Ustalenie, czy ma Pan prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej wartość diet z tytułu podróży służbowej jako osoba prowadząca jednoosobową działalność, świadcząca osobiście usługi transportu krajowego i międzynarodowego - z uwzględnieniem ustawy o podatku od osób fizycznych?

Interpretacja indywidualna

  – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 sierpnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 7 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 sierpnia 2024 r. Treść wniosku jest następująca.

Opis stanu faktycznego

Od (...) 2011 r. prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą X z siedzibą w A 1 (...).

Działalność gospodarcza związana jest z transportem drogowym towarów (PKD 49.41.Z - Transport drogowy towarów).

W Polsce posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podatek rozlicza na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy Pan usługi transportowe krajowe i międzynarodowe wykorzystując samochody ciężarowe powyżej 3,5 tony.

Zatrudnia Pan pracowników, ale również osobiście jako kierowca realizuje Pan transport.

Do dnia 2 lutego 2022 r., tj. zmiany ustawy o transporcie drogowym i ustawy o czasie pracy kierowców, do kosztów uzyskania przychodów zaliczał Pan diety z tytułu podróży służbowych z uwzględnieniem limitu na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Diety nalicza Pan na podstawie prowadzonej ewidencji dla każdego wyjazdu. Ewidencja określa daty i godziny rozpoczęcia wyjazdu, przekroczenia granic oraz zakończenia wyjazdu.

Każdy wyjazd poza siedzibę firmy, w celu realizacji przyjętego zlecenia transportowego traktuje Pan jako podróż służbową.

Podróże służbowe międzynarodowe odbywa Pan średnio raz w miesiącu na dwa około 12 dni w zależności od zleceń i służą one osiągnięciu przychodów.

Po zmianie z dnia 26 stycznia 2022 r. ustawy o transporcie drogowym, ustawy o czasie pracy kierowców oraz niektórych innych ustaw, w świetle art.21b, zgodnie z którym kierowca wykonujący transport w ramach przewozów drogowych nie jest w podróży służbowej powstała wątpliwość, czy ma Pan prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej wartość diet z tytułu podróży służbowej jako osoba prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą, świadcząca osobiście usługi transportu krajowego i międzynarodowego - z uwzględnieniem art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku od osób fizycznych.

Uzupełnienie wniosku

W uzupełnieniu wniosku podaje Pan, że:

·Pytanie dotyczy wyłącznie Pana jako osoby świadczącej usługi transportowe osobiście.

·Pytanie dotyczy interpretacji przepisów od 2 lutego 2022 r.

Pytanie

W uzupełnieniu wniosku sformułował Pan następujące pytanie.

Po zmianie z 26 stycznia 2022 r. ustawy o transporcie drogowym, ustawy o czasie pracy kierowców oraz niektórych innych ustaw, w świetle art. 21b zgodnie, z którym kierowca wykonujący transport w ramach przewozów drogowych nie jest w podróży służbowej powstała więc wątpliwość: Czy ma Pan prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej wartość diet z tytułu podróży służbowej jako osoba prowadząca jednoosobową działalność, świadcząca osobiście usługi transportu krajowego i międzynarodowego - z uwzględnieniem art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

W sformułowanym w uzupełnieniu wniosku własnym stanowisku uważa Pan, że art. 21b ustawy o czasie pracy kierowców z 26 stycznia 2022 r. mówiący, że kierowca wykonujący zadania służbowe w ramach międzynarodowych przewozów drogowych nie jest w podróży służbowej w rozumieniu art. 775 § 1ustawy Kodeksu Pracy dotyczy pracownika - kierowcy pozostającego w stosunku pracy wykonującego polecenia służbowe, a nie pracodawcy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 22 ust. 1) stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

W związku z powyższym pracodawca może odbywać podróże służbowe niezależnie od rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej i jeżeli podróż służbowa spełnia warunek określony w art. 22 ust. 1, to koszty diet w części nieprzekraczającej wysokości diet przysługujących pracownikom (art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy) są kosztem podatkowym.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Oznacza to, że zaliczenie wydatków do kosztów podatkowych jest możliwe, jeżeli zostaną spełnione kryteria wynikające z wyżej wymienionego przepisu.

Regulacje prawne dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą zawarte zostały w art. 23 ust. 1 pkt 52 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących - w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Odrębnymi przepisami, o których mowa w tej regulacji, jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2190).

Podkreślam jednak odmienny charakter regulacji w przypadku pracownika i osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Pracownikowi cel podróży służbowej określa pracodawca w poleceniu odbycia podróży służbowej, natomiast w odniesieniu do przedsiębiorcy istotnym kryterium dla uznania wyjazdu za podróż służbową winno być ustalenie, czy wyjazd ma bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wskazuję zatem, że odesłanie art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do pojęcia pracownika może mieć zastosowanie jedynie w kontekście ograniczenia wysokości diety z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, nie natomiast samej zasady dopuszczalności zastosowania tego przepisu do wymienionych w nim podmiotów.

Z powyższej regulacji prawnej wynika konieczność wyłączenia z kosztów podatkowych wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, ale tylko w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom. Oznacza to, że osobom tym przysługuje prawo uwzględniania w kosztach uzyskania przychodów wartości diet za czas podróży służbowych w ramach określonego limitu, tj. do wysokości diet przysługujących pracownikom.

Powołane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmując swoją dyspozycją sytuacje odbywania podróży służbowych przez osoby prowadzące działalność gospodarczą, nie przewidują do tej kategorii podatników żadnych wyłączeń o charakterze przedmiotowym lub podmiotowym, wobec tego nieuprawnione jest różnicowanie osób prowadzących działalność gospodarczą według rodzaju tej działalności.

W szczególności przepisy te nie przewidują żadnych ograniczeń kręgu osób uprawnionych ze względu na rodzaj lub miejsce wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej ani też nie rozróżniają wyjazdu służbowego w celu zawarcia umowy o świadczenie usług, dokonania zakupu środka trwałego, czy świadczenia usług w wykonaniu zawartej umowy.

Jednocześnie podkreślam, że problematyka dotycząca podróży służbowych, odbywanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, znalazła odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Orzecznictwo ukształtowało w tym zakresie jednolitą linię rozstrzygnięć, wskazując, że nie znajduje uzasadnienia stanowisko, że jedynie podróże mające na celu czynności incydentalne spełniają wymogi podróży służbowych, natomiast realizowanie zasadniczego przedmiotu działalności nie wchodzi w zakres podróży służbowych. W orzecznictwie przyjmuje się ponadto, że podróżą służbową jest również realizowanie przedmiotu działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę poza stałym miejscem działalności.

Dlatego też stwierdzam, że przedsiębiorca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość diet z tytułu podróży służbowych, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, do wysokości określonej w odrębnych przepisach.

W tym miejscu wskazuję, że powołany przez Pana art. 21b ustawy z 16 kwietnia 2004 r.  o czasie pracy kierowców (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 220), na podstawie art. 40 pkt 2 ustawy  z 28 lipca 2023 r. o delegowaniu kierowców w transporcie drogowym (Dz. U. z 2023 r.  poz. 1523) został uchylony z dniem 19 sierpnia 2023 r.

Na podstawie art. 40 pkt 5 tej ustawy, do ustawy o czasie pracy kierowców dodano art. 26f ust. 1, zgodnie z którym:

Kierowca wykonujący zadania służbowe w ramach międzynarodowych przewozów drogowych nie jest w podróży służbowej w rozumieniu art. 77⁵ § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy.

Przepis ten nie dotyczy przedsiębiorców prowadzących osobiście działalność gospodarczą  w zakresie usług transportowych, lecz pracowników zatrudnionych na stanowisku kierowcy.

Reasumując – jeżeli wydatki z tytułu diet za czas przebywania Pana w podróży służbowej zarówno w Polsce, jak i za granicą będą spełniały przesłanki zawarte w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. zostaną poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej, to ma Pani prawo zaliczyć poniesione z tego tytułu wydatki do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności, jednak wyłącznie  w części nieprzekraczającej wysokości diet przysługujących pracownikom, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, tj. w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpetacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).