Interpretacja indywidualna z dnia 30 kwietnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.207.2024.2.AM
Temat interpretacji
Opodatkowanie zadatku
Interpretacja indywidualna– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:
–nieprawidłowe – w odniesieniu do źródła przychodów,
–prawidłowe – w odniesieniu do momentu powstania obowiązku podatkowego.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
Dnia 5 marca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 21 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 kwietnia 2024 r. (wpływ 24 kwietnia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
W (...)2023 r. została zawarta umowa przedwstępna sprzedaży nieruchomości. Na tę okoliczność został wpłacony zadatek w kwocie X zł. Do wyznaczonego terminu, tj. do dnia (...) 2023 r., kupujący nie podszedł do przyrzeczonego aktu notarialnego, ale został wyznaczony nowy termin na dzień (...) 2024 r., aby aneksować zawarty akt notarialny z (...) 2023 r. i wyznaczyć nowy termin wpłaty pozostałej części za nieruchomość. Kupujący w tym terminie, tj. (...) 2024 r., nie stawił się (sporządzono protokół niestawiennictwa z tym dniem w formie aktu notarialnego). Jako sprzedający zatrzymał Pan zadatek w wysokości X zł.
W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że umowę przedwstępną sprzedaży zawarł Pan jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej. W dniu sporządzenia protokołu niestawiennictwa w formie aktu notarialnego nie została zerwana umowa dotycząca sprzedaży wskazanej we wniosku nieruchomości.
Pytania
1.Jak opodatkować zatrzymany zadatek w wysokości X zł?
Jako osoba fizyczna i pracująca jest Pan opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości 32% (wyższa stawka).
2.Kiedy powstał obowiązek podatkowy – za rok 2023 zgodnie z aktem notarialnym oraz wpłatą zadatku czy w roku 2024 w momencie spisania protokołu o niestawiennictwie w formie aktu notarialnego ((...) 2024 r.)?
Pana stanowisko w sprawie
Pana zdaniem zatrzymany zadatek w momencie jego zachowania przez sprzedawcę będzie stanowił przychód ze sprzedaży nieruchomości i podlegał opodatkowaniu podatkiem ryczałtowym – 19% podstawy opodatkowania i zostanie rozliczony zeznaniem podatkowym PIT-39.
Obowiązek podatkowy powstał w roku 2024 w momencie spisania protokołu o niestawiennictwie w formie aktu notarialnego ((...) 2024 r).
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest:
–nieprawidłowe – w odniesieniu do źródła przychodów,
–prawidłowe – w odniesieniu do momentu powstania obowiązku podatkowego.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Podstawową zasadą obowiązującą w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która została wyrażona w art. 9 ust. 1 tej ustawy.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku.
W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Zatem o przychodzie można mówić wtedy, gdy ma on charakter trwałego przysporzenia majątkowego, tj. mającego konkretny wymiar finansowy.
Z opisu sprawy wynika, że w maju 2023 r. zawarł Pan umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości. W związku z tym otrzymał Pan zadatek. Do wyznaczonego terminu, tj. do (...) 2023 r., kupujący nie podszedł do przyrzeczonego aktu notarialnego. Został wyznaczony nowy termin na (...) 2024 r., aby aneksować zawarty akt notarialny z (...) 2023 r. i wyznaczyć nowy termin wpłaty pozostałej części za nieruchomość. Kupujący w tym terminie, tj. (...) 2024 r., nie stawił się (sporządzono protokół niestawiennictwa z tym dniem w formie aktu notarialnego). Pan natomiast zatrzymał zadatek. Ponadto wskazał Pan, że umowę przedwstępną sprzedaży zawarł Pan jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.
W związku z tym ma Pan wątpliwość dotyczącą opodatkowania zatrzymanego zadatku, tj. kwalifikacji do właściwego źródła przychodów i momentu powstania obowiązku podatkowego.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
d) innych rzeczy,
– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między osobami fizycznymi, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).
Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:
Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.
Umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.
Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego:
Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.
Umowę przedwstępną zawiera się wtedy, gdy z jakichkolwiek względów strony nie chcą, czy nie mogą zawrzeć jeszcze umowy definitywnej, a jednocześnie chcą zabezpieczyć swoje interesy.
Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.
W Pana sprawie została zawarta jedynie umowa przedwstępna sprzedaży nieruchomości. Nie doszło natomiast do zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży nieruchomości. Jak Pan wskazał, kupujący nie stawił się w wyznaczonych terminach. W związku z tym Pan – jako sprzedający – zatrzymał zadatek.
Kwota zachowanego zadatku stanowi zatem Pana przysporzenie majątkowe, skutkujące powstaniem przychodu w rozumieniu przywołanego art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Jednak przychodu tego – wbrew Pana twierdzeniu – nie można kwalifikować do przychodów ze sprzedaży nieruchomości, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ w Pana sprawie nie została zawarta umowa przyrzeczona sprzedaży nieruchomości. Nie doszło bowiem do odpłatnego zbycia nieruchomości, do którego odnosi się art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.
Zauważam, że zadatek jest instytucją prawa cywilnego związaną z wykonaniem zobowiązań umownych. Uiszczenie zadatku ma służyć zabezpieczeniu wykonania świadczenia umownego. Może również stanowić rodzaj świadczenia odszkodowawczego na wypadek niewykonania zobowiązania. Zastosowanie omawianej instytucji nie ma jednak charakteru obligatoryjnego, lecz zależy od decyzji stron umowy.
Z art. 394 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny wynika, że:
W braku odmiennego zastrzeżenia umownego albo zwyczaju zadatek dany przy zawarciu umowy ma to znaczenie, że w razie niewykonania umowy przez jedną ze stron druga strona może bez wyznaczenia terminu dodatkowego od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a jeżeli sama go dała, może żądać sumy dwukrotnie wyższej.
W myśl art. 394 § 2 Kodeksu cywilnego:
W razie wykonania umowy zadatek ulega zaliczeniu na poczet świadczenia strony, która go dała; jeżeli zaliczenie nie jest możliwe, zadatek ulega zwrotowi.
Natomiast zgodnie z art. 394 § 3 Kodeksu cywilnego:
W razie rozwiązania umowy zadatek powinien być zwrócony, a obowiązek zapłaty sumy dwukrotnie wyższej odpada. To samo dotyczy wypadku, gdy niewykonanie umowy nastąpiło wskutek okoliczności, za które żadna ze stron nie ponosi odpowiedzialności albo za które ponoszą odpowiedzialność obie strony.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Źródłem przychodów są inne źródła.
Przy czym art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych precyzuje, że:
Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.
Katalog przychodów z innych źródeł jest katalogiem otwartym, o czym przesądza użycie przez ustawodawcę sformułowania „w szczególności”. Wyliczenie zawarte w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zatem jedynie wyliczeniem przykładowym.
Kwota zatrzymanego zadatku stanowi Pana przysporzenie majątkowe, które zgodnie z art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega opodatkowaniu jako przychód z innych źródeł.
Bezsprzecznym jest fakt, że przychód (obowiązek podatkowy) z tytułu zadatku powstał w momencie, kiedy to kupujący nie przystąpił do podpisania umowy przyrzeczonej, a sprzedający – Pan – zachował otrzymany zadatek. Jak Pan wskazał, do zawarcia przyrzeczonego aktu notarialnego miało dojść (...) 2023 r., jednak kupujący nie stawił się i wyznaczono nowy termin, tj.(...) 2024 r., aby aneksować zawarty akt notarialny z (...) 2023 r. i wyznaczyć nowy termin wpłaty pozostałej części za nieruchomość. Także w tym terminie kupujący nie stawił się, w związku z czym zatrzymał Pan zadatek.
W kwestii dotyczącej zapłaty podatku dochodowego z tytułu zatrzymanego zadatku wskazuję, że zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.
Przed upływem terminu określonego na złożenie zeznania podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek dochodowy, co wynika z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Otrzymany zadatek w momencie jego zachowania przez Pana stanowi przychód z innych źródeł, podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. według skali podatkowej.
Kwota tego zadatku powinna być wykazania w zeznaniu rocznym składanym za rok podatkowy, w którym Pan ten zadatek zatrzymał, i powinna być zsumowana z pozostałymi przychodami/dochodami uzyskanymi przez Pana w tym roku podatkowym.
Podsumowanie:
Otrzymany przez Pana zadatek należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Przychód ten powstał u Pana w momencie zatrzymania zadatku, tj. w momencie spisania protokołu o niestawiennictwie w formie aktu notarialnego ((...) 2024 r.).
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Dokumenty dołączone do uzupełnienia wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w toku postępowania interpretacyjnego.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).