Brak opodatkowania wypłaty zysków wygenerowanych przed okresem, w którym spółka komandytowa nie była podatnikiem CIT, oraz brak obowiązków płatnika.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania wypłaty zysków wygenerowanych przed okresem, w którym spółka komandytowa nie była podatnikiem CIT, oraz braku obowiązków płatnika.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka A spółka komandytowa („Wnioskodawca”) specjalizuje się w produkcji (...).

Rokiem obrotowym dla Wnioskodawcy jest rok kalendarzowy. Aktualnie jest to okres od dnia 1 stycznia 2024 r. do dnia 31 grudnia 2024 r.

Z dniem 1 maja 2021 r., na mocy art. 2 w zw. z art. 12 ust. 2 Ustawy Nowelizującej, Spółka uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”), który podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Wspólnicy Wnioskodawcy w terminie wynikającym z odrębnych przepisów podjęli, stosownie do wspomnianego art. 12 ust. 2 Ustawy Nowelizującej, uchwałę w sprawie przesunięcia momentu nabycia przez Spółkę statusu podatnika CIT na dzień 1 maja 2021 r.

Do 30 kwietnia 2021 r. Wnioskodawca, zgodnie z obowiązującymi do tego dnia przepisami w zakresie opodatkowania spółek komandytowych, które odroczyły moment nabycia statusu podatnika podatku CIT w 2021 r., nie był podatnikiem tego podatku. Z perspektywy podatku dochodowego przychody i koszty uzyskania przychodów osiągane przez Wnioskodawcę za okres do 30 kwietnia 2021 r. były przypisywane jej wspólnikom, zgodnie z posiadanym przez danego wspólnika udziałem w zysku Wnioskodawcy, i były opodatkowane podatkiem dochodowym na poziomie tych wspólników.

Pierwotnie komplementariuszem Wnioskodawcy (tj. od momentu utworzenia Wnioskodawcy w 2019 r.) była Spółka B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (KRS (…)) - dalej jako „Wspólnik 3”.

Następnie na skutek zmiany dokonanej aktem notarialnym z dnia 30 marca 2021 r. sporządzonym przez notariusza (...) REP. (…) , komplementariuszem Wnioskodawcy od dnia 30 marca 2021 r. stał się Pan A.A. PESEL: (…) (dalej jako „Wspólnik 2”), a Wspólnik 3 stał się komandytariuszem. Proporcja udziałów po zmianie wyniosła 85% dla Wspólnika 2 i 15% dla Wspólnika 3.

Następnie na skutek kolejnych zmian tj. na podstawie aktu notarialnego zmieniającego umowę spółki (Wnioskodawcy) z dnia 9 grudnia 2021 r. poprzedzonego umową darowizny Wspólnika 2 na rzecz Pani B.B. PESEL: (…) (dalej jako „Wspólnik 1”), Wspólnik 1 stała się komplementariuszem Wnioskodawcy. Proporcja udziałów pozostała taka sama zarówno dla Wspólnika 1 jak i Wspólnika 3.

Następnie na podstawie aktu notarialnego sporządzonego przed (...) zastępcą notarialnym zastępującym notariusza (...) z dnia 21 listopada 2023 r. REP. (…) dokonana została kolejna zmiana umowy spółki, w ramach której zmieniła się proporcja udziału w zyskach i stratach Wspólnika 1 oraz Wspólnika 3. Wspólnik 1 zaczął posiadać bowiem 99% udziałów w zyskach i stratach Wnioskodawcy, a Wspólnik 3 zaczął posiadać 1% udziału w zyskach i stratach Wnioskodawcy.

W trakcie swojej działalności, w latach poprzedzających uzyskanie statusu podatnika CIT, Wnioskodawca na koniec poszczególnych okresów (lat obrotowych) niejednokrotnie wypracowywał zysk, mający odzwierciedlenie w zatwierdzonych sprawozdaniach finansowych Wnioskodawcy.

Zysk ten nie był jednak w całości wypłacany wspólnikom i na dzień 30 kwietnia 2021 r. Wnioskodawca posiadał skumulowane w ten sposób niepodzielone zyski z lat ubiegłych. Zyski te były ujawnione w księgach rachunkowych oraz sprawozdaniach finansowych Wnioskodawcy jako część jej kapitałów w pozycji zyski zatrzymane lub zyski z lat ubiegłych. Następnie były one przeznaczane na poczet utworzenia stosownego kapitału zapasowego Wnioskodawcy.

Wspólnik 1 przystępując do Wnioskodawcy, oprócz udziału w zyskach osiągniętych od momentu przystąpienia uzyskał również udział w niewypłaconych zyskach, które pozostały w Wnioskodawcy (tj. m.in. w zyskach zatrzymanych przeniesionych następnie na stosowne kapitały zapasowe Wnioskodawcy).

Przychody i koszty uzyskania przychodów osiągane przez Wnioskodawcę w okresie jego transparentności podatkowej, tj. za okres do 30 kwietnia 2021 r., były przypisywane jej ówczesnym wspólnikom (Wspólnik 2 i Wspólnik 3), zgodnie z posiadanym przez nich w tamtym czasie udziałem w zysku Wnioskodawcy (dalej: „Historyczny udział w zysku”) i każdorazowo opodatkowywane podatkiem dochodowym na poziomie tych wspólników, zgodnie z art. 8 ustawy dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”) i art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”).

W efekcie powyższego zysk zatrzymany, jaki przypadnie Wspólnikowi 1 i Wspólnikowi 3 oraz zgodnie z planowaną uchwałą o wypłacie kwot reprezentujących kapitały zapasowe utworzone z zysków z lat ubiegłych przed uzyskaniem przez Wnioskodawcę statusu podatnika CIT, będzie nieproporcjonalny do zapłaconego w latach ubiegłych przez Wspólnika 2 i Wspólnika 3 podatku dochodowego.

Wspólnik 2 i Wspólnik 3 w ciągu ubiegłych lat podatkowych (przed 1 maja 2021 r.) płacili bowiem zaliczki na PIT lub CIT od dochodu Wnioskodawcy proporcjonalnie do ich Historycznego udziału w zysku Wnioskodawcy, który różni się od udziału aktualnego (jak i również składu osobowego, bowiem nie ma już w nim Wspólnika 2).

Ponadto, może również zdarzyć się tak, że Wspólnik 1 otrzyma zysk wypracowany w latach, w których nie był on jeszcze wspólnikiem Wnioskodawcy, opodatkowany przez ówczesnych wspólników Wnioskodawcy (Wspólnika 2 i Wspólnika 3).

Niemniej jednak podkreślenia wymaga to, że zyski zatrzymane w całości zostały opodatkowane w latach podatkowych, w których zostały wypracowane zgodnie z obowiązującymi ówcześnie przepisami podatkowymi.

Zgodnie z obowiązującymi do 31 grudnia 2020 r. przepisami w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym spółek komandytowych i ich wspólników, wypracowany w poszczególnych latach zysk z lat ubiegłych, mimo iż nie został wypłacony wspólnikom, został już uwzględniony w podstawie opodatkowania wspólników i opodatkowany podatkiem dochodowym jako dochód tych wspólników (w analizowanym przypadku na poziomie Wspólnika 2 i Wspólnika 3 - proporcjonalnie do ich prawa udziału w zysku Wnioskodawcy).

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy w przyszłości wypłata przez Wnioskodawcę obecnym wspólnikom (Wspólnik 1 i Wspólnik 3), w części w jakiej wypłata ta pochodzi z kapitałów zapasowych utworzonych z zysku wypracowanego przez Wnioskodawcę przed 1 maja 2021 r. (zysk zatrzymany), spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego po stronie wspólników, a po stronie Wnioskodawcy obowiązek poboru i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego. Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że:

1.wniosek dotyczy wypłat, których tytułem jest wypłata kwot reprezentujących obecny kapitał zapasowy, sfinansowany między innymi z zysków zatrzymanych powstałych i skumulowanych u Wnioskodawcy przed uzyskaniem statusu podatnika CIT,

2. źródłem uprawnienia do uzyskania tej wypłaty z kapitału zapasowego wypracowanego przez Wnioskodawcę przed uzyskaniem statusu podatnika CIT będzie status wspólnika Wnioskodawcy na moment podejmowania stosownej uchwały.

W konsekwencji wszelkie wypłaty zysku, w tym zysku z lat ubiegłych, jak i również wypłata kwot z kapitału zapasowego utworzonego z zysków sprzed uzyskaniem przez Wnioskodawcę statusu podatnika CIT, dokonywane będą według najbardziej aktualnej proporcji udziałowej Wspólnika 1 i Wspólnika 3.

Pytania

1. Czy prawidłowa jest interpretacja Wnioskodawcy, że kwota wypłaconego zysku otrzymanego przez Wspólnika 1 od Wnioskodawcy, w części stanowiącej wypłatę zysków zatrzymanych (wygenerowanych w okresach, w których Wspólnik 1 nie był jeszcze wspólnikiem Wnioskodawcy), będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania PIT na mocy art. 13 ust. 1 Ustawy Nowelizującej oraz nie będzie on zobowiązany jako płatnik PIT do obliczenia, poboru i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłaty z kapitałów zapasowych utworzonych z zysków z lat ubiegłych na rzecz Wspólnika 1 w zakresie w jakim kwota wypłaty z tego kapitału zapasowego będzie pochodzić z zysków zatrzymanych (wygenerowanych w okresach, w których Wspólnik 1 nie był jeszcze wspólnikiem Wnioskodawcy)?

2. Czy prawidłowa jest interpretacja Wnioskodawcy, że kwota wypłaty z kapitału zapasowego utworzonego z zysków zatrzymanych z lat ubiegłych otrzymana przez Wspólnika 3 od Wnioskodawcy, w części stanowiącej wypłatę zysków zatrzymanych uprzednio przekazanych na kapitał zapasowy (wygenerowanych w okresach, w których Wspólnik 3 był wspólnikiem Wnioskodawcy i opodatkowanych uprzednio CIT na poziomie Wspólnika 3 proporcjonalnie do prawa udziału w zysku Wnioskodawcy), będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania CIT na mocy art. 13 ust. 1 Ustawy Nowelizującej oraz że nie będzie on zobowiązany jako płatnik CIT do obliczenia, poboru i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłaty zysku z kapitałów zapasowych utworzonych z zysków z lat ubiegłych w czasach, gdy Wnioskodawca nie podlegał opodatkowaniu CIT na rzecz Wspólnika 3 w zakresie w jakim kwota podziału tego kapitału zapasowego będzie pochodzić będzie z zysków zatrzymanych (wygenerowanych w okresach, w których Wspólnik 3 był wspólnikiem Wnioskodawcy i opodatkowanych uprzednio CIT na poziomie Wspólnika 3 proporcjonalnie do prawa udziału w zysku Wnioskodawcy)?

Niniejsza interpretacja dotyczy skutków podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie nr 1). W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie nr 2) wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy kwota wypłaconego zysku otrzymanego przez Wspólnika 1 od Wnioskodawcy, w części stanowiącej wypłatę zysków zatrzymanych (wygenerowanych w okresach, w których Wspólnik 1 nie był jeszcze wspólnikiem Wnioskodawcy), będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania PIT na mocy art. 13 ust. 1 Ustawy Nowelizującej oraz nie będzie on zobowiązany jako płatnik PIT do obliczenia, poboru i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłaty z kapitałów zapasowych utworzonych z zysków z lat ubiegłych na rzecz Wspólnika 1 w zakresie w jakim kwota wypłaty z tego kapitału zapasowego będzie pochodzić z zysków zatrzymanych (wygenerowanych w okresach, w których Wspólnik 1 nie był jeszcze wspólnikiem Wnioskodawcy).

Uzasadnienie

Ad 1 i 2

Uzasadnienie do stanowiska Wnioskodawcy do pytania 1 i 2 bazuje na stanie prawnym przed nowelizacją wprowadzoną Ustawą nowelizującą, czyli na stanie prawnym, w którym Wnioskodawca był uznawany za spółkę niebędącą osobą prawną, w rozumieniu ustawy o PIT i ustawy o CIT.

Powyższe uzasadnione jest tym, iż zyski zatrzymane (w tym przypadku kwoty wypłacane z kapitałów zapasowych utworzonych z zysków z lat ubiegłych) zostały wypracowane w Wnioskodawcy w okresie jego transparentności podatkowej i zostały opodatkowane zgodnie z przepisami obowiązującymi Wnioskodawcę przed 1 maja 2021 r.

W przypadku spółek niebędących osobami prawnymi, tj. podmiotów transparentnych podatkowo opodatkowanie dochodu ma miejsce na poziomie wspólników, w zależności od wspólnika, albo na podstawie ustawy o PIT, lub na podstawie ustawy o CIT.

W myśl art. 8 ustawy o PIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika (wspólnika) określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, co do zasady, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali.

W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat, ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Analogiczne rozwiązanie zawarte jest w art. 5 ustawy o CIT, zgodnie którym przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału).

W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Na gruncie art. 5b ust. 2 ustawy o PIT jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1 Ustawy o PIT, uznaje się za przychody ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza.

W związku z powyższym, na gruncie art. 14 ustawy o PIT przychód z udziału w spółce niebędącej osobą prawną rozpoznawany jest na bieżąco zgodnie z zasadą memoriału, jak również wspólnicy ww. spółek są zobowiązani do wpłacania comiesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT). Zaliczki podlegają rozliczeniu w zeznaniu rocznym składanym przez każdego ze wspólników.

Analogicznie sytuacja wygląda na gruncie ustawy o CIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną podlegają opodatkowaniu na zasadzie memoriałowej, a podatnicy mają obowiązek uiszczania miesięcznych zaliczek na podatek (art. 12 i 25 ustawy o CIT). Zaliczki podlegają rozliczeniu w zeznaniu rocznym.

W związku z powyższym biorąc pod uwagę obowiązek zapłaty zaliczek oraz rocznego rozliczenia podatku PIT i CIT prawidłowym jest przyjęcie, iż przychód z udziału w spółce niebędącej osobą prawną powinien być rozliczany przez wspólników zgodnie z ich udziałem w zysku w danym momencie w czasie, czyli w ujęciu miesięcznym jak również na ostatni dzień roku podatkowego podlegającego rozliczeniu w zeznaniu rocznym.

Zmiana procentowego udziału poszczególnych wspólników spółki niebędącej osobą prawną po zamknięciu i rozliczeniu roku podatkowego nie wpływa na zamknięte lata podatkowe, nawet jeśli w spółce takiej zysk został zatrzymany i zostanie wypłacony wspólnikom według nowych proporcji.

Zmiana udziałów wspólników nie powoduje też powstania zaległości podatkowej i nie wymaga korekt podatku lub zaliczek zapłaconych zgodnie z historyczną proporcją udziału w zysku. Ww. zmiany te mają bowiem wpływ tylko na rozliczenia na przyszłość.

Ponadto stosownie do treści art. 13 ust. 1 Ustawy Nowelizującej do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Należy zaznaczyć, że celem wyżej wymienionego przepisu było przede wszystkim zapewnienie neutralności podatkowej wszystkich wypłat, które w przyszłości mogłyby zostać dokonane na rzecz obecnych lub przyszłych wspólników, ale już pod reżimem opodatkowania Wnioskodawcy CIT.

W konsekwencji ustawodawca specjalnie nie regulował szczegółowo obowiązku korygowania dawnych zeznań podatkowych wspólników czy też rozliczania dawnych zysków sprzed okresu opodatkowania spółek komandytowych CIT przy np. zmianie składu wspólników lub zmianie procentowej udziału w zyskach takiej spółki.

Ustawodawca postanowił bowiem na podstawie wyżej przywołanego przepisu uznać, że niezależnie od tożsamości podmiotu otrzymującego wypłatę z tytułu dawniej opodatkowanych zysków, taka transakcja będzie neutralna dla osoby uzyskującej kwoty/wartości z tego tytułu, a sama spółka komandytowa (lub jej następca prawny) nie będzie obowiązana do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego PIT lub CIT.

Powyższe potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora KIS z 3 lipca 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.448.2020.1.AC, z której wynika m.in., że:

1.  wspólnik spółki komandytowej był zobowiązany do rozliczania przychodów i kosztów z tytułu udziału w spółce komandytowej, proporcjonalnie do posiadanego udziału w zyskach spółki obowiązującego na moment uzyskania przychodów i poniesienia kosztów,

2.  w przypadku zmiany wielkości prawa wspólnika do udziału w zyskach spółki komandytowej, wspólnik nie ma obowiązku korygowania swoich wcześniejszych rozliczeń w podatku dochodowym,

3.  u wspólników spółki komandytowej opodatkowaniu podlega dochód odpowiadający udziałowi w zysku tej spółki określonemu według stanu na koniec roku podatkowego; zmiana tej proporcji po zakończeniu roku, przed podjęciem uchwały o podziale zysku za ten rok jest podatkowo neutralna,

4.  wypłata zysku spółki komandytowej na rzecz wspólnika, w proporcji wyższej w stosunku do tej, jaka obowiązywała w roku, w którym zysk ten był wypracowany, nie skutkuje powstaniem u wspólnika przychodu z tytułu uzyskanych nieodpłatnych świadczeń.

Podobnie również wypowiedział się między innym Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 10 listopada 2023 r. znak: 0114-KDIP3-1.4011.802.2023.3.BS: „W odniesieniu do Państwa wątpliwości związanych z otrzymaniem przez Zainteresowanych będących osobami fizycznymi środków pieniężnych na podstawie Uchwały 2 spowoduje konieczność dokonania korekt podatku dochodowego w zamkniętych latach podatkowych, w których Zatrzymany zysk został wypracowany oraz spowoduje zapłatę odsetek od zaległości podatkowych należy wskazać, że w świetle wyżej wskazanych uregulowań i wyjaśnień przychód z udziału w spółce niebędącej osobą prawną powinien być rozliczany przez wspólnika zgodnie z jego udziałem w zysku w danym momencie w czasie, czyli w ujęciu miesięcznym jak również na ostatni dzień roku podatkowego podlegającego rozliczeniu w zeznaniu rocznym. Zmiana procentowa udziału wspólnika lub wypłata Zysków zatrzymanych w okresie, w którym nie był wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną po zamknięciu i rozliczeniu roku podatkowego nie wpływa na zamknięte lata podatkowe, nawet jeśli w spółce takiej zysk został zatrzymany i zostanie wypłacony nowym wspólnikom lub według nowych proporcji udziałów. Zmiana udziałów wspólnika lub wypłata Zysków zatrzymanych w okresie, w którym nie był wspólnikiem Spółki nie powoduje też powstania zaległości podatkowej i nie wymaga korekt podatku lub zaliczek zapłaconych zgodnie z historycznym udziałem i proporcją udziału w zysku. Ww. zmiany te mają bowiem wpływ tylko na rozliczenia na przyszłość. Tym samym wspólnik spółki komandytowej był zobowiązany do rozliczania przychodów i kosztów z tytułu udziału w spółce komandytowej, proporcjonalnie do posiadanego udziału w zyskach spółki obowiązującego na moment uzyskania przychodów i poniesienia kosztów, a w przypadku zmiany wielkości prawa wspólnika do udziału w zyskach spółki komandytowej, wspólnik nie ma obowiązku korygowania swoich wcześniejszych rozliczeń w podatku dochodowym. Ponadto opisane wyżej zasady będą miały również zastosowanie do wspólnika, który przystąpił do spółki po uzyskaniu przez nią statusu podatnika CIT i nabył w świetle powołanych wyżej regulacji prawo do wypracowanych wcześniej zysków. W związku z powyższym wypłata zysku spółki komandytowej na rzecz wspólnika będącego osobą fizyczną, nie spowoduje konieczności korekt podatku dochodowego zapłaconego w zamkniętych latach podatkowych, w których Zatrzymany zysk został wypracowany i opodatkowany zgodnie z Historycznym udziałem w zysku i nie spowoduje konieczności zapłaty odsetek od zaległości podatkowych”.

Podobnie również Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej 12 maja 2023 r. znak: 0114- KDIP2-1.4010.115.2023.4.OK, tym samym wypłata Zatrzymanego zysku po przekształceniu Spółki w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie spowoduje powstania u wspólników przychodu z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. W kontekście procedowanego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, opisane wyżej zasady będą miały również zastosowanie do wspólnika, który przystąpił do spółki po uzyskaniu przez nią statusu podatnika CIT i nabył w świetle powołanych wyżej regulacji prawo do wypracowanych wcześniej zysków. Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 3 w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, należało uznać za prawidłowe. W odniesieniu do wątpliwości Zainteresowanych dotyczących kwestii konieczności dokonania korekt podatku dochodowego w zamkniętych latach podatkowych, w którym Zatrzymany zysk został wypracowany oraz zapłaty odsetek od zaległości podatkowych należy wskazać, że w świetle wyżej wskazanych uregulowań i wyjaśnień przychód z udziału w spółce niebędącej osobą prawną powinien być rozliczany przez wspólników zgodnie z ich udziałem w zysku w danym momencie w czasie, czyli w ujęciu miesięcznym jak również na ostatni dzień roku podatkowego podlegającego rozliczeniu w zeznaniu rocznym. Zmiana procentowa udziału poszczególnych wspólników spółki niebędącej osobą prawną po zamknięciu i rozliczeniu roku podatkowego nie wpływa na zamknięte lata podatkowe, nawet jeśli w spółce takiej zysk został zatrzymany i zostanie wypłacony wspólnikom według nowych proporcji. Zmiana udziałów wspólników nie powoduje też powstania zaległości podatkowej i nie wymaga korekt podatku lub zaliczek zapłaconych zgodnie z historyczną proporcją udziału w zysku. Ww. zmiany mają bowiem wpływ tylko na rozliczenia na przyszłość.

Istotna w danym aspekcie jest również interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 20 stycznia 2023 r. znak: 0114-KDIP2-2.4010.250.2022.2.KW, w której stwierdzone zostało, że „Ustawodawca utrzymując zasady opodatkowania dochodów spółki komandytowej uzyskane przed wejściem w życie Ustawy Nowelizującej nie wprowadził również żadnych dodatkowych warunków dla owego status quo. W konsekwencji, zarówno zmiana formy prawnej spółki jak i zmiana w składzie osobowym wspólników bądź zmiana udziału poszczególnych wspólników w zysku spółki, pozostaje bez wpływu na zasady opodatkowania dochodu spółki komandytowej osiągnięte przed wejściem w życie Ustawy Nowelizującej”.

Mając na uwadze powyższe przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko powinno zostać uznane za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie zaznaczamy, że niniejsza interpretacja zawiera ocenę Państwa stanowiska w zakresie braku opodatkowania tylko tych zysków, które zostały wygenerowane w okresie, w którym nie byli Państwo podatnikiem CIT (do 30 kwietnia 2021 r.). Nie dotyczy zatem wypłaty zysków wygenerowanych w okresie, w którym spółka komandytowa była już podatnikiem CIT (od 1 maja 2021 r.).

W myśl art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18):

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych:

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy kwota wypłaconego zysku otrzymanego przez Wspólnika 1 od Wnioskodawcy, w części stanowiącej wypłatę zysków zatrzymanych (wygenerowanych w okresach, w których Wspólnik 1 nie był jeszcze wspólnikiem Wnioskodawcy), będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania PIT na mocy art. 13 ust. 1 Ustawy Nowelizującej oraz nie będzie on zobowiązany jako płatnik PIT do obliczenia, poboru i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłaty z kapitałów zapasowych utworzonych z zysków z lat ubiegłych na rzecz Wspólnika 1 w zakresie w jakim kwota wypłaty z tego kapitału zapasowego będzie pochodzić z zysków zatrzymanych (wygenerowanych w okresach, w których Wspólnik 1 nie był jeszcze wspólnikiem Wnioskodawcy)

Na mocy art. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123, dalej: ustawa zmieniająca), przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.) mają, co do zasady, zastosowanie również do spółek komandytowych, a także mogą mieć zastosowanie do spółek jawnych.

Spółka jawna i spółka komandytowa, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2020 r. (lub z możliwością przedłużenia do 31 kwietnia 2021 r.) nie były podatnikami podatków dochodowych. Opodatkowaniu podlegały dochody poszczególnych wspólników tych spółek jako spółek niebędących osobami prawnymi w rozumieniu art. 5a pkt 26 w zw. z art. 5a pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.).

Sposób opodatkowania dochodu z udziału w takiej spółce uzależniony był od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem była osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Konieczne jest zatem wskazanie zasad opodatkowania dochodów wspólników tych spółek w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2020 r.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 tej ustawy:

W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

W konsekwencji, wspólnik spółki niebędącej osobą prawną przychody i koszty podatkowe powinien rozliczać w wysokości ustalonej stosownie do jego udziału w spółce i w takim zakresie, w jakim, jako wspólnik tej spółki, jest upoważniony i zobowiązany do rozliczania przychodów i kosztów ich uzyskania tej spółki.

Z kolei, zgodnie z art. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o:

Tym samym, uzyskiwane przez wspólników spółki komandytowej i spółki jawnej będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych przychody z udziału w jej zyskach wypracowanych przez taką spółkę już po uzyskaniu przez nią statusu podatnika CIT, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych analogicznie, jak przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również (…).

Zacytowana regulacja definiuje dochód pochodzący z kapitałów pieniężnych, stanowiąc, że dochodem tym jest dochód faktycznie uzyskany z udziału, a przysługujący podatnikowi, tj. część zysku przypadająca temu podatnikowi na podstawie tytułu prawnego.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 cytowanej ustawy:

Za dochód faktycznie uzyskany należy uznać taki dochód, którym podatnik może sam rozporządzać, a więc dochód rzeczywiście mu wypłacony lub pozostawiony do dyspozycji.

W myśl art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a:

Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jednocześnie, w myśl art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej:

Z wniosku wynika, że z dniem 1 maja 2021 r. Państwa spółka stała się z mocy prawa podatnikiem CIT. W latach poprzedzających uzyskanie statusu podatnika CIT, wypracowany zysk nie był w całości wypłacany wspólnikom. Na dzień 30 kwietnia 2021 r. posiadali Państwo skumulowane w tej sposób niepodzielone zyski z lat ubiegłych. Zyski te były ujawnione w księgach rachunkowych oraz sprawozdaniach finansowych jako część kapitałów w pozycji zyski zatrzymane lub zyski z lat ubiegłych. Następnie były one przeznaczane na poczet utworzenia stosownego kapitału zapasowego. W międzyczasie (tj. 30 marca 2021 r., 9 grudnia 2021 r. oraz 21 listopada 2023 r.) zmieniana była struktura wspólników Państwa spółki. Zmieniał się zarówno ich skład, jak i proporcja posiadanych praw do udziału w zysku.

Dlatego też w zakresie, w jakim kwota wypłaty lub jej część pochodzić będzie z zysków wygenerowanych w okresie kiedy to spółka komandytowa była transparentna podatkowo, – nie wystąpi przychód do opodatkowania. Wypłata taka będzie neutralna podatkowo. Skoro możliwa jest identyfikacja zysku, który w świetle powołanego wyżej przepisu art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej podlega szczególnym zasadom opodatkowania, to należy ten przepis zastosować.

Nie ma przy tym znaczenia, w jaki sposób wypracowany przed przekształceniem zysk będzie prezentowany w bilansie spółki przekształconej (czy będą to zobowiązania czy kapitały), nie ma znaczenia także data podjęcia uchwały w tym zakresie. Nadrzędne znaczenie ma bowiem art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej, który rozstrzyga kwestię wypłaty zysków wypracowanych na poziomie spółki transparentnej podatkowo.

Na podstawie opisu zdarzeń przyszłych oraz obowiązujących przepisów prawa stwierdzam, że zyski wypłacane po zmianie formy opodatkowania, na spółkę która jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nie będą podlegały opodatkowaniu. Niezależnie bowiem od daty podjęcia uchwały, w sytuacji wypłaty zysku wypracowanego przez spółkę komandytową z okresu, w którym nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej, po stronie wspólników nie wystąpi przychód do opodatkowania.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące przepisy prawa stwierdzić należy, że w związku z wypłatą środków pieniężnych od Spółki komandytowej, będących wypłatą zysków stanowiących całość lub część zysków podlegających przed przekształceniem ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, zastosowanie znajdzie regulacja art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej, a w rezultacie po stronie wspólników nie powstanie przychód, oraz po stronie Spółki przekształconej nie powstanie obowiązek pobrania podatku na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Opisane wyżej zasady będą miały również zastosowanie do wspólnika, który przystąpił do spółki po uzyskaniu przez nią statusu podatnika CIT i nabył w świetle powołanych wyżej regulacji prawo do wypracowanych wcześniej zysków.

Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...) . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).