Możliwość zastosowania zwolnienia do wynagrodzeń pracowników wykonujących swoje zadania w miejscu prowadzenia robót budowlanych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą wyszczególnioną zgodnie z wpisem w Krajowym Rejestrze Sądowym, m.in. roboty związane z (...).

Charakter wykonywanej działalności wiąże się z zatrudnianiem pracowników, którzy wykonują swoje obowiązki na terenie różnych województw Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca ma w szczególności na myśli pracowników budowlanych, pracowników posiadających samodzielne funkcje techniczne w budownictwie (posiadających uprawnienia budowlane), jak również pracowników obsługi administracyjno-biurowej.

Wskazani pracownicy wykonują swoje zadania w miejscu prowadzenia robót budowlanych, tj. poza siedzibą pracodawcy. Może zaistnieć sytuacja, w której pracownicy wykonują pracę poza swoim miejscem zamieszkania i ośrodkiem interesów życiowych – przykładowo pracownik ma miejsce zamieszkania w miejscowości A, a na teren budowy dojeżdża do miejscowości B.

W umowach o pracę tych pracowników, jako miejsce wykonywania pracy – docelowo będzie wskazana siedziba pracodawcy, a nie poszczególne województwa.

Wyjazdy do miejsca wykonywania pracy (teren budowy) mają charakter stały, tj. pracownik wyjeżdża na teren budowy w poniedziałek, a wraca w piątek.

Pracownicy obecnie nie otrzymują diet i innych należności za czas podróży służbowej, jak również nie otrzymują dodatkowego wynagrodzenia z tytułu tzw. „oddelegowania".

Obecnie pracownicy Wnioskodawcy nie realizują swoich obowiązków w ramach podróży służbowej.

W ocenie Wnioskodawcy przedstawiony stan faktyczny pozwala na traktowanie powyższych pracowników, jako realizujących swoje zadania w ramach podrózy służbowej, a nie oddelegowania.

Pytania

1.Czy, uwzględniając powyższe, zwolnienie wynagrodzenia ww. pracowników z opodatkowania do wysokości określonej w odrębnych przepisach, jako stanowiącego dietę i inne należności za czas podróży służbowej pracownika będzie prawidłowe?

2.Czy w sytuacji wypłacania pracownikowi z tytułu tzw. oddelegowania (brak podróży służbowej) dodatkowego wynagrodzenia będzie ono podlegało opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy pracodawca – jako płatnik podatku – ma odprowadzać z tej części wynagrodzenia zaliczkę na podatek?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, obecne orzecznictwo sądowe, a zwłaszcza orzecznictwo Sądu Najwyższego, w zakresie odbywania podróży służbowej jest bardzo rozbieżne. Dla potwierdzenia powyższego warto wskazać w pierwszej kolejności na Uchwałę Sądu Najwyższego z 19 listopada 2008 r., II PZP 11/08, w której jeden z sędziów zgłosił zdanie odrębne. Uchwała ta została wydana w oparciu o kazus kierowcy międzynarodowego lecz w ocenie Wnioskodawcy stanowi punkt odniesienia dla przedmiotu niniejszego wniosku.

W zdaniu odrębnym powyższej uchwały sędzia SN wskazał, że brak uznania czasu pracy kierowcy za czas podróży służbowej stoi w sprzeczności z dotychczasową linią orzeczniczą Sądu Najwyższego. Następnie odwołał się do argumentów składu orzekającego, zgodnie z którym brak diet służbowych (brak podróży służbowej) doprowadzi do przyznania pracownikowi dodatkowego wynagrodzenia na pokrycie kosztów specyficznego charakteru pracy, co uznał za postulat wysoce życzeniowy.

W zdaniu odrębnym wskazano również, że nie może być wystarczającym argumentem, iż dochód z diet służbowych uszczupla wpływy do budżetu państwa, gdyż są one „nieopodatkowane” i „nieoskładkowane”. Konkludując pracownik ma interes w tym, aby rzeczywisty dochód był jak najwyższy, a nie jest dla niego najważniejsze, co na ten dochód się składa.

Na potwierdzenie powyższego przytoczone zostało orzecznictwo sądowo-administracyjne uzasadniające powyższą argumentację, m.in. wyroki NSA: z 15 września 2005 r. FSK 2175/04, FSK 2176/04, z 5 czerwca 2007 r. II FSK 732/06, z 26 lipca 2007 r. II FSK 942/06.

W ocenie Wnioskodawcy niniejsza sprawa jest nierozerwalnie związana z pojęciem „podróży służbowej”, co niejako wymusza również przytoczenie orzecznictwa sądowego w zakresie interpretacji tego pojęcia.

Warto zatem wskazać na orzecznictwo, zgodnie z którym kierowca również może pozostawać w tzw. nietypowej podróży służbowej – m.in. wyroki z 20 września 2005 r. II PK 49/05, z 15 lutego 2000 r. I PKN 536/99, z 19 lutego 2007 r. I PK 232/06, z 30 marca 2001 r. I PKN 424/00, z 22 stycznia 2004 r. I PK 298/03, z 24 czerwca 2005 r. II PK 265/04. W zakresie tego orzecznictwa Wnioskodawca wskazuje, że miały one na uwadze kwestie „fiskalne”.

Natomiast zgodnie z wyrokiem SN z 1 kwietnia 1985 r. I PR 19/85 miejsce pracy ma być wskazane wyraźnie. W zdaniu odrębnym sędzia wskazał również, że zbyt ogólnikowe wskazanie miejsca pracy może prowadzić do naruszenia konstytucyjnych zasad równości wobec prawa (art. 32 ust. 1 Konstytucji RP), gdyż brak przyznania diet służbowych prowadzi do braku obciążenia pracodawcy kosztami podróży służbowej. Dodatkowo nie da się udowodnić, że pracownik odbywający podróż wynikającą z rodzaju (charakteru) pracy różni się istotnie od pracownika odbywającego podróż incydentalnie, gdyż chodzi o kwestię, kogo mają obciążyć koszty tej podróży – pracodawcę, czy też pracownika.

Wnioskodawca wskazuje również na wyrok SN z 16 grudnia 2008 r. I PK 96/08, zgodnie z którym sam fakt zatrudnienia w przedsiębiorstwie budowlanym nie przesądza o miejscu pracy, a ten warunek umowy o pracę podlega uzgodnieniu pomiędzy stronami umowy.

Wnioskodawca zgadza się z powyższym stanowiskiem, będącym zdaniem odrębnym w uchwale SN z 19 listopada 2008 r. i traktuje je jako swoje własne, jak również z pozostałymi argumentami przytoczonymi powyżej. W ocenie Wnioskodawcy z takim stanowiskiem nie stoi w sprzeczności uchwała SN z 9 grudnia 2011 r. II PZP 3/11, gdyż strony mogą dowolnie ukształtować łączący je stosunek pracy, na mocy przysługującej swobody kontraktowania (zasada swobody umów).

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca wskazuje, że sytuacja kierowcy i pracownika budowlanego są porównywalne, dlatego też powyższe interpretacje wyrażone w zdaniu odrębnym uchwały SN oraz pozostałych orzeczeniach można stosować również do pracownika budowlanego lub innych osób wykonujących swoje zadania na terenie budowy, a będących pracownikami. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, dopuszczalne byłoby rozliczanie czasu pracy powyższych pracowników w drodze diet służbowych.

Wnioskodawca w zakresie pytania nr 1 uważa, że w opisanym we wniosku stanie faktycznym, zwolnienie wynagrodzenia pracowników z opodatkowania do wysokości określonej w odrębnych przepisach, jako stanowiącego diety i inne należności za czas podróży służbowej, będzie postępowaniem prawidłowym.

Natomiast w zakresie pytania nr 2 Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wynagrodzenie wypłacane w związku z tzw. oddelegowaniem będzie podlegało opodatkowaniu i pracodawca ma obowiązek obliczania i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidlowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 226 ze zm.)

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Stosownie do art. 9 ust. 1 tej ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 tej ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika, że:

Źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 omawianej ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Należy zauważyć, że użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku pieniędzy i wartości pieniężnych przychód powstaje w momencie ich otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika, natomiast w przypadku świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń w momencie ich otrzymania. Powyższe oznacza, że świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia – w przeciwieństwie do pieniędzy i wartości pieniężnych – są traktowane, jako przychód wyłącznie pod warunkiem, że są „otrzymane”, co ma wskazywać na bezwzględnie wymagany realny charakter tego rodzaju świadczenia. W odniesieniu do pieniędzy (wartości pieniężnych) owo skonkretyzowanie i przypisanie ich jako przychodu będącego podstawą opodatkowania, jest możliwe bez elementu realnego, tj. wydania sumy podatnikowi. Wystarczy, że określona kwota pojawi się na liście płac i będzie do dyspozycji pracownika.

Jak wynika z opisu zdarzenia Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą wyszczególnioną zgodnie z wpisem w Krajowym Rejestrze Sądowym, m.in. roboty związane z (...).

Charakter wykonywanej działalności wiąże się z zatrudnianiem pracowników, którzy wykonują swoje obowiązki na terenie różnych województw Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca ma w szczególności na myśli pracowników budowlanych, pracowników posiadających samodzielne funkcje techniczne w budownictwie (posiadających uprawnienia budowlane), jak również pracowników obsługi administracyjno-biurowej.

Wskazani pracownicy wykonują swoje zadania w miejscu prowadzenia robót budowlanych, tj. poza siedzibą pracodawcy. Może zaistnieć sytuacja, w której pracownicy wykonują pracę poza swoim miejscem zamieszklania i ośrodkiem interesów życiowych – przykładowo pracownik ma miejsce zamieszkania w miejscowości A, a na teren budowy dojeżdża do miejscowości B.

W umowach o pracę tych pracowników, jako miejsce wykonywania pracy – docelowo będzie wskazana siedziba pracodawcy, a nie poszczególne województwa.

Wyjazdy do miejsca wykonywania pracy (teren budowy) mają charakter stały, tj. pracownik wyjeżdża na teren budowy w poniedziałek, a wraca w piątek.

W ocenie Wnioskodawcy przedstawiony stan faktyczny pozwala na traktowanie powyższych pracowników, jako realizujących swoje zadania w ramach podróży służbowej, a nie oddelegowania.

Wobec powyższego wskazać należy, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika, do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13 i 15c.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji podróży służbowej. Dlatego w tej kwestii należy posłużyć się definicją zawartą w ustawie z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1465).

Zgodnie z art. 77⁵ § 1 Kodeksu pracy:

Pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Podróżą służbową jest zatem taki wyjazd, który odbywa się na polecenie pracodawcy i jest związany ze świadczeniem pracy poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą, art. 77⁵ § 1 KP odnosi się jedynie do zadania służbowego rozumianego jako zdarzenie incydentalne w stosunku do pracy umówionej i wykonywanej zwykle w ramach stosunku pracy. Podstawę formalną podróży służbowej stanowi również polecenie wyjazdu. Polecenie takie powinno określać zadanie oraz termin i miejsce jego realizacji. Zadanie musi być skonkretyzowane, tj. nie może mieć charakteru ogólnego. Nie jest zatem podróżą służbową wykonywanie pracy (zadań) w różnych miejscowościach, gdy przedmiotem zobowiązania pracownika jest stałe wykonywanie pracy (zadań) w tych miejscowościach.

W powołanej przez Wioskodawcę uchwale siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 19 listopada 2008 r. sygn. akt II PZP 11/08 podkreślono, że podróż służbowa nie jest tym samym, co wykonywanie pracy. Polecone pracownikowi do wykonania w podróży służbowej zadanie służbowe różni się od pracy "określonego rodzaju", do wykonywania której pracownik zobowiązuje się w stosunku pracy (art. 22 § 1 kodeksu pracy). Przepis art. 77⁵ § 1 kodeksu pracy wskazuje na incydentalny, tymczasowy i krótkotrwały charakter podróży służbowej. Ze względu na przedmiot podróży służbowej istotne jest to, że pracownik ma wykonywać czynności pracownicze wyznaczone do zrealizowania w poleceniu pracodawcy. Podstawę formalną podróży służbowej stanowi, po pierwsze, polecenie wyjazdu. Polecenie takie powinno określać zadanie oraz termin i miejsce jego realizacji. Zadanie musi być skonkretyzowane; nie może mieć charakteru generalnego. Nie ma wątpliwości co do tego, że przez pojęcie "podróży służbowej" rozumieć należy, zgodnie z art. 77⁵ § 1 kodeksu pracy, wykonywanie przez pracownika, na polecenie pracodawcy, zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy. Przepis ten odnosi się jedynie do zadania rozumianego jako zdarzenie incydentalne w stosunku do pracy umówionej i wykonywanej zwykle w ramach stosunku pracy.

Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 5 stycznia 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 728/20 wskazał, że ze względu na przedmiot podróży służbowej istotne jest to, że pracownik ma wykonywać czynności pracownicze wyznaczone do zrealizowania na polecenie pracodawcy, które nie powinno należeć do zwykłych, umówionych czynności pracowniczych (por. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 18 marca 1998 r., sygn. akt III ZP 20/97, wyrok Sądu Najwyższego z dnia 4 marca 2009 r., sygn. akt II PK 210/08).

W judykaturze dokonuje się wyraźnego rozróżnienia między pracownikami odbywającymi nietypowe podróże służbowe a pracownikami wykonującymi pracę w ramach delegacji (podróży służbowej) ze względu na sporadyczność i przemijający czas trwania wysłania oraz wykonywanie konkretnie określonego zadania (por. wyrok Sądu Najwyższego z 3 grudnia 2009 r., II PK 138/09, MoPr Nr 6/2010, s. 312 i z 9 lutego 2010 r., II PK 57/09, OSNP Nr 15-16/2011, poz. 200).

Co istotne, praca robotnika budowlanego nie polega ze swej istoty na stałym przemieszczaniu się na określonym obszarze geograficznym (jak to ma miejsce w przypadku kierowców, czy przedstawicieli handlowych). Praca taka ma jednak nietypowy charakter z tego względu, że choć nie polega na stałym przemieszczaniu się, to jednak rodzaj prowadzonej przez pracodawcę działalności gospodarczej w dużej mierze determinuje konieczność wykonywania przez pracownika pracy w różnych miejscach, przy czym nie odbywa się to incydentalnie (okazjonalnie), ale stale i przez dłuższy okres (por. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 7 lipca 2011 r. o sygn. akt III PZP 3/11). Specyfika niektórych branż (na przykład budowlanej) ma to do siebie, że sukcesywnie ulegają zmianie miejsca, w których realizowane są inwestycje. Gdy jedna budowa zostanie zakończona przez przedsiębiorcę budowlanego, zachodzi gospodarcza konieczność rozpoczęcia nowej inwestycji, która na ogół będzie prowadzona w innym miejscu. Należy również wziąć pod uwagę, że miejsce wykonywania pracy określone w umowie o pracę nie może być wskazane zupełnie dowolnie, ale musi odzwierciedlać odpowiadający prawdzie stan rzeczy i być właściwie skorelowane z rodzajem pracy świadczonej przez pracownika oraz rodzajem działalności pracodawcy.

Należy zatem uznać, że pracownik przedsiębiorstwa budowlanego realizującego inwestycje w różnych miejscowościach może mieć w umowie o pracę określone miejsce wykonywania pracy ( art. 29 § 1 pkt 2 k.p.) jako miejsce, gdzie jego pracodawca prowadzi budowy lub innego rodzaju stałe prace, ewentualnie ze wskazaniem, na jakim obszarze geograficznym. Stałym miejscem pracy takiego pracownika w rozumieniu art. 77⁵ § 1 k.p. jest wówczas każdorazowo to miejsce, w granicach określonych w umowie o pracę, w którym pracownik przez dłuższy czas, stale, systematycznie świadczy pracę (miejsce budowy realizowanej przez pracodawcę).

Stanowisko zawarte w tym wyroku zostało zaakceptowane w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 grudnia 2023 r. sygn. akt II FSK 420/21, w którym wskazano: w rozpoznawanej sprawie pracownicy skarżącego świadczyli pracę w miejscu uzgodnionym z pracodawcą przy zawieraniu umowy o pracę jako miejsce stałego wykonywania obowiązków pracowniczych polegających na wykonywaniu różnego rodzaju prac budowlanych. Pracownicy ci, jak trafnie przyjął Sąd pierwszej instancji i organy podatkowe, nie byli w związku z tym w podróży służbowej. Wypłata dodatkowych świadczeń nazywanych dietami nie była, jak wskazano wyżej niezgodna z prawem, jednakże nazwanie tych świadczeń dietą z tytułu podróży służbowej nie oznaczało, że świadczenie to rzeczywiście stanowiło dietę w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f. Stanowiło ono bowiem część wynagrodzenia ze stosunku pracy, a tym samym powinna od niego być pobierana zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych, stosownie do art. 31 i art. 32 ust.1 pkt 1 w zw. z art. 12 u.p.d.o.f.

Analogiczne stanowisko przedstawione zostało również w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 17 stycznia 2018 r. sygn. akt I SA/Gd 941/17, w którym Sąd stwierdził: Należy zatem uznać, że pracownik przedsiębiorstwa budowlanego realizującego inwestycje w różnych miejscowościach może mieć w umowie o pracę określone miejsce wykonywania pracy (art. 29 § 1 pkt 2 kodeksu pracy) jako miejsce, gdzie jego pracodawca prowadzi budowy lub innego rodzaju stałe prace, ewentualnie ze wskazaniem, na jakim obszarze geograficznym. Stałym miejscem pracy takiego pracownika w rozumieniu art. 77⁵ § 1 kodeksu pracy jest wówczas każdorazowo to miejsce - w granicach określonych w umowie o pracę - w którym pracownik przez dłuższy czas, stale, systematycznie świadczy pracę (miejsce budowy realizowanej przez pracodawcę).

Odnosząc powyższe uwagi zawarte w uchwale Sądu Najwyższego do stanu faktycznego niniejszej sprawy należy stwierdzić, że organ prawidłowo uznał, iż stałym miejscem pracy pracowników skarżącej Spółki było każdorazowo miejsce położenia inwestycji, na której pracownik przez dłuższy czas, stale, systematycznie świadczył pracę. Nie zmienia tego fakt wskazania w umowie o pracę, że stałym miejscem pracy jest siedziba pracodawcy, nie odpowiadało to bowiem charakterowi świadczonej pracy.

Rozpatrując skargę kasacyjną strony od ww. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 stycznia 2021 r. sygn. akt II FSK 2451/18 wskazał, że: W rozpoznawanej sprawie pracownicy skarżącego mieli wprawdzie w większości wskazaną jako miejsce pracy miejscowość siedziby pracodawcy, nie budzi jednak wątpliwości w świetle zebranego materiału dowodowego, że w sposób milczący przyjęli, że ich miejsce pracy w istocie jest miejscem ruchomym. Wykonywali bowiem swoje stałe obowiązki także w innej miejscowości, a praca ta miała charakter ciągły i stały, a nie incydentalny. (…) Pracownicy ci, jak trafnie przyjął sąd pierwszej instancji i organy podatkowe, nie byli w związku z tym w podróży służbowej. Wypłata dodatkowych świadczeń (mogła być związana z dłuższym dojazdem do i z pracy) nazywanych dietami nie była, jak wskazano wyżej niezgodna z prawem, jednakże nazwanie tych świadczeń dietą z tytułu podróży służbowej nie oznaczało, że świadczenie to rzeczywiście stanowiło dietę w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 16 u.p.d.o.f. Stanowiło ono bowiem część wynagrodzenia ze stosunku pracy, a tym samym powinna od niego być pobierana zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych, stosownie do art. 31 i art. 32 ust.1 pkt 1 w zw. z art. 12 u.p.d.o.f.

Skoro zatem w opisanym zdarzeniu wyjazdy pracowników Wnioskodawcy do miejsca wykonywania pracy (teren budowy) mają charakter stały i pracownicy ci wykonują swoje obowiązki na terenie różnych województw Rzeczypospolitej Polskiej, tj. w miejscu prowadzenia robót budowlanych, to uznać należy, że pracownicy ci nie są w podróży służbowej. Ponieważ zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych ma zastosowanie do należności, m.in. do diet wypłacanych pracownikom w związku z podróżą służbową to Wnioskodawca nie może zastosować do wynagrodzeń ww. pracowników omawianego zwolnienia przedmiotowego.

Niezależnie od powyższego zauważyć należy, że oddelegowanie polega na czasowej zmianie miejsca wykonywania pracy przez pracownika poprzez wypowiedzenie dotychczasowych warunków umowy o pracę i wskazanie nowego miejsca wykonywania pracy. Jednocześnie w przypadku oddelegowania powszechnie obowiązujące przepisy prawa pracy nie nakładają na pracodawcę obowiazku zrekompensowania pracownikowi wydatków, tak jak to ma miejsce w przypadku podróży służbowej zgodnie z art. 77⁵ ustawy Kodeks pracy. Oddelegowania nie można zatem utożsamiać ani z podróżą służbową, ani z pracą mobilną. Oddelegowanie, w przeciwieństwie do podróży służbowej nie stanowi wykonania zadania służbowego (poza stałym miejscem pracy, na polecenie pracodawcy) rozumianego, jako zdarzenie incydentalne w stosunku do pracy umówionej i wykonywanej zwykle w ramach stosunku pracy. Oddelegowanie dotyczy bowiem czasowego wykonywania pracy w innej miejscowości.

W opisanym zdarzeniu nie mamy również do czynienia z oddelegowaniem, ponieważ, jak wyżej wskazano, wyjazdy pracowników Wnioskodawcy do miejsca wykonywania pracy (teren budowy) mają charakter stały. Zatem miejscem pracy tych pracowników będzie każdorazowo miejsce prowadzenia budowy.

Tym samym również od dodatkowego wynagrodzenia ww. pracowników Wnioskodawca będzie zobowiązany naliczać zaliczki na podatek dochodowy od osob fizycznych na podstawie art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i odprowadzać te zaliczki do właściwego urzędu skarbowego.

Dodatkowe informacje

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń sądów administracyjnych tutejszy organ informuje, że niewątpliwie wyroki sądów kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie prawnym.

Należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Ponadto powołane przez Wnioskodawcę wyroki odnoszą się do innej kategorii pracowników, tj. kierowców, a zatem zawarta w nich wykładnia przepisów prawa podatkowego nie może mieć zastosowania do opisanego przez Wnioskodawcę zdarzenia.

Również powołane przez Wnioskodawcę wyroki Sądu Najwyższego zostały wydane w indywidualnych sprawach i odnoszą się do roszczeń wynikających z umów o pracę.

Natomiast zdanie odrębne wyrażone przez sędziego do uchwały Sądu Najwyższego jest jedynie wyrażeniem jego opinii w kwestii rozumienia danego przepisu prawa, zatem takiej opinii nie sposób zrównywać z wyrokiem i na podstawie takowej opinii twierdzić, że orzecznictwo w sprawie podróży służbowej jest rozbieżne.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili oraz stanu prawnego, ktory obowiązywał w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.