na tyle, żeby samodzielnie zająć się szukaniem klientów i negocjowaniem cen za lokale, w celu dokonania sprzedaży, Zainteresowani skorzystali z usług biura pośrednictwa w obrocie nieruchomościami. W wyniku podjęcia współpracy z ww. biurem pośrednictwa zostały spisane przedwstępne umowy nabycia 5 lokali mieszkalnych. Sprzedaż i przekazanie w drodze umowy darowizny ww. lokali planowane jest w 2024 r

Sprzedaż ww. lokali jest czynnością związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności i w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania tej czynności jednorazowo. Zainteresowani zamierzają przeznaczyć zysk na zaspokojenie swoich prywatnych potrzeb oraz potrzeb bytowych rodziny.

Wnioskodawcy posiadają we wspólnym majątku inne nieruchomości, które służą zaspokajaniu ich potrzeb bytowych oraz potrzeb mieszkaniowych najbliższej rodziny. Żadna z pozostałych nieruchomości nie jest wynajmowana, dzierżawiona ani wykorzystywana w inny sposób do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej.

Zainteresowani około 5 lat temu sprzedali 2 nieruchomości:

1. Dom znajdujący się w miejscowości (...), w celu zmiany miejsca zamieszkania. Za pieniądze ze sprzedaży domu w (...) Zainteresowali wybudowali dom w (...) w celu zaspokojenia swoich potrzeb mieszkaniowych. Zainteresowani ośrodek interesów życiowych posiadają w miejscowości (...) (Zainteresowany prowadzi działalność gospodarczą a Zainteresowana pracuje w ww. miejscowości) w związku z powyższym podjęli decyzję o zmianie miejsca zamieszkania.

2. Lokal mieszkalny znajdujący się w (...), w celu zakupu większego w tej samej miejscowości. Lokal mieszkalny służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych rodziny oraz samych Zainteresowanych. Obecnie w ww. mieszkaniu, w związku z podjęciem nauki na studiach wyższych, zamieszkuje syn Zainteresowanych. Nie wykluczone, że w niedalekiej przyszłości z lokalu będzie korzystać również córka. Zainteresowani również okazjonalnie przebywają w przedmiotowym lokalu (weekendy, wakacje).

Nieruchomości znajdowały się w majątku prywatnym Zainteresowanych objętym wspólnością ustawową małżeńską. Transakcja sprzedaży ww. nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

W uzupełnieniu Zainteresowani doprecyzowali opis zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług wskazując:

Faktury na podstawie których został odliczony podatek VAT naliczony, zostały wystawione na Zainteresowanego będącego stroną postępowania oraz Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania tj. Pana A.A. oraz Panią B.B. Na fakturach widnieją dane Zainteresowanych, tj. A.A., B.B., ul. (...).

W chwili nabycia wielorodzinnego budynku mieszkalnego i/lub w momencie ponoszenia wydatków na zakup materiałów i usług przeznaczonych na rozbudowę i nadbudowanie budynku Zainteresowana niebędącą stroną (Pani B.B. nie była i nie jest w dalszym ciągu czynnym podatnikiem podatku VAT.

Trzy lokale mieszkalne znajdujące się na piętrze budynku od chwili nabycia w 2018 r. do chwili rozbudowy/nadbudowy nie były wykorzystywane w żaden sposób. Jak już wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej lokale stanowiły rezerwę mieszkaniową dla pozostałych członków rodziny (tj. dzieci i rodziców).

Ponadto wyjaśniono, że: Zainteresowana niebędąca stroną postępowania tj. Pani B.B. nie prowadzi ani nie prowadziła działalności gospodarczej. Podatek VAT naliczony od ponoszonych wydatków na zakup materiałów i usług na rozbudowę i nadbudowę budynku odliczył w pełnej wysokości Zainteresowany będący stroną postępowania tj. Pan A.A.

Jak wspomniano wyżej, podatek VAT naliczony od ww. wydatków odliczył w pełnej wysokości Zainteresowany będący stroną postępowania tj. Pan A.A. Wyjaśniając powstałe niespójności, jakie pojawiły się w opisie zdarzenia przyszłego i nadesłanym uzupełnieniu, Zainteresowany wskazuje, że budynek będący przedmiotem wniosku, tak jak wspomniano we wniosku oraz jego uzupełnieniu, od samego początku został nabyty do celów mieszkalnych, a po przebudowie, stanowił również rezerwę mieszkaniową dla pozostałych członków rodziny Zainteresowanych. Niestety na etapie rozbudowy ww. budynku Zainteresowany został prawdopodobnie wprowadzony w błąd przez jednego z doradców podatkowych z którym konsultował kwestię odliczenia podatku VAT. Po zagłębieniu się w przepisy oraz konsultację z drugim doradcą sprawa podlega wątpliwościom. W związku z powyższym, Zainteresowany odliczył podatek VAT naliczony od ww. wydatków, nie będąc świadomym, że będzie to miało wpływ, przy ewentualnej sprzedaży lokali mieszkalnych znajdujących się w ww. budynku, na potencjalne konsekwencje podatkowe.

Pytania

1.Czy sprzedaż oraz przekazanie w drodze umowy darowizny lokali wchodzących w skład budynku mieszkalnego po ich wydzieleniu w sensie prawnym będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem dochodowym od osób fizycznych w myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2.Jeśli odpowiedź na pytanie pierwsze będzie twierdząca to czy sprzedaż i przekazanie w drodze umowy darowizny ww. lokali będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 10 ust. 3 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3.Czy sprzedaż oraz przekazanie w drodze umowy darowizny lokali wchodzących w skład budynku mieszkalnego po ich wydzieleniu w sensie prawnym jest objęta opodatkowaniu w świetle art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 i 2 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie pytania nr 3 dotyczącego podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Państwa sprzedaż i przekazanie w drodze umowy darowizny przez nich poszczególnych lokali wchodzących w skład budynku po ich wydzieleniu w sensie prawnym nie będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej i nie będzie objęta opodatkowaniem PIT w świetle art. 5a pkt 6 ustawy o PIT.

Ad. 2

Nawet jeśli uznać, że sprzedaż i przekazanie w drodze umowy darowizny lokali jest objęta opodatkowaniem PIT w świetle art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, to sprzedaż poszczególnych lokali będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania PIT na podstawie art. 10 ust. 3 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.

Uzasadnienie

Ad. 1

Jak już wskazano, sprzedaż i przekazanie w drodze umowy darowizny przez Wnioskodawców poszczególnych lokali wchodzących w skład budynku po ich wydzieleniu w sensie prawnym nie będzie objęta opodatkowaniem PIT w świetle art. 5a pkt 6 ustawy o PIT. Innymi słowy, sprzedaż i przekazanie w drodze umowy darowizny lokali zostanie dokonana w ramach zarządu majątkiem prywatnym, a nie w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o PIT:

Ilekroć w ustawie jest mowa o: (...) działalności gospodarczej alba pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową

a) wytwórczą budowlaną handlową usługową

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż.

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w spos6b zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W świetle rozważań dot. powyższych przepisów warto na wstępie podkreślić stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej jako ,,NSA") wyrażone m.in. w wyrokach z 9 marca 2016 r. (II FSK 1423/14), 2 czerwca 2017 r. (II FSK 1212/15) lub 17 kwietnia 2019 roku (II FSK 691/18, II FSK 692/18) zgodnie z którym:

„(...) parametry pozwalające odróżnić sprzedaż wykonywaną w ramach działalności gospodarczej od wyzbywania się majątku prywatnego, nie powinny różnić się zarówno przy ocenie określonych czynności z punktu widzenia ustawy a podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i ustawy a podatku od towarów i usług."

Innymi słowy, powyższe parametry nie powinny różnić się zarówno przy ocenie określonych czynności z punktu widzenia ustawy z 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i ustawy z 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Uwzględniając powyższe stanowisko NSA, w celu sklasyfikowania na gruncie ustawy o VAT danego podmiotu jako działającego w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) można użyć kryteriów ustalonych w:

i. orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych (w tym NSA oraz wojewódzkich sądów administracyjnych - dalej jako ,,WSA") jak i

ii. orzecznictwie Trybunatu Sprawiedliwości Unii Europejskiej {dalej jako „TSUE") oraz

iii.krajowych organów podatkowych.

Kryteria te określają wzorce jakimi należy kierować się przy określaniu w jakich przypadkach mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, a w jakich zarządem majątkiem prywatnym.

Zgodnie z wytycznymi sądów administracyjnych i organów podatkowych uwzględnić w tym przedmiocie należy, że wykonanie danej czynności (w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego albo działki budowlanej/przeznaczonej pod zabudowę) jednorazowo, jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem PIT, konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu.

Planowane zbycie przez Wnioskodawców 6 lokali mieszkalnych nie wskazuje na zamiar prowadzenia handlu nieruchomościami w sposób częstotliwy. Ponadto, zdaniem Wnioskodawców, nie działają oni jak osoby angażujące środki podobne do wykorzystywanych przez profesjonalnych handlowców Należy podkreślić, iż sekwencja zdarzeń, tj.: nabycie budynku w 2018 r., dokonanie rozbudowy i nadbudowy przedmiotowego budynku w latach 2019-2023 i dopiero prawne wydzielenie poszczególnych lokali nie może świadczyć o ich działaniu w charakterze handlowców (czyli profesjonalnych pomiotów prowadzących działalność gospodarczą). Wydzielenie prawne mieszkań nie wynika z chęci uzyskania przez Wnioskodawców większych korzyści finansowych ze sprzedaży, lecz, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, wynika z trudności w znalezieniu nabywców dla budynku jako całości (sprzedaż pojedynczych lokali nastąpi szybciej i będzie wymagała mniejszych nakładów czasowych no znalezienie nabywców).

Działania Wnioskodawców (czyli dokonanie rozbudowy i nadbudowy przedmiotowego budynku, a następnie prawne wydzielenie poszczególnych lokali) nie mogą być przejawem „aktywności" zmierzającej do prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, lecz warunkowane są koniecznością dostosowania się do rynku nieruchomości oraz zwykłą gospodarnością w zarządzie majątkiem prywatnym.

Również zaznaczyć trzeba, że Wnioskodawcy nie wykorzystywali nigdy przedmiotowych lokali do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej (w tym np. nie wynajmowali czy dzierżawili lokali komukolwiek). Wnioskodawcy nigdy także nie zamierzali samodzielnie szukać nabywców i np. umieścić w przedmiotowych lokalach biura sprzedaż tychże lokali (tak jak często robią to profesjonalni deweloperzy).

Ponadto warto podkreślić, że Wnioskodawcy lokale traktowali jako rezerwa mieszkaniowa dla pozostałych członków rodziny Wnioskodawców (przy czym członkowie rodziny nigdy z tej rezerwy faktycznie nie skorzystali). W tym świetle działania Wnioskodawców (tj. nabycie budynku, jego rozbudowa i nadbudowa dokonane w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, prawne wydzielenie, skorzystanie z profesjonalnej Agencji) stanowiły proste wykonywanie ich prawa własności i nie może być ujmowane jako aktywność profesjonalnego pomiotu prowadzącego działalność gospodarczą

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając lub przekazując w drodze umowy darowizny lokale mieszkalne działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną, działalność gospodarcza musi być wykonywana w sposób niesporadyczny (stały).

Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 4 marca 2015 r. (sygn. akt II FSK 855/14): Brak podstaw kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f, podejmowanych przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny. Działań z zachowaniem - normalnych w takich przypadkach - reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalności gospodarczą". W efekcie działania podatnika, w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych (w tym mienia nieruchomego), wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania." Zdaniem Wnioskodawców ich działania od początku (tj. od chwili nabycia budynku) nie miały charakteru ciągłego lub zorganizowanego. Należy jeszcze raz podkreślić, iż w ocenie Wnioskodawców o zorganizowanym charakterze czynności nie może świadczyć fakt nabycia budynku, a następnie dokonania jego rozbudowy i nadbudowy przez kilka lat od nabycia ww. budynku przez Wnioskodawców i późniejsze prawne wydzielenie poszczególnych lokali. Powodem nabycia budynku, następnie jego rozbudowy i nadbudowy było zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawców i ich rodziny, zatem działania te nie były przejawem „aktywności" zmierzającej do prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej. Następnie planowane wydzielenie prawne lokali jest uwarunkowane koniecznością dostosowania się do rynku nieruchomości oraz zwykłą gospodarnością w zarządzie majątkiem prywatnym.

Zatem z okoliczności przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego nie wynika, aby kiedykolwiek Wnioskodawcy wykorzystywali znajdujące się w budynku lokale do ich innych celów niż zaspokojenie osobistych potrzeb mieszkaniowych.

Ponadto, jak widać w świetle powyższego kryterium, dotychczasowe działania Wnioskodawców oraz zamiar dokonania sprzedaży lub przekazania w drodze umowy darowizny poszczególnych lokali nie może samodzielnie przesądzać o ciągłym" charakterze wykonywanych czynności. Warto w tym miejscu jeszcze raz przypomnieć, że budynek został nabyty w 2018 roku w celach mieszkaniowych. Następnie Wnioskodawcy prócz dokonania rozbudowy i nadbudowy budynku nie dokonywali żadnych innych działań np. z zakresu deweloperskiego lub budowlanego. Zmodyfikowany budynek stanowił rezerwę mieszkaniową dla pozostałych członków rodziny Wnioskodawców. Z tej perspektywy czasowej (tj. nabycie budynku nastąpiło w 2018 r.„ rozbudowa i nadbudowa w latach 2019-23) trudno uznać, iż jakakolwiek ciągłość działalności istnieje.

Ponadto okoliczności przytoczone w kontekście poprzedniego kryterium nie świadczą również o profesjonalnej formie działania Wnioskodawców.

Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych.

Warto podkreślić, iż powyższe kryterium pojawia się nie tylko w wyrokach dot. podatku VAT, ale także regularnie w wyrokach dotyczących stricte podatków dochodowych i definicji działalności gospodarczej, która funkcjonuje na gruncie ustawy o PIT. Wystarczy w tym miejscu przywołać np. wyroki WSA z dnia 26 stycznia 2018 r. (sygn. akt I SA/Wr 742/17 oraz I SA/Wr 733/17).

Zatem skoro, według sądów administracyjnych i TSUE5 nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych, to przyszłe aktywności Wnioskodawców w zakresie sprzedaży lokali zdecydowanie nie można uznać za profesjonalną działalność handlową.

Po pierwsze, jak już wspomniano budynek został nabyty w 2018 r. do celów mieszkalnych, po przebudowie, stanowił również rezerwę mieszkaniową dla pozostałych członków rodziny Wnioskodawców.

Po drugie, Wnioskodawcy zamierzają przeznaczyć zysk na zaspokojenie swoich prywatnych potrzeb oraz potrzeb bytowych rodziny.

Po trzecie, Wnioskodawcy nie prowadzili i prowadzą innej działalności budowlanej czy deweloperskiej.

Powyższe okoliczności towarzyszące przyszłej sprzedaży lokali przez Wnioskodawców wskazują iż działają oni w ramach zarządu majątkiem prywatnym, a nie w ramach działalności handlowej.

Majątek prywatny to majątek danej osoby fizycznej, który nie jest przez nią wykorzystywany dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, a w całym okresie posiadania tego majątku osoba ta musi wykazywać zamiar wykorzystywania go w ramach majątku osobistego.

W orzecznictwie i interpretacjach organów podatkowych pojawia się często stwierdzenie pasujące do dotychczasowego sposobu wykorzystania przez Wnioskodawców budynku i znajdujących się w nim lokali (tj. braku aktywności). W szczególności, organy i sądy administracyjne twierdzą, że majątek prywatny to majątek danej osoby fizycznej, który nie jest przez nią wykorzystywany dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, a w całym okresie posiadania tego majątku osoba ta musi wykazywać zamiar wykorzystywania go w ramach majątku osobistego.

Takie stanowisko jest reprezentowane m.in. w szeregu interpretacji indywidualnych:

• 0114-KDIP3-1.4011.949.2022.4.LS - interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej informacji Skarbowej (dalej ,,KIS) dnia 31 stycznia 2023 r.
• 0113-KDIPT2-2.4011 827.2022.5.SR - interpretacja wydana przez Dyrektora KIS dnia 19 grudnia 2022 r.
• 0115-KDIT3 4011 568.2022.2.PS - interpretacja wydana przez Dyrektora KIS dnia 5 października 2022 r.
• 0114-KDIP3-1.4011.162.2022.2 LS - interpretacja wydana przez Dyrektora KIS dnia 9 maja 2022 r.
• 0113-KDIPT2-2.4011.800.2022.4.SR - interpretacja wydana przez Dyrektora KIS dnia 9 grudnia 2022 r.

Podobnie uznał m.in. WSA w Bydgoszczy w prawomocnym wyroku z 20 listopada 2018 r. (sygn. akt I SA/Bd 636/18).

W świetle powyższych interpretacji czy wyroku nie można wskazać nawet jednego działania (np. prowadzenia wynajmu przez Wnioskodawców przedmiotowych lokali czy wykorzystywania lokali do prowadzenia innej działalności gospodarczej), które spowodowałoby, ze lokale utraciły charakter majątku prywatnego. Brak wykorzystywania w jakikolwiek sposób przez Wnioskodawców lokali dla celów zarobkowych oznacza, ze są one wyłącznie używane w ramach majątku osobistego. I w takim charakterze zostanie dokonana sprzedaż lokali znajdujących się w budynku.

Liczba i zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić samodzielnego kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Co prawda liczba i zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić samodzielnego kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą niemniej w kontekście pozostałych wskazanych okoliczności (m.in. dotychczasowego sposobu wykorzystania przez Wnioskodawców znajdujących się w budynku lokali), sama liczba transakcji sprzedaży lokali (w niniejszej sprawie stosunkowo niewielka) czy ich zakres (jednolity - 6 lokali w tym samym budynku) stanowią argumenty za traktowaniem tej transakcji jako czynności stanowiącej zarząd majątkiem prywatnym.

Okoliczność, że przed sprzedażą lub przekazaniem w drodze umowy darowizny Wnioskodawcy zamierzają dokonać wydzielenia prawnego lokali (nawet, jak stwierdza NSA, w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej) sama z siebie nie jest decydująca dla uznania, że lokale zostaną zbyte w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym Zainteresowanych.

Zamiar wydzielenia prawnego lokali już został skomentowany we wniosku (w skrócie: wydzielenie lokali ma jedynie uprościć ich sprzedaż i skrócić czas na poszukiwanie nabywców; budynek jako jedna całość bardzo długo albo w ogóle nie znajdzie nabywcy z powodu zbyt dużych kosztów nabycia).

W tym miejscu należy odnieść się do kryterium wysokości przychodów osiągniętych ze sprzedaży lokali. Jak widać również przyszły zysk, który zostanie osiągnięty w wyniku sprzedaży majątku nie jest dowodem na to, że Wnioskodawcy prowadzą działalność gospodarczą - gdyby tak było, to na przykład w przepisach ustawy o PIT w ogóle nie byłoby potrzeby definiowania odrębnego źródła przychodu jakim jest przychód ze zbycia nieruchomości lub udziałów w nich, gdyż taki dochód w sposób automatyczny należałoby klasyfikować jako dochód z działalności gospodarczej. Sprzedaż majątku prywatnego niewątpliwie może być dokonana w celu osiągnięcia zysku, nie sprawia to jednak, że jest ona wykonywana w ramach działalności gospodarczej. To stanowisko potwierdzają m.in. wyroki NSA: z 24 maja 2018 r. (sygn. akt II FSK 1315/16): „(...) sam zamiar podatnika osiągnięcia zysku w związku z przeprowadzonymi przez niego transakcjami nie przesądza w sposób wyłączny o przypisaniu uzyskanego z tych operacji przychodu do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., bez jednoczesnego spełnienia pozostałych przesłanek z art. 5a pkt 6 tej ustawy (vide wyrok NSA z 7 lutego 2017 r., II FSK 4025/14);"' z 24 listopada 2020 r. (sygn. akt II FSK 1955/18 oraz II FSK 1956/18) oraz z 31 sierpnia 2020 r. II FSK 1393/18): Z kolei jednak sam zamiar podatnika osiągnięcia zysku w związku z przeprowadzonymi przez niego transakcjami nie przesądza w sposób wyłączny o przypisaniu uzyskanego z tych operacji przychodu do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., bez jednoczesnego spełnienia pozostałych przesłanek z art. 5a pkt 6 tej ustawy. Skoro podporządkowanie się sprzedawcy regułom zysku nie jest dowodem no to, że prowadzi on działalność gospodarczą, to tym bardziej dowodem na prowadzenie działalności gospodarczej nie jest wykonywanie czynności przez sprzedawcę zgodnie z zasadą racjonalnego działania. Z jednej strony każdy człowiek racjonalnie myślący i gospodarujący swoim prywatnym majątkiem nie dąży do utraty jego wartości i sprzedając go nie kieruje się możliwością uzyskania straty (zatem zysk, nawet znaczny, nie jest i nie może być determinantem tego, że człowiek ten robi to w ramach działalności gospodarczej). Z drugiej strony doświadczenie życiowe i logika wskazują że człowiek gospodarując prywatnym majątkiem kieruje się zasadą racjonalnego działania i podejmuje decyzje o sprzedaży całości lub jego części najczęściej w sytuacji gdy różne okoliczności życiowe go do tego zmuszają (np. w sytuacji, gdy zmieniają się plany życiowe współwłaścicieli co do wykorzystania danej nieruchomości). Okoliczność, że w celu dokonania sprzedaży Wnioskodawcy skorzystali z usług biura pośrednictwa w obrocie nieruchomościami sama z siebie nie jest decydująca dla uznania, że lokale zostaną zbyte w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, korzystanie z Agencji jest podyktowane brakiem znajomości u Wnioskodawców realiów rynku nieruchomości Wnioskodawcy nie prowadzą i nigdy nie prowadzili profesjonalnej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. W ich opinii bardziej efektywne jest skorzystanie z usług Agencji niż samodzielne szukanie klientów np. w ramach ogłoszeń internetowych.

Co ważne, jak uznał NSA w wyroku z 3 czerwca 2014 r. (sygn. akt I FSK 955/13):

Zasadnie również Sąd I instancji ocenił argument organu, „że zlecenie sprzedaży wskazanych we wniosku działek profesjonalnemu pośrednikowi zajmującemu się obrotem nieruchomościami świadczyło o podjęciu przez stronę czynności o charakterze zawodowym (profesjonalnym), przeczy logice oraz doświadczeniu życiowemu. Z okoliczności tych Sąd wywiódł, że prawidłowe wnioskowanie organu powinno przebiegać w ten sposób, że skoro strona zleca sprzedaż działek pośrednikowi w obrocie nieruchomościami oznacza, iż sama nie działa w tym zakresie zawodowo (profesjonalnie)".

To ważny wyrok, który potwierdza, że w ramach zarządzania majątkiem prywatnym właściciel może podejmować określone działania, także korzystać z usług Agencji w celu dokonania sprzedaży lokali. Jeśli tylko ich charakter i skala nie są takie same, jak w przypadku podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami (w tak jest w przypadku Wnioskodawców), to działania te nie powodują że właściciele stają się w zakresie tych działań, podatnikami VAT wykonującymi działalność gospodarczą w rozumieniu VAT. Należy podkreślić, że w praktyce Wnioskodawcy jedynie wydzielili prawnie lokale i zawarli umowę z Agencją co jak słusznie zauważył NSA w cytowanym powyżej wyroku z 3 czerwca 2014 r. (I FSK 955/13) świadczy o tym, że sam Wnioskodawca nie działa w tym zakresie zawodowo (profesjonalnie).

W świetle przedstawionych argumentów i przeanalizowanych interpretacji czy orzecznictwa, przyszłe czynności sprzedaży i przekazania w drodze umowy darowizny lokali mieszkalnych stanowić będą typowe czynności wchodzące w skład zarządu majątkiem prywatnym. Planowana sprzedaż lub przekazanie w drodze umowy darowizny 6 lokali przez Wnioskodawców stanowić będzie w takim przypadku sprzedaż majątku osobistego, a tym samym Wnioskodawcy nie będą działać w charakterze podatników podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą.

Ad. 2

Jak wskazano powyżej planowana sprzedaż lub przekazanie w drodze umowy darowizny 6 lokali przez Wnioskodawców stanowić będzie sprzedaż lub przekazanie majątku osobistego, do którego unormowania art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będą miały zastosowania.

Z drugiej strony nawet gdyby uznać, że Wnioskodawcy będą w tym przypadku działać w charakterze podatników podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy (z czym Wnioskodawcy nie zgadzają się, na co przedstawiono argumenty w poprzednim punkcie), to sprzedaż lub przekazanie w drodze umowy darowizny poszczególnych lokali będzie mogło korzystać z wyłączenia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych określonego w art. 10 ust. 3 ustawy o PIT w zw. z art. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.

Efektywnie doprowadzi do takiego samego skutku jak przy sprzedaży lub przekazaniu w drodze umowy darowizny lokali w ramach majątku prywatnego nawet gdyby uznać, że Wnioskodawcy będą w tym przypadku działać w charakterze podatników podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza podział przychodów według źródła ich pochodzenia (art. 10 ww. ustawy). Przychody z działalności gospodarczej są wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, a przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości niezwiązanych z działalnością gospodarczą w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Do przychodów z działalności gospodarczej zalicza się przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości, które były wykorzystywane w tej działalności (na zasadach właściwych dla środków trwałych), niezależnie od tego, czy podatnik podjął decyzję o ich amortyzacji, czy z tego zrezygnował i nie wprowadził takich nieruchomości do ewidencji środków trwałych. Co istotne dla niniejszej sprawy, ustawodawca zdecydował o wyłączeniu przychodu z odpłatnego zbycia takich „mieszkalnych" środków trwałych ze źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy i przesunął je do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy (dalej zwane „prywatnymi transakcjami").

Wynika to z kilku przepisów ustawy.

Po pierwsze, zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy przepisu regulującego przychody z prywatnych transakcji nie stosuje się do odpłatnego zbycia wycofanych z działalności gospodarczej środków trwałych, z zastrzeżeniem ust. 3. Zgodnie zaś z art. 10 ust. 3 ww. ustawy przepisy odnoszące się do prywatnych transakcji mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą:

a.budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,

b.lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębna nieruchomość lub udziału w takim lokalu,

c.gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

d.d)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Po drugie, potwierdza to również brzmienie art. 14 ust. 2 pkt 1 i ust. 2c ww. ustawy. Ten pierwszy przepis zalicza do przychodów z działalności gospodarczej zbycie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (nawet jeśli z jakichś przyczyn nie zostały ujęte w ewidencji środków trwałych), ale z zastrzeżeniem wyjątku określonego w art. 14 ust. 2c ww. ustawy. Natomiast z art. 14 ust. 2c ww. ustawy wynika wprost, ze do przychodów z odpłatnego zbycia środków trwałych, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą:

a.budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,

b.lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,

c.gruntu lub udziału w gruncie alba prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem

d.spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Jednocześnie art. 14 ust. 2c odsyła do art. 30e ww. ustawy, który jest przepisem stosowanym wyłącznie dla rozliczenia prywatnych transakcji.

To oznacza, że przy określaniu przychodów ze sprzedaży takich budynków i lokali mieszkalnych oraz gruntów z nimi związanych stosuje się zasady rozliczenia podatku właściwe dla prywatnych transakcji. Są one określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 oraz w art. 30e ww. ustawy. Oznacza to, ze przedsiębiorca sprzedający budynek lub lokal mieszkalny, które były wykorzystywane w działalności gospodarczej, zapłaci podatek w wysokości właściwej dla prywatnych transakcji (19%), ale tylko wtedy, jeżeli od końca roku, w którym nabył ww. majątek, nie minęło 5 lat. Może także korzystać ze zwolnień wymienionych w art. 21 ww. ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w 2018 r. Wnioskodawcy nabyli przedmiotowy budynek. W świetle powyższego stwierdzić należy, że przyszłe odpłatne zbycie ww. nieruchomości nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy, ponieważ od końca roku, w którym Wnioskodawcy nabyli ww. majątek, minęło więcej niż 5lat.

Zatem nawet gdyby uznać, że Wnioskodawcy będą w omawianym przypadku działać w charakterze podatników podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy (z czym Wnioskodawcy nie zgadzają się, na co przedstawiono argumenty w poprzednim punkcie), to sprzedaż lub przekazanie w drodze umowy darowizny poszczególnych lokali będzie mogła korzystać z wyłączenia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych określonego w art. 10 ust. 3 w zw. z art. art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 10 rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy:

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1)  odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej (nie jest przedmiotem działalności gospodarczej);

2)  odpłatne zbycie nieruchomości nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Jeśli pierwszy ze wskazanych warunków nie jest spełniony – czyli jeśli zbycie następuje w okolicznościach, które są wykonywaniem działalności gospodarczej – to przychody z takiego zbycia są zaliczane do źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 powołanej ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą uznaje się działalność zarobkową:

A zatem pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to działalność, która ma następujące cechy:

• jest działalnością zarobkową;
• jest prowadzona w sposób zorganizowany i ciągły;
• jest prowadzona we własnym imieniu.

Analizowany przepis zawiera ponadto przesłankę negatywną – uzyskiwane przychody nie mogą być zaliczone do innych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Działalność zarobkową to działalność, której celem jest „zarabianie”, generowanie zysku, zapewnienie określonego dochodu. Sposób jej prowadzenia jest podporządkowany temu, aby osiągać jak najlepsze wyniki gospodarcze. Jednocześnie brak osiągnięcia celu, jakim jest realny zysk, nie oznacza, że prowadzona działalność nie miała charakteru zarobkowego. Istotny jest bowiem cel jej prowadzenia, a nie ostateczne efekty.

Jednocześnie nie można utożsamiać „działalności zarobkowej” w rozumieniu ustawy z jakimkolwiek działaniem podatnika, które daje efekt zysku. W przepisie mowa jest bowiem o „działalności”, czyli nie o pojedynczych działaniach podatnika, ale zespole działań podejmowanych w określonym celu.

Cecha „prowadzenia działalności w sposób zorganizowany i ciągły” nie oznacza konieczności spełnienia formalnych wymogów organizacji działalności (np. rejestracji urzędowej). Cecha ta odnosi się do faktycznego sposobu jej prowadzenia. I tak:

• „zorganizowany” to będący efektem „organizowania”. „Organizować” natomiast to „przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie”, albo „nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek” (Nowy Słownik Poprawnej Polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, pod redakcją Andrzeja Markowskiego, Warszawa 2000);
• „ciągłość” w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względną stałość jej wykonywania. Kryterium „ciągłości” służy wyeliminowaniu z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym.

Prowadzenie działalności w sposób zorganizowany to prowadzenie jej w sposób metodyczny, zaplanowany, systematyczny, uporządkowany. Zorganizowanie oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom, w tym dotyczącym uczestnictwa w obrocie gospodarczym i służą osiągnięciu określonego celu.

Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Niewykluczone jest również, że działalności gospodarcza jest prowadzona tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się przy tym szereg czynności wielokrotnie podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadycznych, oderwanych od siebie, w żaden sposób nie powiązanych ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej, podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Prowadzenie działalności we własnym imieniu oznacza natomiast, że podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego decyzje i czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Wobec powyższego, aby ocenić - czy sprzedaż 5 lokali mieszkalnych oraz przekazanie w drodze umowy darowizny 1 lokalu mieszkalnego - wchodzących w skład budynku mieszkalnego po ich wydzieleniu w sensie prawnym - będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej i będzie objęta opodatkowaniem w świetle art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem lokali mieszkalnych, o których mowa we wniosku.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan współwłaścicielem ze swoją żoną budynku wielorodzinnego mieszkalnego. Budynek został nabyty w drodze umowy sprzedaży do majątku osobistego objętego wspólnością ustawową małżeńską 29 czerwca 2018 r. Transakcja nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W przedmiotowym budynku prowadzi Pan od 2011 roku ww. działalność gospodarczą. Od 2011 do czerwca 2018 roku wynajmował Pan od obecnego właściciela lokal w ww. budynku w celu prowadzenia działalności gospodarczej, po czym w 2018 r. wraz z małżonką postanowił nabyć przedmiotowy budynek mieszkalny. Budynek nigdy nie stanowił środka trwałego w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. W momencie nabycia budynek posiadał dwie kondygnacje: parter i piętro. W budynku znajdował się również strych. Powierzchnia użytkowa budynku w momencie nabycia wynosiła 300 m². Na parterze znajdował się lokal wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej natomiast na piętrze znajdowały się 3 lokale mieszkalne. Budynek został poddany rozbudowie i nadbudowie w latach 2019-2023 w wyniku czego przyjął gabaryty sąsiedniego budynku. Budynek obecnie ma 3 kondygnacje, w tym parter i 2 piętra. Parter budynku obejmuje lokal wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej natomiast 1 i 2 piętro to w sumie 6 lokali mieszkalnych. W wyniku rozbudowy i nadbudowy budynek uzyskał dodatkową powierzchnię użytkową, która zwiększyła się do 450 m². W wyniku nadbudowy powstały 3 dodatkowe lokale mieszkalne, wydzielone fizycznie (tj. posiadają oddzielne, niezależne wejścia) jak i prawnie. Wnioskodawca wraz z żoną systematycznie przez okres 4 lat przebudowywali przedmiotowy budynek angażując w to swoje własne środki finansowe. Budynek został nabyty przez Państwa do celów mieszkalnych, po przebudowie, stanowił również rezerwę mieszkaniową dla pozostałych członków Państwa rodziny. Wystąpili Państwo w 2023 r. z odpowiednim wnioskiem do Starostwa Powiatowego w (...) w wyniku czego każdy lokal został wydzielony prawnie. Sprzedaż i przekazanie w drodze umowy darowizny ww. lokali planowane jest w 2024 r.

Z punktu widzenia art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych działania dotyczące nieruchomości odpowiednio miały i będą miały charakter działalności zarobkowej, zorganizowanej i ciągłej, podejmowanej we własnym imieniu.

Z opisanych okoliczności należy wnioskować, że zakupili Państwo nieruchomość już z zamiarem jej rozbudowy, nadbudowy i sprzedaży.

Działania te miały zorganizowany charakter. Działali Państwo według określonego planu, mając na względzie cel, jakim jest wygenerowanie zysku ze sprzedaży odrębnie każdego z wydzielonego prawnie lokalu mieszkalnego wchodzącego w skład całej nieruchomości tj. budynku mieszkalnego.

Działania miały ciągły charakter – na co wskazuje cykl działań podjętych w latach 2019-2023 i planowane dalej działania w zakresie rozbudowy, nadbudowy a następnie prawnego podziału na odrębne nieruchomości każdego lokalu mieszkalnego i sprzedaż odrębnie każdego lokalu mieszkalnego.

Opisane czynności, a więc rozbudowa i nadbudowa budynku mieszkalnego, wydzielenie każdego lokalu mieszkalnego w tym budynku jako odrębną nieruchomość - niewątpliwie służyły i służą przygotowaniu przedmiotu do sprzedaży. Podjęte działania uatrakcyjniają przedmiot sprzedaży i służą podwyższeniu jego wartości.

Zakres dokonywanych czynności prowadzący do przygotowania wydzielenia lokali mieszkalnych – między innymi uzyskanie pozwolenia na budowę i rozbudowę zakupionej nieruchomości, a następnie wyodrębnienie prawne każdego lokalu mieszkalnego - do sprzedaży nie jest typowy dla działań podejmowanych przez osoby fizyczne w zakresie zarządzania majątkiem osobistym – prywatnym. Opisane działania podjęte w celu sprzedaży lokali mieszkalnych są przejawem Państwa profesjonalnej i zorganizowanej aktywności, której nie sposób uznać za typowe (zwykłe) rozporządzanie majątkiem osobistym. Działania te są niewątpliwie przejawem zorganizowanej aktywności nakierowanej na podniesienie atrakcyjności posiadanych lokali mieszkalnych w celu uzyskania jak największego zarobku z ich sprzedaży. W przeciwnym razie ponoszenie wskazanych w opisie sprawy nakładów byłoby niecelowe i ekonomicznie nieuzasadnione.

W mojej ocenie podejmowane przez Państwa działania nie mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, związanym ze zwykłym gospodarowaniem tym majątkiem i wskazują na działania o charakterze inwestycyjnym, typowe dla przedsięwzięć realizowanych w ramach działalności gospodarczej.

Nie można zgodzić się z twierdzeniem, że budynek mieszkalny został nabyty przez Państwa do celów mieszkaniowych, a po jego przebudowie stanowić miał również rezerwę mieszkaniową dla pozostałych członków Państwa rodziny.

Trudno uznać, że cel mieszkaniowy w Państwa przypadku został zrealizowany. W krótkim czasie po zakupie budynku mieszkalnego (2018 r.), rozpoczęli Państwo długotrwałe czasochłonne prace budowlane polegające na rozbudowie i nadbudowie, trwające od 2019 r. do 2023 roku. Natomiast dla swoich własnych celów mieszkaniowych wybudowali Państwo w tym samym okresie budynek mieszkalny.

Wydzielenie prawne każdego z lokalu w odrębne nieruchomości nie świadczy, iż Państwo zamierzali realizować w tym budynku cel mieszkaniowy. Założenie, że wydzielenie lokali mieszkalnych miało stanowić rezerwę mieszkaniową dla pozostałych członków Państwa  w omawianej sprawie jest zdarzeniem hipotetycznym, zważywszy na fakt, iż w 2024 r. zdecydowali się Państwo na sprzedaż odrębnie każdego lokalu mieszkalnego znajdującego się w tym budynku.

W naszej ocenie, wydzielenie w nieruchomości poszczególnych lokali mieszkalnych miało na celu uzyskanie maksymalnego zysku z ich sprzedaży.

Z całokształtu opisanego określonego zespołu Państwa konkretnych działań wynika więc, że przedmiotowa sprzedaż lokali mieszkalnych będzie następować w warunkach wskazujących na jej handlowy i zarobkowy charakter. Działania Państwa na przestrzeni lat nie miały charakteru przypadkowego i incydentalnego lecz są trwałym, planowym i zorganizowanym procesem. Podejmując ww. czynności, zaangażowali Państwo środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, tj. wykazali aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Skoro podjęli Państwo działania wykonywane w sposób zorganizowany i ciągły oraz nakierowane na osiągnięcie przychodu z tytułu sprzedaży 5 lokali mieszkalnych, na gruncie badanej sprawy nie znajdzie zastosowania przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji przychód ten należy zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy i opodatkować zgodnie z zasadami przewidzianymi dla tego źródła.

W odniesieniu do przekazania w drodze darowizny lokalu mieszkalnego należy wskazać, że zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360.):

Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za otrzymane świadczenie. Istotą darowizny - jako czynności nieodpłatnej - jest więc brak po drugiej stronie ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego. Przekazanie nieruchomości w drodze darowizny nie jest zatem odpłatnym zbyciem.

Powyższe oznacza, że fakt zbycia w drodze darowizny lokalu mieszkalnego nie rodzi skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem przekazanie prawa własności następuje w sposób nieodpłatny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan A.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).