Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP Box).

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani:

1)ponownie rozpatruję sprawę Pani wniosku z 5 lipca 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej 5% stawką podatkową – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 8 marca 2022 r., sygn. akt I SA/Bd 859/21,

2)stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 lipca 2021 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani 4 października 2021 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca.

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni od (...) 2019 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której przedmiotem jest wytwarzanie oprogramowania. Wnioskodawczyni posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów z zastosowaniem podatku liniowego.

Stan faktyczny 1

Wnioskodawczyni na podstawie umowy współpracy z dnia (...) 2019 r. świadczyła usługi programistyczne dla jednego z klientów zarejestrowanej w Wielkiej Brytanii spółki X Ltd (dalej „X”). Wnioskodawczyni tworzyła, ulepszała i rozwijała kod źródłowy nowatorskiej aplikacji (...). Aplikacja służąca do (...) nie była wcześniej dostępna na rynku. Wnioskodawczyni świadczyła usługi na rzecz klienta X i była jedyną osobą odpowiedzialną za stworzenie aplikacji. Aplikacja umożliwia (...). Aplikacja jest innowacyjna zarówno z perspektywy klienta, ponieważ dotychczas nie oferował użytkownikom rozwiązania (...), jak i z perspektywy użytkowników, ponieważ takie rozwiązanie nie było dotychczas dostępne na rynku, na którym działa klient.

Dodatkowo – na rzecz jednego z klientów X – od dnia (...) 2020 r. Wnioskodawczyni tworzyła, ulepszała i rozwijała kod źródłowy aplikacji (...). Aplikacja służąca do (...) nie występowała dotychczas w ofercie klienta X. Aplikacja umożliwia użytkownikowi (...). Wnioskodawczyni tworzyła Aplikację przy współpracy z innymi programistami, a kod źródłowy tworzony, ulepszany i rozwijany przez Wnioskodawczynię był odpowiedzialny za dodawanie nowych funkcjonalności, takich jak np.: (...) etc. Aplikacja jest innowacyjna z perspektywy klienta Next Ventures, ponieważ dotychczas nie oferował on swoim użytkownikom takiego rozwiązania.

Stan faktyczny 2

Ponadto na podstawie umowy współpracy z dnia (...) 2020 r. Wnioskodawczyni świadczy usługi programistyczne na rzecz spółki Y Inc. (Dalej „Spółka”) zarejestrowanej w Stanach Zjednoczonych. Spółka jest właścicielem platformy (...) skierowanej do (...). Platforma (...) służy do (...). Korzystanie z (...) pozwala na (...).

Wnioskodawczyni, współpracując z zespołem programistów tworzy, ulepsza i rozwija kod źródłowy aplikacji klienckiej dla użytkowników (...). Aplikacja pomaga w (...). Ponadto (...) udostępnia dodatkowe narzędzia służące m.in. (...). Funkcjonalności dostępne w aplikacji mają na celu (...). Platforma jest dostępna dla urządzeń z systemem operacyjnym iOS, Android oraz na przeglądarki internetowe. Kod źródłowy tworzony, ulepszany i rozwijany przez Wnioskodawczynię jest odpowiedzialny za dodawanie nowych funkcjonalności, takich jak np.: (...). Platforma jest innowacyjna z perspektywy Spółki, ponieważ dotychczas nie oferowała ona swoim użytkownikom takich rozwiązań.

Stan faktyczny 3

Wnioskodawczyni na podstawie umowy współpracy z dnia (...) 2020 r. świadczy usługi programistyczne na rzecz zarejestrowanej w Wielkiej Brytanii spółki Z (dalej „Z”). Wnioskodawczyni przy użyciu języków programowania (...) tworzy, ulepsza i rozwija kod źródłowy Aplikacji do (...). Kod źródłowy jest odpowiedzialny m.in. (...). Platforma jest innowacyjna z perspektywy Z, ponieważ dotychczas nie dysponowała ona takimi rozwiązaniami.

W okresie obowiązywania umów Wnioskodawczyni świadczyła usługi głównie w Polsce. Sporadycznie podróżowała do biur Kontrahentów w celu prezentacji postępów prac nad Aplikacjami, jednak liczba dni spędzonych poza granicami Polski nie przekracza 183, zatem Wnioskodawczyni podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Autorskie oprogramowanie tworzone i rozwijane przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej jest rezultatem własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej. W konsekwencji stanowi utwór, tj. kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W sytuacji, gdy Wnioskodawczyni rozwija lub ulepsza oprogramowanie komputerowe lub jego część, dokonuje jego modyfikacji zawsze powstaje odrębne oprogramowanie lub jego część składowa, czyli powstaje nowy utwór. Nowy utwór to nowe, kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawczyni nie jest użytkownikiem oprogramowania na podstawie licencji wyłącznej, gdyż w wyniku tworzenia/rozwinięcia/ ulepszenia oprogramowania tworzony jest nowy kod źródłowy i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Wnioskodawczyni przysługują prawa autorskie do oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawczyni rozwijając oprogramowanie tworzy nowy kod źródłowy (tj. kwalifikowane prawo własności intelektualnej), którego jest właścicielem. Kod źródłowy jest jej własnością aż do momentu przekazania Spółce całości autorskich praw majątkowych do wytwarzanego oprogramowania. Wobec powyższego, niezależnie od tego czy Wnioskodawczyni tworzy program lub aplikację sama czy we współpracy z innymi programistami, za każdym razem wytwarza ona w ramach prowadzonej bezpośrednio przez siebie działalności gospodarczej nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej podlegające ochronie prawnej. Wytwarzane przez Wnioskodawczynię oprogramowanie stanowi za każdym razem nowy, autorski twór wyróżniający się jakościowo i funkcjonalnie pośród istniejących na rynku narzędzi.

Wykonując usługi na rzecz X, Y, jak i Z Wnioskodawczyni ponosi ryzyko gospodarcze związane ze swoją działalnością, jest odpowiedzialna za terminowe i prawidłowe wykonanie usług. Wnioskodawczyni ma swobodę w wykonywaniu usług, kieruje się przy tym swoją unikalną wiedzą, doświadczeniem i umiejętnościami, nie pozostając pod kierownictwem żadnego ze Zleceniodawców.

Tworzone oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, powstaje w ramach działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów. Działalność Wnioskodawczyni polegająca na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania jest działalnością twórczą, prowadzoną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania tych zasobów do tworzenia nowych zastosowań. Wytwarzanie oprogramowania ma zatem miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawczynię działalności badawczo-rozwojowej.

Ponadto działania Wnioskodawczyni nie mają charakteru działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do oprogramowania, lecz są wyrazem jej twórczej działalności intelektualnej o indywidualnym charakterze. Po pierwsze, prace prowadzone przez Wnioskodawczynię polegające na tworzeniu oprogramowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po jej stronie. Oprogramowanie projektowane i wytwarzane przez Wnioskodawczynię stanowi oryginalny wytwór jej twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego. Po drugie, prace wykonywane przez Wnioskodawczynię obejmują wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do tworzenia i rozwijania nowych innowacyjnych procesów lub usług. Po trzecie, prace nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), z nastawieniem na jego rozwój i ulepszanie poprzez dodawanie i dopasowywanie nowych funkcjonalności zgodnie z pojawiającymi się wymaganiami.

Wnioskodawczyni prowadzi zarówno badania naukowe, jak i prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 i 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Prowadzona przez Wnioskodawczynię działalność obejmuje działalność polegającą na badaniach naukowych. Wnioskodawca prowadzi badania aplikacyjne mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, są one nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. Działalność podejmowana przez Wnioskodawczynię polega na tworzeniu nowego oprogramowania komputerowego w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe Zleceniodawców. Działania te stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przedmiotowych ustaw. Polegają one bowiem na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań.

Wnioskodawczyni – zgodnie z umowami zawartymi ze Zleceniodawcami – sprzedaje oprogramowanie i przenosi na każdego z nich całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanego w wyżej omówiony sposób oprogramowania. Sytuacja ta ma miejsce zarówno w stanie faktycznym 1, 2, jak i w stanie faktycznym 3. Autorskie prawa do programu komputerowego są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w myśl art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, a uzyskiwane przez Wnioskodawczynię przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej związanej z wytwarzaniem oprogramowania są przychodami ze zbycia tych praw. Wnioskodawczyni osiąga dochód ze sprzedaży ww. kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT. Wnioskodawczyni oświadcza, iż wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej ustala zgodnie z art. 30ca ust 4 ustawy o PIT, tj. jako iloczyn dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i wskaźnika Nexus obliczonego zgodnie ze wzorem.

Jednocześnie Wnioskodawczyni oświadcza, że posiada i prowadzi ewidencję zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Pozwala ona na wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a także ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. W ewidencji Wnioskodawczyni wyodrębnia także koszty niezbędne do wyliczenia wskaźnika Nexus, tj. koszty wyszczególnione w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Ewidencja jest prowadzona na bieżąco od 1 kwietnia 2019 r.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. regulacjami IP Box Wnioskodawczyni chciałaby skorzystać z przepisów art. 30ca ustawy o PIT, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT) za rok 2019 oraz 2020. Całość dochodów osiąganych przez Wnioskodawczynię pochodzi z tytułu sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Wobec tego Wnioskodawczyni chciałaby zastosować 5% stawkę podatku do całości dochodów osiąganych z prowadzonej przez nią działalności gospodarczej.

Uzupełnienie wniosku

Przeniesienie przez Wnioskodawczynię na Zleceniodawców majątkowych praw autorskich do wytworzonego programowania w latach 2019 oraz 2020 odbywało się z zachowaniem warunków przewidzianych w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy.

Poprzez zaznaczenie we wniosku, że całość dochodów osiąganych przez Wnioskodawczynię pochodzi z tytułu sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej miała ona na myśli fakt, iż nie osiąga dochodów z tytułu innego niż ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Wszystkie czynności wykonywane przez Wnioskodawczynię w ramach świadczenia usług programistycznych na rzecz klientów prowadzą do wytworzenia oprogramowania, tj. kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zatem całość wynagrodzenia za świadczone usługi jest wynagrodzeniem z tytułu sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Pani pytanie

Czy w opisanym stanie faktycznym 1, 2 oraz 3 Wnioskodawczyni może użyć stawki 5% od kwalifikowanego dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania przez nią tworzonego?

Pani stanowisko

Zdaniem Wnioskodawczyni, spełnia ona wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku PIT w stanie faktycznym 1, 2 oraz 3.

Autorskie oprogramowanie tworzone i rozwijane przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej jest rezultatem własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej. W konsekwencji stanowi utwór w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Autorskie prawo do programu komputerowego jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w myśl art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

W stanie faktycznym 1, 2 oraz 3 Wnioskodawczyni osiąga dochód ze sprzedaży ww. kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy, ponieważ przenosi ona na Spółki całość majątkowych praw autorskich do oprogramowania wytwarzanego w ramach prowadzonej przez nią działalności badawczo-rozwojowej i otrzymuje wynagrodzenie z tego tytułu.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT. Oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Prowadzi ona badania naukowe (badania aplikacyjne) i prace rozwojowe, o których mowa w art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o PIT w związku z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W myśl tych przepisów: Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2.badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich. Nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem Wnioskodawczyni, spełnia ona wszystkie wymogi określone w art. 30ca oraz 30cb ustawy o PIT, tj.:

1)prowadzi działalność badawczo-rozwojową, w wyniku której wytwarza kwalifikowane prawa własności intelektualnej podlegające ochronie prawnej,

2)osiąga dochód ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej,

3)wylicza kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej zgodnie z wymogami art. 30ca ust 4 ustawy o PIT, tj. z uwzględnieniem wskaźnika Nexus wyliczonego wg wzoru uwzględniającego kwalifikowane koszty bezpośrednio związane z wytwarzaniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej,

4)prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję umożliwiającą wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a także przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde z tych praw. Ewidencja ta umożliwia również wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust 4 ustawy o PIT.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Pani wniosek – 14 października 2021 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0115-KDIT1.4011.530.2021.2.MST, w której uznałem Pani stanowisko za nieprawidłowe. Interpretację doręczono Pani pełnomocnikowi 15 października 2021 r.

Skarga na interpretację indywidualną

17 listopada 2021 r. wpłynęła do mnie Pani skarga na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy. Wniosła Pani o uchylenie interpretacji.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z 8 marca 2022 r., sygn. akt I SA/Bd 859/21 uchylił zaskarżoną interpretację.

4 maja 2022 r. wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wyrokiem z 29 listopada 2023 r. sygn. akt II FSK 773/22 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

–uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy;

–ponownie rozpatruję Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej i stwierdzam, że stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.) jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W świetle art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8)autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (tzw. kwalifikowanym IP) jest więc prawo własności intelektualnej, które spełnia wszystkie następujące warunki:

–jest jednym z rodzajów praw własności intelektualnej, które ustawodawca wymienił w art. 30ca ust. 2;

–podlega ochronie prawnej na podstawie odrębnych przepisów;

–jego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Jednym z rodzajów praw własności intelektualnej wymienionych w art. 30ca ust. 2 ustawy jest autorskie prawo do programu komputerowego.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji „programu komputerowego”, ani też nie odsyła w tym zakresie do żadnych konkretnych regulacji. W języku powszechnym program komputerowy to zestaw instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych, przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Program komputerowy jest więc pewną odrębną całością, która pozwala użytkownikowi komputera na realizację określonych działań.

Co istotne, tak rozumiany program komputerowy jest przedmiotem prawa autorskiego, jeśli spełnia definicję „utworu” będącego przedmiotem prawa autorskiego z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Stosownie do tego przepisu przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie definiuje „programu komputerowego”. Wymienia „programy komputerowe” jako rodzaj utworów będących przedmiotem prawa autorskiego wyrażanych słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (art. 1 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy rozdziału 7 ustawy nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Ochronie nie podlegają natomiast idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego (art. 74 ust. 2 ww. ustawy).

Zatem program komputerowy zawsze jest funkcjonalną całością. Jednak nie każdy tak rozumiany program podlega ochronie prawno-autorskiej. Program, który jest napisany z wykorzystaniem powtarzalnych schematów, którego wytworzenie wymagało wiedzy i umiejętności programistycznych, ale nie wiązało się z prowadzeniem działań twórczych o indywidualnym charakterze, nie będzie przedmiotem praw autorskich.

Autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej może być uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy wyłącznie wówczas, gdy przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Warunkiem skorzystania z omawianej preferencji IP Box jest:

–prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej przez podatnika, który chce skorzystać z tej preferencji;

–wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie przez podatnika przedmiotu ochrony autorskim prawem do programu komputerowego w ramach tej działalności badawczo-rozwojowej.

Znaczenie pojęcia „działalność badawczo-rozwojowa” zostało wyjaśnione w art. 5a pkt 38 ustawy – jest to:

działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przy czym znaczenia pojęć „badania naukowe” i „prace rozwojowe” zostały określone odpowiednio w art. 5a pkt 39 i 40 ustawy.

I tak, stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć jest w niej mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.), a więc:

prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych są natomiast – zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy – prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca:

nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Łącząc te elementy można stwierdzić, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca:

–badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; lub

–badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń; lub

–prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń,

podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy jest jednym z elementów, które służą ustaleniu przedmiotu opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5%, tj. ustaleniu kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zasadę obliczania kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej określa art. 30ca ust. 4 ustawy. Kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego IP jest iloczyn:

–dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i

–wskaźnika obliczonego według wzoru podanego w przepisie (tzw. wskaźnika nexus).

Dopiero tak ustalony dochód jest przedmiotem opodatkowania preferencyjną stawką 5%.

Celem wskaźnika nexus nie jest „podatkowe rozliczenie” wydatków ponoszonych przez podatników (kwestia możliwości uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu z kwalifikowanego IP jest rozstrzygana na etapie ustalania dochodu z kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy). Wskaźnik nexus służy określeniu, czy za kwalifikowany dochód z kwalifikowanego IP można uznać całość dochodu z kwalifikowanego IP, czy tylko jego część. Istotna jest tu proporcja wykazywanych przez podatnika wartości.

Suma ustalonych we wskazany sposób kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym jest podstawą opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5% (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Co istotne, podatnik, który chce skorzystać z ulgi IP-Box, musi również spełnić obowiązki ewidencyjne, o których mowa w art. 30cb ustawy.

Ocena skutków podatkowych Pani sytuacji

Jak wynika z opisu sprawy:

–autorskie oprogramowanie tworzone i rozwijane przez Panią w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest rezultatem własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej. W konsekwencji stanowi utwór, tj. kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

–tworzone przez Panią oprogramowanie powstaje w ramach działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

–zgodnie z umowami zawartymi ze zleceniodawcami sprzedaje Pani oprogramowanie i przenosi na każdego z nich całość autorskich praw majątkowych do wytwarzanego oprogramowania;

–posiada Pani i prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tak więc majątkowe prawa autorskie do programów komputerowych, które wytworzyła, rozwinęła i ulepszyła Pani w efekcie prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, są kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy, uzyskany przez Panią w latach 2019-2020 dochód z tytułu sprzedaży na rzecz zleceniodawców praw autorskich do wytwarzanego, rozwijanego i ulepszanego programu komputerowego kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym może Pani skorzystać z preferencyjnego opodatkowania.

Zaznaczenia jednak wymaga, że stawkę 5% opodatkowania można zastosować wyłącznie do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (czyli iloczynu dochodu ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego i wskaźnika nexus), a nie do stricte dochodu ze sprzedaży oprogramowania komputerowego.

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co istotne, podatnik ma obowiązek ustalenia odrębnych wskaźników nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).