O ile Spółka z o.o. przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład Przedsiębiorstwa w spadku w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Przedsiębiorstwa w spadku, to przychód z wniesienia przez Państwa wkładu niepieniężnego do Spółki będzie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

21 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 16 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych wniesienia udziałów w przedsiębiorstwie w spadku jako wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki.

Uzupełnili go Państwo pismem z 16 kwietnia 2024 r. (wpływ 16 kwietnia 2024 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będąca stroną postępowania:

• R.R.

2)Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

• M.R.
• T.R.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

5 września 2023 r. zmarł przedsiębiorca S.R. (Spadkodawca, Przedsiębiorca) prowadzący jednoosobową działalność gospodarczą wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej pod firmą „(...)” . Spadkodawca nie pozostawił testamentu.

Spadkobiercami ustawowymi zostali:

• żona T.R. (Spadkobierca 1, Zarządca),
• syn R.R. (Spadkobierca 2),
• syn M.R. (Spadkobierca 3).

Przedsiębiorca był czynnym podatnikiem podatku VAT. Przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej przez zmarłego przedsiębiorcę była przede wszystkim sprzedaż detaliczna paliw do pojazdów silnikowych na stacjach paliw (kod PKD przeważającej działalności 47.30.Z).

Składniki przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej, posiadane przez przedsiębiorcę w chwili jego śmierci, stworzyły jedno przedsiębiorstwo w spadku. W skład przedsiębiorstwa wchodzą wszystkie składniki związane z prowadzeniem działalności m.in. prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z budynkami stanowiącymi odrębną nieruchomość, maszyny, samochody, towary, środki na rachunku bankowym, dokumenty, zezwolenia itp.

Na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji Spadkobiercy nie dokonali działu spadku w zakresie obejmującym przedsiębiorstwo. Spadek po zmarłym na podstawie ustawy nabędą żona Spadkodawcy - Spadkodawca 1, oraz dwóch jego pełnoletnich synów - Spadkodawca 2 i 3, po 1/3 części każdy. Ponadto, 5 września 2023 r. spadkobiercy powołali zarządcę sukcesyjnego w osobie żony Spadkodawcy - Spadkobierca 1. Na dzień złożenia wniosku, Zarządca prowadzi przedsiębiorstwo w spadku zgodnie z dotychczasowym profilem działalności tego przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo w spadku nie prowadzi pełnej księgowości. Spadkobiercy w celu dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa w spadku w niezmienionym zakresie planują jedną, wspólnie podjętą czynnością prawną (potwierdzoną aktem notarialnym), wnieść przysługujące im udziały w przedsiębiorstwie w spadku jako wkład niepieniężny (aport) do założonej przez Spadkodawcę 1 spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Sp. z o.o.”), w zamian obejmując w Sp. z o.o. udziały jako jej wspólnicy. Każdy ze spadkobierców ma zamiar przekazać swoją część przedsiębiorstwa w spadku, tj. po 1/3 udziału w tym przedsiębiorstwie, zaś udział w przedsiębiorstwie nie posiada cech fizycznie wyodrębnionych samodzielnych składników majątkowych i niemajątkowych. Sp. z o.o. w swoim imieniu uzyska wszystkie niezbędne zezwolenia/licencje/koncesje na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej w obszarze obrotu paliwami, sprzedaży alkoholu, wyrobów tytoniowych, itp. Aport obejmie wszystkie składniki materialne i niematerialne związane z działalnością przedsiębiorstwa w spadku (tj. składniki dotyczące wszystkich poszczególnych elementów wchodzących w jego skład, takie jak m.in. nazwę przedsiębiorstwa, środki trwale (nieruchomości, środki transportu), aktywa obrotowe (zapasy, towary), środki finansowe, należności, zobowiązania, tajemnice przedsiębiorstwa czy dokumenty związane z prowadzeniem działalności). Wszyscy pracownicy przedsiębiorstwa w spadku zostaną przez Spółkę przejęci na podstawie art. 23 (1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1465 ze zm. dalej: „Kodeks pracy”).Powyższe oznacza, że przedmiotem aportu będą wszystkie składniki przedsiębiorstwa w spadku, które są przeznaczone do realizacji celów działalności gospodarczej. Wniesione aportem do Sp. z o.o. udziały w majątku przedsiębiorstwa w spadku będą dotyczyć dokładnie tych samych składników majątkowych, jakie Spadkobiercy otrzymali w drodze spadku w ramach przedsiębiorstwa w spadku (z wyłączeniem składników zbytych przez Zarządcę w toku prowadzonej przez przedsiębiorstwo w spadku działalności), a także składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do wykonywania działalności gospodarczej, nabytych przez Zarządcę w okresie od chwili śmierci Spadkodawcy do dnia wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego. W szczególności, przekazana do Sp. z o.o. masa będzie zdolna do kontynuowania działalności gospodarczej i faktycznie tak będzie wykorzystywana, a zatem całość przejmowanego majątku w momencie aportu będzie spełniała definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 (1) k.c. Na Spółkę z o.o. przejdą wszystkie składniki majątku konieczne do podjęcia automatycznie i nieprzerwanie przez nią działalności gospodarczej prowadzonej przez przedsiębiorstwo w spadku w dotychczasowym zakresie. W wyniku aportu składników majątkowych Spółka z o.o. przejmie całe przedsiębiorstwo w spadku, co pozwoli na kontynuowanie działalności gospodarczej. Jak wskazano wyżej Sp. z o.o. w swoim imieniu uzyska wszystkie niezbędne zezwolenia/licencje/koncesje na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej w obszarze obrotu paliwami, sprzedaży alkoholu, wyrobów tytoniowych, itp.

Tak więc, z uwagi na przedstawione okoliczności należy stwierdzić, że przekazanie przez spadkobierców odziedziczonego przedsiębiorstwa będzie stanowiło aport przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 (1) k.c. Sp. z o.o. będzie w momencie otrzymania wkładu w postaci przedsiębiorstwa w spadku czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka po objęciu przedmiotu aportu będzie miała faktyczną możliwość oraz zamiar dalszego prowadzenia działalności przedsiębiorstwa w spadku w takim samym zakresie jak była ona prowadzona dotychczas (tj. przez zmarłego przedsiębiorcę, następnie przez zarządcę sukcesyjnego) przy pomocy składników będących przedmiotem transakcji wniesienia przedsiębiorstwa jako aportu.

Po objęciu udziałów w Sp. z o.o. Spadkobiercy 2 i 3 zamierzają aktem notarialnym darować swoje udziały Spadkobiercy 1, czyli synowie w drodze darowizny przeniosą własność swoich udziałów na rzecz matki.

Pytanie (pytanie nr 2 wniosku)

Czy wniesienie przez Spadkobierców całości przysługujących im udziałów w przedsiębiorstwie w spadku (po 1/3 części każdy) jako wkład niepieniężny (aport) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie stanowił aport przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy o PIT, a w związku z tym czynność ta będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Opisana we wniosku czynność, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 tej ustawy, będzie zwolniona z podatku PIT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 ustawy o PIT stosuje się odpowiednio. Jednakże, w art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT przewidziane zostało zwolnienie podatkowe w odniesieniu do ww. przychodów z kapitałów pieniężnych. W myśl tego przepisu, wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 23 - jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Jednocześnie, art. 24 ust. 23 ustawy o PIT stanowi, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ma zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy spółka przejmująca majątek podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Spółka przejmująca majątek będzie podlegać opodatkowaniu w Polsce, a tym samym warunek określony w art. 24 ust. 23 ustawy o PIT zostanie spełniony. Ponadto wnoszony wkład niepieniężny spełnia definicję przedsiębiorstwa, a Sp. z o.o. przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w jego skład w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Podobne stanowisko zostało zajęte w interpretacji dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 marca 2023 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.19.2023.2.MG, z 28 października 2022 r. nr 0114-KDIP3-1.4011.899.2022.1.AK, z 17 marca 2022 r. nr 0115-KDWT.4011.278.2021.2.MJA.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przepisy ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (Dz. U. z 2021 r. poz. 170 ze zm.), zwanej dalej ustawą o zarządzie sukcesyjnym, wprowadziły specyficzny rodzaj podatnika, jaki stanowi przedsiębiorstwo w spadku.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym

Przedsiębiorstwo w spadku obejmuje składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę, stanowiące mienie przedsiębiorcy w chwili jego śmierci.

Stosownie do art. 2 ust. 2 ustawy o zarządzie sukcesyjnym

Jeżeli w chwili śmierci przedsiębiorcy przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.) stanowiło w całości mienie przedsiębiorcy i jego małżonka, przedsiębiorstwo w spadku obejmuje całe to przedsiębiorstwo.

Jak stanowi art. 2 ust. 3 ww. ustawy

Przedsiębiorstwo w spadku obejmuje także składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej, nabyte przez zarządcę sukcesyjnego albo na podstawie czynności, o których mowa w art. 13, w okresie od chwili śmierci przedsiębiorcy do dnia wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego albo wygaśnięcia uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego.

Z kolei zgodnie z art. 3 cytowanej ustawy

Właścicielem przedsiębiorstwa w spadku w rozumieniu ustawy jest:

1)osoba, która zgodnie z prawomocnym postanowieniem o stwierdzeniu nabycia spadku, zarejestrowanym aktem poświadczenia dziedziczenia albo europejskim poświadczeniem spadkowym, nabyła składniki niematerialne i materialne, o których mowa w art. 2 ust. 1, na podstawie powołania do spadku z ustawy albo testamentu albo nabyła przedsiębiorstwo albo udział w przedsiębiorstwie na podstawie zapisu windykacyjnego;

2)małżonek przedsiębiorcy w przypadku, o którym mowa w art. 2 ust. 2, któremu przysługuje udział w przedsiębiorstwie w spadku;

3)osoba, która nabyła przedsiębiorstwo w spadku albo udział w przedsiębiorstwie w spadku bezpośrednio od osoby, o której mowa w pkt 1 lub 2, w tym osoba prawna albo jednostka organizacyjna, o której mowa w art. 33¹ § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, do której wniesiono przedsiębiorstwo tytułem wkładu - w przypadku gdy po śmierci przedsiębiorcy nastąpiło zbycie tego przedsiębiorstwa albo udziału w tym przedsiębiorstwie.

Stosownie do art. 29 ustawy o zarządzie sukcesyjnym,

Od chwili ustanowienia zarządu sukcesyjnego zarządca sukcesyjny wykonuje prawa i obowiązki zmarłego przedsiębiorcy wynikające z wykonywanej przez niego działalności gospodarczej oraz prawa i obowiązki wynikające z prowadzenia przedsiębiorstwa w spadku.

W myśl zaś art. 59 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym

Zarząd sukcesyjny wygasa z:

1)upływem dwóch miesięcy od dnia śmierci przedsiębiorcy, jeżeli w tym okresie żaden ze spadkobierców przedsiębiorcy nie przyjął spadku ani zapisobierca windykacyjny nie przyjął zapisu windykacyjnego, którego przedmiotem jest przedsiębiorstwo albo udział w przedsiębiorstwie, chyba że zarządca sukcesyjny działa na rzecz małżonka przedsiębiorcy, któremu przysługuje udział w przedsiębiorstwie w spadku;

2)dniem uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia albo wydania europejskiego poświadczenia spadkowego, jeżeli jeden spadkobierca albo zapisobierca windykacyjny nabył przedsiębiorstwo w spadku w całości;

3)dniem nabycia przedsiębiorstwa w spadku w całości przez jedną osobę, o której mowa w art. 3 pkt 3;

4)upływem miesiąca od dnia wykreślenia zarządcy sukcesyjnego z CEIDG, chyba że w tym okresie powołano kolejnego zarządcę sukcesyjnego;

5)dniem ogłoszenia upadłości przedsiębiorcy;

6)dniem dokonania działu spadku obejmującego przedsiębiorstwo w spadku;

7)upływem dwóch lat od dnia śmierci przedsiębiorcy.

Z kolei art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) stanowi, że

Ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych oraz daninę solidarnościową.

Natomiast na mocy art. 1a ust. 1 - ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje również opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów przedsiębiorstwa w spadku.

Zgodnie z art. 1a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Przedsiębiorstwo w spadku, stanowiące jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, jest podatnikiem z tytułu dochodów osiąganych w okresie od otwarcia spadku do dnia wygaśnięcia:

1)zarządu sukcesyjnego albo

2)uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego, jeżeli zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony i dokonano zgłoszenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1c ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2020 r. poz. 170 oraz z 2021 r. poz. 802).

Stosownie do treści art. 7a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Przychody przedsiębiorstwa w spadku uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Jak stanowi art. 7a ust. 2 ww. ustawy

Powstanie przedsiębiorstwa w spadku nie jest traktowane jako rozpoczęcie działalności gospodarczej.

W myśl art. 7a ust. 3 tej ustawy

Równoznaczne z likwidacją działalności gospodarczej jest wygaśnięcie:

1)zarządu sukcesyjnego albo

2)uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego - w przypadku gdy zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony i dokonano zgłoszenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1c ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników.

Art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r., poz. 1610 ze. zm.) przesądza, że spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Natomiast w myśl art. 925 Kodeksu cywilnego, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Zgodnie natomiast z art. 1035 ww. ustawy,

Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu.

Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Jednak zgodnie z art. 1036 ww. ustawy istnieje możliwość rozporządzenia przez spadkobierców prawem lub rzeczą należącą do spadku, mimo istnienia współwłasności, jeśli następuje to za zgodną wolą wszystkich spadkobierców.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ww. ustawy

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to:

a)spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b)spółkę kapitałową w organizacji,

c)spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d)spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e)spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Skutki podatkowe wniesienia wkładu do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zależą od charakteru wkładu.

W przypadku, gdy podatnik obejmuje udziały (akcje) w spółce:

• w zamian za wkład niepieniężny - powstaje u niego przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy;
• w zamian za wkład pieniężny - nie powstaje u niego przychód podatkowy (art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy a contrario).

Także w odniesieniu do samego objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny (jako czynności, która generuje przychód podatkowy) ustawodawca przewidział zróżnicowanie jego skutków podatkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Wolne od podatku są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 23 - jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Przepis art. 24 ust. 23 ww. ustawy stanowi zaś, że:

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ma zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy spółka przejmująca majątek podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

A zatem, w przypadku, gdy podatnik obejmuje udziały (akcji) w spółce w zamian za wkład niepieniężny, po jego stronie powstaje przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, przy czym:

• jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - przychód ten jest wolny od podatku, o ile spółka otrzymująca wkład spełnia warunek określony w art. 24 ust. 23 ustawy i przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład;
• jeżeli wkład niepieniężny ma postać inną niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - ustawa nie przewiduje zwolnienia tego przychodu od podatku i przychód taki podlega opodatkowaniu w trybie art. 30b.

Definicja „przedsiębiorstwa” została zawarta w art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie natomiast z art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny,

przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)koncesje, licencje i zezwolenia;

6)patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)tajemnice przedsiębiorstwa;

9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak wynika z tej definicji, przedsiębiorstwo jest zespołem składników majątkowych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Nie chodzi zatem o jakikolwiek zbiór składników materialnych i niematerialnych, które są wykorzystywane w działalności podatnika, ale o ich „zespół”. Przez „zespół” należy rozumieć zbiór składników pomiędzy którymi istnieją powiązania, które pozwalają uznać ten zbiór za wyodrębnioną funkcjonalnie całość. Przeznaczeniem tego zespołu jest prowadzenie działalności gospodarczej. Powiązania pomiędzy elementami przedsiębiorstwa wynikają z funkcji pełnionych w działalności.

Co istotne, wyliczenie składników przedsiębiorstwa zawarte w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ma charakter otwarty (ustawodawca użył określenia „w szczególności”). Więcej, wyliczenie to ma charakter ogólny, przykładowy, w tym znaczeniu, że warunkiem istnienia przedsiębiorstwa nie jest posiadanie każdego z wymienionych w przepisie elementów. O tym, co w konkretnym przypadku wchodzi w skład przedsiębiorstwa podatnika - jako zespołu składników majątkowych przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej - decyduje specyfika działalności prowadzonej w oparciu o to przedsiębiorstwo. Oznacza to, że, np. może istnieć przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, którego elementem nie są patenty, bo w ramach konkretnej prowadzonej działalności nie było potrzeby uzyskiwania czy nabywania przez przedsiębiorcę patentów. Dla oceny, czy przedmiotem transakcji zbycia dokonywanej przez podatnika jest przedsiębiorstwo, należy zatem kierować się ogólną definicją przedsiębiorstwa oraz uwzględniać indywidualne warunki prowadzenia działalności przez podatnika.

W sytuacji, gdy podatnik prowadzący działalność gospodarczą zbywa (wnosi jako wkład do spółki) wszystkie składniki majątkowe, które służyły prowadzeniu tej działalności, przedmiotem transakcji jest przedsiębiorstwo.

Przedsiębiorstwo - dla celów prawa podatkowego - należy zatem rozumieć jako ogół praw podmiotowych, stosunków faktycznych (np. zakresu i walorów dostawców i klienteli, czyli odbiorców, opinii o przedsiębiorstwie, czyli jego renomy, lokalizacji, stopnia ściągalności jego wierzytelności, środków pieniężnych, udziałów) oraz różnych innych wartości (np. systemu organizacyjnego, doświadczeń w zakresie działalności przedsiębiorstwa, jakości znanej i stosowanej technologii itd.), jakie prowadzący przedsiębiorstwo (jego właściciel) sam lub ze współpracującymi osobami wiąże w zorganizowany zespół majątkowy.

Z opisu sprawy wynika, że Spadkodawca prowadził jednoosobową działalność gospodarczą Po śmierci Spadkodawcy na prowadzonym przedsiębiorstwie jednoosobowym ustanowiono Zarząd Sukcesyjny. Spadkobiercy w celu dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa w spadku w niezmienionym zakresie planują jedną, wspólnie podjętą czynnością prawną (potwierdzoną aktem notarialnym), wnieść przysługujące im udziały w przedsiębiorstwie w spadku jako wkład niepieniężny (aport) do założonej przez Spadkodawcę 1 spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w zamian obejmując w Sp. z o.o. udziały jako jej wspólnicy.

Aport obejmie wszystkie składniki materialne i niematerialne związane z działalnością przedsiębiorstwa w spadku (tj. składniki dotyczące wszystkich poszczególnych elementów wchodzących w jego skład, takie jak m.in. nazwę przedsiębiorstwa, środki trwale (nieruchomości, środki transportu), aktywa obrotowe (zapasy, towary), środki finansowe, należności, zobowiązania, tajemnice przedsiębiorstwa czy dokumenty związane z prowadzeniem działalności). Wszyscy pracownicy przedsiębiorstwa w spadku zostaną przez Spółkę przejęci na podstawie art. 23 (1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1465 ze zm. dalej: „Kodeks pracy”).

Powyższe oznacza, że przedmiotem aportu będą wszystkie składniki przedsiębiorstwa w spadku, które są przeznaczone do realizacji celów działalności gospodarczej. Wniesione aportem do Sp. z o.o. udziały w majątku przedsiębiorstwa w spadku będą dotyczyć dokładnie tych samych składników majątkowych, jakie Spadkobiercy otrzymali w drodze spadku w ramach przedsiębiorstwa w spadku (z wyłączeniem składników zbytych przez Zarządcę w toku prowadzonej przez przedsiębiorstwo w spadku działalności), a także składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do wykonywania działalności gospodarczej, nabytych przez Zarządcę w okresie od chwili śmierci Spadkodawcy do dnia wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego. Przekazanie przez spadkobierców odziedziczonego przedsiębiorstwa będzie stanowiło aport przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 (1) k.c. Sp. z o.o. będzie w momencie otrzymania wkładu w postaci przedsiębiorstwa w spadku czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka po objęciu przedmiotu aportu będzie miała faktyczną możliwość oraz zamiar dalszego prowadzenia działalności przedsiębiorstwa w spadku w takim samym zakresie jak była ona prowadzona dotychczas (tj. przez zmarłego przedsiębiorcę, następnie przez zarządcę sukcesyjnego) przy pomocy składników będących przedmiotem transakcji wniesienia przedsiębiorstwa jako aportu.

Po dokonaniu analizy przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, mając na względzie przytoczone wyżej przepisy prawa, należy stwierdzić, że przedmiotem aportu będzie zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), który pozwala na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej w takim samym zakresie, w jakim prowadził ją Spadkodawca, a następnie Przedsiębiorstwo w spadku, bez konieczności angażowania przez Spółkę z o.o. dodatkowych środków.

Na Spółkę z o.o. przejdą wszystkie składniki majątku konieczne do podjęcia automatycznie i nieprzerwanie przez nią działalności gospodarczej prowadzonej przez Przedsiębiorstwo w spadku w dotychczasowym zakresie. W wyniku aportu składników majątkowych Spółka z o.o. przejmie całe Przedsiębiorstwo w spadku, co pozwoli na kontynuowanie działalności gospodarczej.

Tak więc z uwagi na przedstawione okoliczności należy stwierdzić, że przekazanie przez Państwa odziedziczonego przedsiębiorstwa będzie stanowiło aport przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Podkreślić należy, że w związku ze znowelizowanym brzmieniem art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.) zwolnienie stosuje się pod warunkiem, że spółka lub spółdzielnia, otrzymująca wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

W związku z tym, o ile Spółka z o.o. przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład Przedsiębiorstwa w spadku w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Przedsiębiorstwa w spadku, to przychód z wniesienia przez Państwa wkładu niepieniężnego do Spółki będzie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, stanowisko Państwa jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wskazujemy, że niniejsza interpretacja rozstrzyga w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, w odniesieniu do podatku od towarów i usług i podatku od spadków i darowizn zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tutejszy Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan R.R. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).