Skutki podatkowe umowy leasingu.

Interpretacja indywidualna– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 20 marca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 14 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan pismem z 14 maja 2024 r. (wpływ 14 maja 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca od 2011 r. prowadzi działalność gospodarczą –(...) (PKD 31.01.Z). W 2023 r. podpisał umowę leasingu operacyjnego na samochód osobowy o wartości netto (...) zł (wraz z opłatą wstępną i końcową).

Samochód spełnia definicję samochodu osobowego w myśl art. 5a pkt 19a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest wykorzystywany w działalności gospodarczej (wyłącznie do czynności opodatkowanych) i do celów prywatnych (użytkowanie mieszane,  w związku z czym Wnioskodawca przewiduje odliczenie VAT w wysokości 50%).

Samochód nie jest pojazdem elektrycznym w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z dnia  11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych.

Wartość samochodu ustalono w umowie na kwotę 484.998,76 zł netto.

Umowa przewiduje następujące płatności przez Wnioskodawcę (w umowie zwanego Korzystającym):

·opłata wstępna (...) netto + (...) zł podatku VAT,

·okresowe opłaty leasingowe (zgodnie z obowiązującym na moment złożenia niniejszego wniosku harmonogramem):

-1 rata w wysokości (...) zł + (...) zł podatku VAT,

-dalsze 22 raty w wysokości (...) zł + (...) zł podatku VAT,

·opłata końcowa (...) zł netto + (...) zł podatku VAT, stanowiąca dobrowolny wykup samochodu po zakończeniu umowy leasingu.

Każda z okresowych opłat leasingowych oraz opłata końcowa zawiera część odsetkową, która może ulec zmianie w wyniku zmian referencyjnych stóp procentowych. Część kapitałowa zawarta w opłacie wstępnej oraz 23 ratach okresowych stanowi spłatę wartości samochodu w trakcie umowy.

Umowa została zawarta na czas określony od grudnia 2023 roku na okres 24 miesięcy. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT. Z tytułu użytkowania samochodu osobowego przysługuje mu prawo do odliczenia 50% podatku VAT z faktur dotyczących wydatków na użytkowanie samochodu osobowego.

Wg wiedzy Wnioskodawcy finansujący nie korzystał i nie korzysta z żadnych zwolnień  w podatku dochodowym.

Opłata końcowa jest dodatkowym świadczeniem na rzecz finansującego wyodrębnionym  z opłat leasingowych, za którą po wykonaniu umowy leasingu leasingobiorca ma prawo (lecz nie musi) wykupić przedmiot leasingu na własność.

Wnioskodawca zapewnia, że umowa leasingu, o której mowa w niniejszym wniosku, spełnia warunki określone w art. 23b Ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226) zwanej dalej UPDOF. Wartość samochodu, o którym mowa we wniosku, wynika z umowy leasingu oraz odzwierciedla jego wartość rynkową.

Co do zasady, nie podjęta została jeszcze decyzja, co stanie się z samochodem po wykupie. Ta kwestia w dużej części zależy od sytuacji finansowej Wnioskodawcy, którą trudno przewidzieć z blisko 2-letnim wyprzedzeniem. Istnieje jednak duże prawdopodobieństwo, że Wnioskodawca będzie wykorzystywał wykupiony samochód w dalszym ciągu na potrzeby działalności gospodarczej, zatem po przyjęciu go do środków trwałych Wnioskodawcy (na podstawie faktury wykupu) będzie on amortyzowany.

Pytania

1.Czy w przypadku opłat leasingowych (czynszu inicjalnego oraz miesięcznych opłat leasingowych) Wnioskodawcy przysługuje prawo do zaliczenia w całości w koszty uzyskania przychodu na podstawie art. 22 UPDOF wartości odsetek zawartych w tychże opłatach leasingowych?

2.Czy w przypadku opłat leasingowych (czynszu inicjalnego oraz miesięcznych opłat leasingowych) Wnioskodawcy przysługuje na podstawie art. 22 UPDOF prawo do zaliczenia w całości w koszty uzyskania przychodu wartości podatku od towarów i usług niepodlegającego odliczeniu na podstawie art. 86a Ustawy z dnia 11 marca 2004 roku  o podatku od towarów i usług (Dz. U z 2023 r. poz. 1570 z późn zm.) zwanej dalej UPTU naliczonego od wartości odsetek zawartych w opłacie leasingowej?

3.Czy z kosztu wynikającego z każdej opłaty ustalonego jako wartość netto opłaty w części kapitałowej (spłaty wartości pojazdu) powiększonej o podatek od towarów i usług niepodlegający odliczeniu na podstawie art. 86a UPTU naliczony od tejże części kapitałowej, będzie mu przysługiwało prawo do zaliczenia w koszty uzyskania przychodu na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 47a UPDOF takiej proporcji, jaką stanowi 150.000,00 zł do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy, przy czym wartość samochodu zostanie ustalona jako wartość netto samochodu określona w umowie leasingowej powiększona o 50% podatku od towarów i usług niepodlegającego odliczeniu na podstawie art. 86a UPTU?

4.Czy w przypadku wykupu samochodu po zakończeniu umowy leasingu i przyjęciu go do środków trwałych w działalności Wnioskodawcy w wartości początkowej ustalonej jako wartość netto wykupu powiększona o 50% podatku od towarów i usług niepodlegającego odliczeniu na podstawie art. 86a UPTU oraz ewentualne inne koszty związane z nabyciem, Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 4 lit. b odpisy z tytułu zużycia samochodu osobowego (tzw. odpisy amortyzacyjne), dokonywane według zasad określonych w art. 22a-22o UPDOF w następujący sposób:

a)w przypadku, jeśli wartość początkowa samochodu ustalona w powyższy sposób nie przekroczy 150.000,00 zł, będzie mógł zaliczyć do kosztów podatkowych odpisy amortyzacyjne w całości;

b)w przypadku, jeśli wartość początkowa samochodu ustalona w powyższy sposób przekroczy 150.000,00 zł, nie będzie mógł zaliczyć do kosztów podatkowych odpisów w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej kwotę 150 000,00?

5.Czy w związku z tym, iż na podstawie faktury wykupu dojdzie do nabycia samochodu używanego Wnioskodawca w przypadku przyjęcia go do środków trwałych w swojej działalności gospodarczej będzie mógł na podstawie art. 22j ust. 1 UPDOF ustalić indywidualną stawkę amortyzacyjną z uwzględnieniem, że okres amortyzacji nie będzie mógł być krótszy niż 30 miesięcy?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku zapłacenia opłat leasingowych (czynszu inicjalnego oraz miesięcznych opłat leasingowych) Wnioskodawcy przysługuje na podstawie art. 22 UPDOF prawo do zaliczenia w całości w koszty uzyskania przychodu wartości odsetek zawartych w tychże opłatach leasingowych, a zatem część odsetkowa nie powinna być wliczana do limitu 150.000,00 wskazanego w art. 23 ust. 1 pkt 47a UPDOF.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 UPDOF: Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, powinien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

·pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami lub źródłem przychodów i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

·nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 UPDOF,

·być właściwie udokumentowany.

Przy czym – związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodów bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem ich źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodów to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło  w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodów  w przyszłości.

Ponadto – jak już wcześniej wspomniano – aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, nie może znajdować się na liście wydatków określonej w art. 23 UPDOF.

Przy ocenie możliwości zaliczenia wydatków związanych z umową leasingu operacyjnego do kosztów uzyskania przychodów należy także mieć na względzie generalną zasadę kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów, o której mowa w art. 22 ust. 1 UPDOF.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 4 UPDOF:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, dokonywanych według zasad określonych w art. 22a-22o, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej kwotę:

a)   225 000 zł – w przypadku samochodu osobowego będącego pojazdem elektrycznym w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1083 i 1260) oraz w przypadku samochodu osobowego będącego pojazdem napędzanym wodorem w rozumieniu art. 2 pkt 15 tej ustawy,

b)   150 000 zł – w przypadku pozostałych samochodów osobowych.

Ponadto zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 47a UPDOF:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną  w takiej proporcji, w jakiej kwota 150.000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Artykuł 23 ust. 1 pkt 47a UPDOF rozciąga limit rozliczania wydatków na korzystanie  z samochodu osobowego na umowy leasingu operacyjnego, umowy najmu, dzierżawy lub inne umowy o podobnym charakterze. Limit ten koresponduje z (podwyższonym) limitem stosowanym przy dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych od nabytego samochodu  i ustalany jest proporcją wartości samochodu będącego przedmiotem umowy leasingu, najmu (itp.) i kwoty 150.000 zł.

Z przepisu tego wynika więc, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów dotyczące samochodu osobowego opłaty wynikające z umów leasingu w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150.000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Stosownie do art. 23 ust. 5a UPDOF:

Poniesione wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 46 i 46a, oraz kwota, o której mowa  w ust. 1 pkt 47a, obejmują także podatek od towarów i usług, który zgodnie z przepisami  o podatku od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego, oraz naliczony podatek od towarów i usług, w tej części, w jakiej zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 23 ust. 5c UPDOF:

W przypadku samochodu osobowego oddanego do używania na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 47a, stosuje się do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego.

Powyższy limit 150.000 zł ma zastosowanie do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego – części kapitałowej raty leasingowej. Natomiast część odsetkowa raty nie jest limitowana. Można ją w całości rozliczyć w podatkowych kosztach. Zatem Wnioskodawca może w całości zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu część odsetkową raty leasingowej.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku opłat leasingowych (czynszu inicjalnego oraz miesięcznych opłat leasingowych) Wnioskodawcy przysługuje na podstawie art. 22 UPDOF prawo do zaliczenia w całości w koszty uzyskania przychodu wartości podatku od towarów  i usług niepodlegającego odliczeniu na podstawie art. 86a UPTU naliczonego od wartości odsetek zawartych w opłacie leasingowej.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 UPDOF:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych  w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, powinien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

·pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami lub źródłem przychodów i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

·nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 UPDOF,

·być właściwie udokumentowany.

Przy czym – związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodów bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem ich źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodów bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodów to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło  w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodów  w przyszłości.

Ponadto – jak już wcześniej wspomniano – aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, nie może znajdować się na liście wydatków określonej w art. 23 UPDOF.

Przy ocenie możliwości zaliczenia wydatków związanych z umową leasingu operacyjnego do kosztów uzyskania przychodów należy także mieć na względzie generalną zasadę kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów, o której mowa w art. 22 ust. 1 UPDOF.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a UPDOF nie uważa się za koszt uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług – jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

W przedstawionej sytuacji Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z opłaty leasingowej na podstawie art. 86a UPTU jedynie w 50%. W pozostałej części Wnioskodawcy takie odliczenie nie przysługuje i dotyczy to 50% podatku od towarów i usług obliczonego do wartości netto opłaty leasingowej, zatem obejmującej zarówno spłatę kapitału (wartości samochodu), jak i część odsetkową.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 4 UPDOF:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, dokonywanych według zasad określonych w art. 22a-22o, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej kwotę:

a)225 000 zł – w przypadku samochodu osobowego będącego pojazdem elektrycznym  w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z dnia 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności  i paliwach alternatywnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1083 i 1260) oraz w przypadku samochodu osobowego będącego pojazdem napędzanym wodorem w rozumieniu art. 2 pkt 15 tej ustawy;

b)150 000 zł – w przypadku pozostałych samochodów osobowych.

Ponadto zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 47a UPDOF:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną  w takiej proporcji, w jakiej kwota 150.000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Artykuł 23 ust. 1 pkt 47a UPDOF rozciąga limit rozliczania wydatków na korzystanie  z samochodu osobowego na umowy leasingu operacyjnego, umowy najmu, dzierżawy lub inne umowy o podobnym charakterze. Limit ten koresponduje z (podwyższonym) limitem stosowanym przy dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych od nabytego samochodu  i ustalany jest proporcją wartości samochodu będącego przedmiotem umowy leasingu, najmu (itp.) i kwoty 150.000 zł.

Z przepisu tego wynika więc, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów dotyczące samochodu osobowego opłaty wynikające z umów leasingu w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150.000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Stosownie do art. 23 ust. 5a UPDOF:

Poniesione wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 46 i 46a, oraz kwota, o której mowa  w ust. 1 pkt 47a, obejmują także podatek od towarów i usług, który zgodnie z przepisami  o podatku od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego, oraz naliczony podatek od towarów i usług, w tej części, w jakiej zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 23 ust. 5c UPDOF:

W przypadku samochodu osobowego oddanego do używania na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 47a, stosuje się do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego.

Powyższy limit 150.000 zł ma zastosowanie do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego – części kapitałowej raty leasingowej. Natomiast część odsetkowa raty nie jest limitowana. Można ją w całości rozliczyć w podatkowych kosztach. Zatem, Wnioskodawca może w całości zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu część odsetkową raty leasingowej.

W związku z faktem, że na podstawie art. 23 ust. 5c UPDOF ograniczenie możliwości zaliczenia w koszty nie dotyczy odsetek, zatem konsekwentnie nie może ono również dotyczyć podatku od towarów i usług w części tych odsetek dotyczącej.

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy z kosztu wynikającego z każdej opłaty ustalonego jako wartość netto opłaty w części kapitałowej (spłaty wartości pojazdu) powiększonej o podatek od towarów i usług niepodlegający odliczeniu na podstawie art. 86a UPTU naliczony od tejże części kapitałowej, będzie mu przysługiwało prawo do zaliczenia w koszty uzyskania przychodu na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 47a UPDOF takiej proporcji, jaką stanowi 150.000,00 zł do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy (zgodną z wartością kapitału zawartą każdorazowo w czynszu inicjalnym, okresowych miesięcznych ratach leasingowych oraz wartości wykupu), przy czym wartość samochodu zostanie ustalona jako wartość netto samochodu określona w umowie leasingowej powiększona o 50% podatku od towarów i usług niepodlegającego odliczeniu na podstawie art. 86a UPTU.

Uzasadnienie:

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu reguluje rozdział 4a UPDOF.

Zgodnie z art. 23a pkt 1 ww. UPDOF:

Ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu – rozumie się przez to umowę nazwaną  w Kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w UPDOF drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Z kolei pkt 2 ww. artykułu stanowi, że:

Ilekroć w rozdziale jest mowa o podstawowym okresie umowy leasingu – rozumie się przez to czas oznaczony, na jaki została zawarta ta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona; w przypadku zmiany strony lub stron tej umowy podstawowy okres umowy uważa się za zachowany, jeżeli inne postanowienia umowy nie uległy zmianie.

W świetle art. 23b ust. 1 ww. UPDOF:

Opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych  i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa  w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1)   umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;

2)   umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;

3)   suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Przepis art. 23b ust. 2 wskazanej UPDOF określa, że:

Jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1)art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

2)przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,

3)art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym  (Dz. U. z 1997 r. poz. 143, z 1998 r. poz. 1063 oraz z 1999 r. poz. 484 i 1178)

do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

W związku z powyższym, jeżeli zawarta umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ust. 1 UPDOF warunki oraz finansujący w dniu jej zawarcia nie korzysta ze zwolnień wymienionych w art. 23b ust. 2 cytowanej UPDOF, to korzystający może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszelkie poniesione wydatki związane z przedmiotem umowy leasingu.

Przy ocenie możliwości zaliczenia wydatków związanych z umową leasingu operacyjnego do kosztów uzyskania przychodów należy także mieć na uwadze generalną zasadę kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów, o której mowa w przywołanym uprzednio art. 22 ust. 1 UPDOF.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 4 UPDOF:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, dokonywanych według zasad określonych w art. 22a-22o, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej kwotę:

a)225 000 zł – w przypadku samochodu osobowego będącego pojazdem elektrycznym  w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy z 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 110,1093 i 2269) oraz w przypadku samochodu osobowego będącego pojazdem napędzanym wodorem w rozumieniu art. 2 pkt 15 tej ustawy,

b)150 000 zł – w przypadku pozostałych samochodów osobowych.

Natomiast w myśl art. 23 ust. 1 pkt 47a UPDOF:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną  w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Art. 23 ust. 1 pkt 47a UPDOF rozciąga limit rozliczania wydatków na korzystanie  z samochodu osobowego na umowy leasingu operacyjnego, umowy najmu, dzierżawy lub inne umowy o podobnym charakterze. Limit ten koresponduje z (podwyższanym) limitem stosowanym przy dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych od nabytego samochodu  i ustalany jest proporcją wartości samochodu będącego przedmiotem umowy leasingu, najmu (itp.) i kwoty 150 000 zł.

Z przepisu tego wynika więc, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów dotyczące samochodu osobowego opłaty wynikające z umów leasingu w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Zgodnie z art. 23 ust. 5a cytowanej UPDOF:

Poniesione wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 46 i 46a, oraz kwota, o której mowa  w ust. 1 pkt 47a, obejmują także podatek od towarów i usług, który zgodnie z przepisami  o podatku od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego, oraz naliczony podatek od towarów i usług, w tej części, w jakiej zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług.

W myśl art. 23 ust. 5c UPDOF:

W przypadku samochodu osobowego oddanego do używania na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 47a, stosuje się do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego.

Zatem powyższy limit 150 000 zł ma zastosowanie do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego – części kapitałowej raty leasingowej.

W przypadku zawarcia umowy leasingu operacyjnego samochodu osobowego o wartości wyższej niż 150 000 zł, do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć opłaty w wysokości nieprzekraczającej ich części ustalonej w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Jak wynika z treści cytowanego uprzednio art. 23 ust. 5a UPDOF, wartość samochodu, jak  i opłat wynikających z umowy leasingu operacyjnego dla potrzeb stosowania art. 23 ust. 1 pkt 47a – powinna obejmować również podatek od towarów i usług, w takiej części, w jakiej zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty o zwrot różnicy podatku od towarów i usług.

Zatem zawarcie umowy leasingu operacyjnego, której przedmiotem jest samochód osobowy o wartości powyżej 150 000 zł, skutkuje tym, że leasingobiorca do ustalenia proporcji,  o której mowa w art. 23 ust. 1 pkt 47a UPDOF, przyjmuje wartość samochodu osobowego ustaloną jako wartość netto wynikającą z umowy powiększoną o podatek od towarów  i usług, który zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług nie stanowi dla korzystającego podatku naliczonego oraz naliczony podatek od towarów i usług, w tej części, w jakiej zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi korzystającemu nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług. Wartość samochodu wynikająca z umowy musi odpowiadać faktycznej (aktualnej) wartości rynkowej takiego samochodu na dzień jej zawarcia.

Ad 4

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku wykupu samochodu po zakończeniu umowy leasingu  i przyjęciu go do środków trwałych w działalności gospodarczej w wartości początkowej ustalonej jako wartość netto wykupu powiększona o 50% podatku od towarów i usług niepodlegającego odliczeniu na podstawie art. 86a UPTU oraz ewentualne inne koszty związane z nabyciem, Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 4 lit. b odpisy z tytułu zużycia samochodu osobowego  (tzw. odpisy amortyzacyjne), dokonywane według zasad określonych w art. 22a-22o UPDOF w następujący sposób:

a)w przypadku, jeśli wartość początkowa samochodu ustalona w powyższy sposób nie przekroczy 150.000,00 zł, będzie mógł zaliczyć do kosztów podatkowych odpisy amortyzacyjne w całości;

b)w przypadku, jeśli wartość początkowa samochodu ustalona w powyższy sposób przekroczy 150.000,00 zł, nie będzie mógł zaliczyć do kosztów podatkowych odpisów  w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej kwotę 150.000,00.

Uzasadnienie

Zdaniem Wnioskodawcy wykup przedmiotu leasingu po okresie leasingu (uiszczania okresowych miesięcznych opłat leasingowych z tytułu korzystania z przedmiotu leasingu) jest podatkowo transakcją odrębną od samego leasingu, a w związku z tym limit 150.000,00 zł określony w art. 23 ust. 1 pkt 4 lit. b, który jest określony w przepisach dla odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego (tzw. odpisów amortyzacyjnych), jest limitem całkowicie niezależnym od limitu określonego w art. 23 ust. 1 pkt 47a, który to odnosi się do dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1.

Należy mieć również na uwadze, że kwota opłaty końcowej, dotycząca ewentualnego wykupu samochodu osobowego po zakończeniu umowy leasingu, nie ma wpływu na wysokość opłat wynikających z zawartej umowy leasingu operacyjnego limitowanej na podstawie art. 23 ust. 1 pkt47a powołanej UPDOF.

Zatem limit wynikający z art. 23 ust. 1 pkt 4 cyt. UPDOF będzie dotyczył (ewentualnego  i dobrowolnego) wykupu samochodu osobowego na podstawie zawartej umowy leasingu,  tj. w przypadku dokonywania późniejszych odpisów amortyzacyjnych. Natomiast wynikające z umowy leasingu operacyjnego opłaty limitowane były odrębnym limitem, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 47a UPDOF.

W konsekwencji, w przypadku gdy:

a)wartość początkowa samochodu ustalona jako wartość netto wykupu powiększona  o 50% podatku od towarów i usług niepodlegającego odliczeniu na podstawie art. 86a UPTU oraz ewentualne inne koszty związane z nabyciem nie przekroczy 150.000,00 zł, Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów podatkowych odpisy amortyzacyjne  w całości;

b)wartość początkowa samochodu ustalona jako wartość netto wykupu powiększona  o 50% podatku od towarów i usług niepodlegającego odliczeniu na podstawie art. 86a UPTU oraz ewentualne inne koszty związane z nabyciem przekroczy 150.000,00 zł, Wnioskodawca nie będzie mógł zaliczyć do kosztów podatkowych odpisów w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej kwotę 150.000,00.

Ad 5

Zdaniem Wnioskodawcy gdy poprzez wykup dojdzie do nabycia samochodu używanego dotychczas przez Wnioskodawcę na podstawie umowy leasingu, to w przypadku przyjęcia go do środków trwałych w swojej działalności gospodarczej Wnioskodawca nie będzie mógł na podstawie art. 22j ust. 1 UPDOF ustalić indywidualnej stawki amortyzacyjnej i będzie musiał stosować stawkę podstawową wynikającą z załącznika nr 1 do UPDOF tj. 20%.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 22j ust. 2 UPDOF środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 2  (tj. m.in. środki transportu, w tym samochody osobowe), uznaje się za używane – jeżeli podatnik udowodni, że przed ich nabyciem były wykorzystywane przez podmiot inny niż podatnik co najmniej przez okres 6 miesięcy.

Istotą cytowanego zapisu jest konieczność wykazania przez podatnika, że środek trwały był wykorzystywany wyłącznie przez inny podmiot. Nie jest to możliwe w sytuacji, w której dany samochód był wykorzystywany przez podatnika (tutaj Wnioskodawcę) wcześniej na podstawie umowy leasingu. Sam fakt wykorzystywania środka trwałego przez Wnioskodawcę przed zakupem wyklucza uznanie środka trwałego za używany, bez względu na to, czy pojazd był równocześnie wykorzystywany przez inny podmiot (np. leasingodawcę). W konsekwencji przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego nie pozwalał na uznanie, że Wnioskodawca może indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne przewidziane dla używanych środków trwałych.

Własne stanowisko w odniesieniu do pytania nr 5 wynika z wniosku oraz jego uzupełnienia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzeń przyszłych i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.