Sprzedaż nieruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 lutego 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 15 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości oraz w zakresie podatku od towarów i usług. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 kwietnia 2024 r. (wpływ 25 kwietnia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca nabył na podstawie umowy z 8 stycznia 2010 r., sporządzonej w formie aktu notarialnego przez notariusza .., nieruchomość położoną w (…), powiat (…), województwo (…), o numerze A, o pow. 1,3752 ha (dalej: Nieruchomość). Nieruchomość ta została nabyta do majątku osobistego Wnioskodawcy i nie była nabyta w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Wnioskodawca postanowił w 2021 r. rozpocząć inwestycję na Nieruchomości w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej (rozliczana w dokumentacji rachunkowej jako inwestycja w obcym środku trwałym). Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę ograniczyły się do przygotowania dokumentacji projektowej i uzyskania pozwolenia na budowę, które na chwilę obecną jest nieprawomocne. Wnioskodawca nie rozpoczął prac budowlanych na Nieruchomości. W styczniu 2024 r. uznał, że nie jest w stanie sfinansować tej inwestycji, stąd w tym miesiącu postanowił wyksięgować wszystkie koszty związane z tą inwestycją oraz zaniechać tej inwestycji w obcym środku trwałym.

Do chwili obecnej, od dnia zakupu Nieruchomości, Wnioskodawca nie wprowadził Nieruchomości do majątku prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa oraz nie rozliczał jakichkolwiek wydatków związanych z utrzymaniem tej Nieruchomości jako koszt uzyskania przychodu w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca nie zajmuje się obrotem nieruchomościami, a od 18 lat nie sprzedawał nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawca wskazał, że wynajmuje nieruchomość – mieszkanie, które należy do Jego majątku osobistego. Nie jest to wynajem w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Dochody uzyskiwane z działalności gospodarczej Wnioskodawcy opodatkowane są podatkiem liniowym (19%). Do celów podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawca prowadzi dokumentację w postaci księgi przychodów i rozchodów.

Nieruchomość nr A nabyta została na podstawie umowy sprzedaży.

Żaden wydatek związany z przedmiotową Nieruchomością nie został zaliczony w koszty uzyskania przychodów.

Na chwilę obecną Wnioskodawca nie wie, kto będzie nabywcą przedmiotowej Nieruchomości, ponieważ nie podjął jeszcze żadnych działań zmierzających do zbycia Nieruchomości.

Wnioskodawca posiada również:

·działkę, na której w latach 2023-2024 wybudowany został dom, do którego Wnioskodawca obecnie się wprowadza;

·mieszkanie, które wynajmowane jest w ramach najmu prywatnego;

·działkę będącą przedmiotem wniosku;

·lokal w budynku mieszkalnym, który do tej pory był siedzibą firmy i jest wpisany do ewidencji środków trwałych;

·działkę zabudowaną halą, w której prowadzona jest działalność gospodarcza Wnioskodawcy.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 1 lutego 2000 r. w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, w której przeważającą działalnością jest sprzedaż hurtowa wyrobów tekstylnych.

Na przedmiotowej Nieruchomości w chwili zakupu działki nie było żadnych zabudowań.

Działka została nabyta do celów rekreacyjnych i ewentualnie do wybudowania na niej domku letniskowego, z którego korzystałaby rodzina Wnioskodawcy.

Działka nr A składa się z gruntów ornych: RV, pastwisk: PsIV i PsVl oraz lasów i gruntów leśnych: LsII.

Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej sprzedaży jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Wnioskodawca nie składał żadnych wniosków w tym zakresie.

Przeznaczenie działki według planu zagospodarowania:

·ZL – tereny lasów i zadrzewień;

·F4MN2 – tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

·F4MP – tereny domów wczasowych i pensjonatów.

Działka nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca wraz z rodziną korzystał sporadycznie z przedmiotowej Nieruchomości w celach rekreacyjnych. Działka nie była i nie jest przeznaczona na wynajem/dzierżawę, ani też nie jest oddana w użytkowanie na podstawie innych umów.

Wnioskodawca nosił się zamiarem wybudowania na działce pensjonatu.

Działka nr A nigdy nie była wpisana do ewidencji środków trwałych związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Pozwolenie na budowę dotyczy wybudowania pensjonatu. W momencie oddania go do użytkowania miał zostać wprowadzony do ewidencji środków trwałych.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „Czy od nabycia ww. nieruchomości do dnia jej planowanej sprzedaży podejmował/będzie podejmował Pan jakiekolwiek czynności wymagające zaangażowania własnych środków finansowych zmierzające do podniesienia jej wartości – jeśli tak, to należy wskazać jakie oraz kiedy i w jakim celu?”, Wnioskodawca przedstawił następujące informacje.

Data	Kontrahent	NETTO	VAT	BRUTTO
14.04.2021	Usługa projektowa	31 500,00	8 625,00	46 125,00
19.05.2021	Opracowanie kosztorysu inwestorskiego	4 000,00	920,00	4 920,00
17.06.2021	Usługa projektowa	154 975,00	35 644,25	190 619,25
26.06.2021	Wycinka drzew i krzewów	-	-	1 500,00
16.03.2022	Usługi geodezyjne	-	-	4 300,00
16.05.2022	Opracowanie kosztorysu inwestorskiego	15 000,00	3 450,00	18 450,00
20.05.2022	Usługa projektowa	61 990,00	14 257,70	76 247,70
30.09.2022	Doradztwo Techniczne	10 000,00	2 300,00	12 300,00
24.10.2022	Urząd w (…) (pozwolenie na budowę)			1 304,00
27.10.2022	Uzgodnienie usytuowania obiektu z siecią	70,50	16,22	86,72
14.11.2022	Uzgodnienie branżowe	130,00	29,90	159,90
16.12.2022	Operat szacunkowy nieruchomości	800,00	184,00	984,00
29.12.2022	Uzgodnienie usytuowania obiektu z siecią	59,00	13,57	72,57
11.01.2023	Uzgodnienie branżowe	130,00	29,90	159,90
06.04.2023	Uzgodnienie usytuowania obiektu z siecią	66,50	15,30	81,80
26.06.2023	Materiały na ogrodzenie	5 549,43	1 27637	6 825,80
27.06.2023	Materiały na ogrodzenie	-32,52	-7,48	-40,00
14.06.2023	(…) Producent ogrodzeń	8 130,08	1 869,92	10 000,00
04.07.2023	(…) Producent ogrodzeń	396,34	91,16	487,50
11.07.2023	Usługa projektowa	92 985,00	21 386,55	114 371,55
Razem	Na 30.01.2024	391 749,33	90 102,36	488 955,69

Na chwilę obecną ciężko jest wskazać okres/datę, kiedy Wnioskodawca będzie chciał sprzedać przedmiotową Nieruchomość, powyższa kwestia uzależniona jest od otrzymania w niniejszej sprawie interpretacji.

Decyzja o chęci sprzedaży Nieruchomości oparta jest w głównej mierze o aspekt finansowy, po dokładnym przeliczeniu Wnioskodawca stwierdził, że nie jest w stanie dokończyć inwestycji.

W dacie sprzedaży Nieruchomość będzie niezabudowana.

Sprzedawana Nieruchomość będzie miała dostęp do drogi publicznej.

Na ten moment Wnioskodawca nie wie, czy będzie zawierał umowę dzierżawy/najmu z kupującym, gdyż uzależnione jest to od, po pierwsze od tego, czy znajdzie się odpowiedni kupiec oraz od tego, jakie koszty utrzymania działki będzie ponosić Wnioskodawca.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „Czy prowadził lub prowadzi Pan jakieś działania, żeby uatrakcyjnić ww. nieruchomość dla celów sprzedaży lub podnieść jej wartość? W szczególności, czy:

a)ogrodził/ogrodzi Pan tą nieruchomość?

b)przyłączył/przyłączy linię elektryczną?

c)zapewnił/zapewni drogę dojazdową do każdej z nich?

d)uzbroił/uzbroi Pan tą nieruchomość?

e)podjął Pan działania w celu jej uzbrojenia?

Kiedy prowadził Pan te działania oraz czy zamierza je Pan prowadzić przed sprzedażą?”,

Wnioskodawca wskazał, że aktualnie prowadzone są prace dotyczące przyłączenia Nieruchomości do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej.

Na razie Wnioskodawca nie podjął żadnej decyzji o planowanej formie sprzedaży Nieruchomości ani też nie wie, czy będzie korzystał z usług pośrednika.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „Czy zawrze Pan umowę przedwstępną sprzedaży ww. nieruchomości? Jeśli tak, to prosimy wskazać:

a)jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień ww. umowy zawartej z przyszłym Nabywcą, będą ciążyły na Kupującym a jakie na Sprzedającym?

b)czy w umowie przedwstępnej sprzedaży zostaną ustalone warunki, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży, przenoszącej własność nieruchomości na Nabywcę? Jeśli tak, to jakie?

c)czy udzieli Pan Nabywcy działki pełnomocnictwa (zgody, upoważnienia) w celu występowania w Pana imieniu w sprawach dotyczących ww. nieruchomości?

d)jeżeli tak, to do uzyskania jakich konkretnie decyzji i pozwoleń udzieli Pan pełnomocnictw Nabywcy do występowania w Pana imieniu?

e)jakich czynności dokona Nabywca do momentu sprzedaży przez Pana ww. nieruchomości w związku z udzielonym pełnomocnictwem?”,

Wnioskodawca wskazał, że jak już wcześniej było wspominane, ze wszystkim decyzjami dotyczącymi przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca wstrzymuje się do momentu uzyskania interpretacji podatkowej.

W sytuacji, gdyby doszło do sprzedaży rzeczonej Nieruchomości, to Wnioskodawca przeznaczyłby uzyskane środki na cele osobiste i utrzymanie rodziny, gdyż Wnioskodawca jest wdowcem, samotnie wychowującym dwoje dzieci, którym chciałby zapewnić odpowiedni utrzymanie i wykształcenie.

Wnioskodawca aktualnie nie planuje sprzedaży innych nieruchomości, jednakże w przyszłości może On podjąć taką decyzję.

Na dzień sporządzania uzupełnienia wniosku, pozwolenia na budowę nie ma, gdyż decyzją z 16 lutego 2024 r. Wojewoda (…)uchylił decyzję o udzieleniu pozwolenia na budowę.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „Jakie inne pozwolenia, decyzje, oprócz wskazanych już we wniosku zostały/zostaną wydane przed sprzedażą nieruchomości – działki nr (…)? Z czyjej inicjatywy nastąpiło/nastąpi wydanie tych decyzji/pozwoleń?”, Wnioskodawca wskazał, że w sprawach związanych z tą Nieruchomością nie było innych decyzji ani też pozwoleń.

Na pytanie Organu o treści cyt.: „W opisie sprawy wskazał Pan, że:

W związku z powyższym, prosimy podać odrębnie do każdej sprzedanej nieruchomości:

·kiedy i w jaki sposób wszedł Pan w posiadanie tych nieruchomości?

·w jakim celu nieruchomości te zostały nabyte przez Pana?

·w jaki sposób działki były wykorzystywane przez Pana od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży?

·kiedy dokonał Pan ich sprzedaży i co było przyczyną ich sprzedaży?

·ile działek zostało sprzedanych i jakich (niezabudowanych czy zabudowanych, jeśli zabudowanych to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe)?

·czy z tytułu ich sprzedaży odprowadzał Pan podatek VAT, składał deklaracje VAT-7 oraz zgłoszenie rejestracyjne VAT-R?”,

Wnioskodawca wskazał, że z uwagi na znaczny okres czasu, Wnioskodawca nie pamięta w jakim trybie odbyła się sprzedaż nieruchomości. Jedynym faktem jaki Wnioskodawca pamięta jest to, że przedmiotem tej transakcji była działka budowlana o powierzchni około 600 m².

Pytania

1.Czy sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę i uzyskana cena z tej sprzedaży, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2.Czy sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę za określoną przez Strony cenę, będzie rodzić zobowiązanie po stronie Wnioskodawcy z tytułu podatku od towarów i usług na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 7 tej ustawy (z tytułu dostawy towarów)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 1, dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, dotyczącego podatku od towarów i usług, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są (...) odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 (...) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (...), jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie (...).

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Nieruchomość nie jest sprzedawana w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej, a dodatkowo, że Nieruchomość nigdy nie została wycofana z tej działalności, gdyż nigdy do tej działalności nie została wprowadzona, co determinuje wniosek, że w niniejszej sprawie nie ma zastosowania art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zważywszy na fakt, że nabycie Nieruchomości nastąpiło około 14 lat temu zasadnym jest wniosek, że sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę i uzyskana cena z tej sprzedaży nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że Jego stanowisko nie ulega zmianie. Sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę i uzyskana cena z tej sprzedaży nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz nie będzie rodzić zobowiązania po stronie Wnioskodawcy z tytułu podatku od towarów i usług na gruncie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 7 tej ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Źródła przychodów

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy:

Jednak stosownie do art. 10 ust. 3 ww. ustawy:

Zatem, aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinny zostać spełnione co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

·taki składnik majątku nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,

·nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności.

Stosownie natomiast do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

·zarobkowym celu działalności,

·wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

·prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Odnosząc się do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie natomiast z treścią art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy:

W przytoczonym art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienione zostały szczególne kategorie przychodów, które – w przypadku uzyskania ich przez Podatnika – stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Takimi przychodami są m.in. przychody uzyskane z odpłatnego zbycia składników majątku, tj. środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, co wynika z treści art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy.

W stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2014 r. przepis ten wskazywał, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących środkami trwałymi – ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Od 1 stycznia 2015 r. przepis ten stanowi jednak, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą (…).

Zmiana treści powyższego przepisu wynikała z przyjętej ostatecznie przez sądy administracyjne linii orzeczniczej, ukształtowanej uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 lutego 2014 r., sygn. akt II FPS 8/13. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, poprzednie brzmienie art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmowało swoim zakresem przychód z odpłatnego zbycia wyłącznie tych składników majątku, które podatnik wprowadził do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a nie wszystkich składników majątku. Tym samym, przychód ze sprzedaży składników majątku spełniających ustawową definicję środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, których podatnik nie ujął w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie stanowił przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, mimo że zbyciu podlegały składniki majątku w rzeczywistości służące tej działalności, a nie celom prywatnym podatnika.

Ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328), ustawodawca doprecyzował brzmienie wyżej wskazanego przepisu i objął jego zakresem skutki podatkowe odpłatnego zbycia wszystkich składników majątku spełniających ustawowe kryteria uznania ich za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, bez względu na to, czy podatnik wpisał je do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, czy też nie.

Jak wynika z uzasadnienia do projektu wskazanej ustawy zmieniającej, zmiana dotycząca sposobu ustalenia przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej ma charakter doprecyzowujący. Jej celem jest wyraźne wskazanie, że zbycie składnika majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej stanowi przychód z tej działalności. Dotyczy to składników, które z uwagi na przewidywany okres ich używania krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych, jak również składników, których podatnik – pomimo takiego obowiązku – nie ujął w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Przywołany wyżej przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. – nie reguluje ani kwestii kwalifikowania składnika majątku do kategorii środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, ani obowiązku ujmowania go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Reguluje on wyłącznie kwestię skutków podatkowych zbycia wskazanych w nim składników majątku, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od  1 stycznia 2015 r., objęty został przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego oraz wartości niematerialnej i prawnej, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził, czy też nie wprowadził te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej.

Na podstawie art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z powyższych przepisów wynika, iż – co do zasady – przychód ze sprzedaży składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej podatnika (stanowiących środki trwałe lub z uwagi na krótki okres użytkowania niebędące środkami trwałymi) co do zasady stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jednakże od tej zasady przewidziany został wyjątek, zgodnie z którym, jeżeli składnik majątku wykorzystywany w działalności gospodarczej podatnika należy do jednej z kategorii wskazanych w art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to wtedy przychodu ze sprzedaży takiego składnika majątku nie traktuje się jako przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wykazuje szereg związków systemowych z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.). Jednym z powiązań tego rodzaju jest problematyka składników majątkowych, która w systemie prawa podatkowego została wyraźnie odniesiona do prawa bilansowego.

Zgodnie z art. 5a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy o rachunkowości:

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera bezpośredniej i legalnej definicji środków trwałych, dokonuje natomiast ich podziału na podlegające i niepodlegające amortyzacji.

Definicja pojęcia środki trwałe wywodzi się z ustawy o rachunkowości, gdzie zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15:

Grunt jest zdatny do użytku z chwilą nabycia. Na jego wartość początkową wpływa wyłącznie cena należna sprzedającemu oraz koszty związane z zakupem (koszty aktu notarialnego, itp.).

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 22c ww. ustawy:

Z powyższych wyjaśnień wynika, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają możliwości uznania danego składnika majątku za środek trwały od ujęcia go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania jego amortyzacji (zwłaszcza, że część środków trwałych objęta jest ustawowym wyłączeniem z amortyzacji podatkowej).

Stosownie natomiast do art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z kolei, jak stanowi art. 22f ust. 1 ww. ustawy:

W myśl art. 5a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości:

Tym samym, na podstawie tych definicji, można stwierdzić, że inwestycja w obcym środku trwałym to ogół działań (nakładów) podatnika, odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia lub polegają na stworzeniu składnika majątku mającego cechy środka trwałego.

Zgodnie z przyjętą linią orzecznictwa sądowego – przez inwestycje w obcych środkach trwałych należy rozumieć nakłady ponoszone na ulepszenie istniejącego już środka trwałego, który nie stanowi własności (współwłasności) podatnika, jest jednak przez niego wykorzystywany na podstawie stosownej umowy (najmu, dzierżawy, użyczenia itp.).

Natomiast nowe budynki i budowle na cudzym gruncie są specyficznym środkiem trwałym. Jest to spowodowane faktem, że może istnieć sytuacja, w której właścicielem gruntu jest jeden podmiot, ale budynek bądź budowla została wybudowana przez inny podmiot, przy czym właścicielem całej nieruchomości pozostaje ten pierwszy podmiot, zgodnie z zasadą, że wszystko, co trwale stoi na gruncie, jest własnością właściciela gruntu.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że rozpoczęcie inwestycji na należącym do Wnioskodawcy gruncie w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej (rozliczanej w dokumentacji rachunkowej jako inwestycja w obcym środku trwałym), w postaci wydatków, które ograniczyły się do przygotowania dokumentacji projektowej i uzyskania pozwolenia na budowę, przy czym decyzja o udzieleniu pozwolenia na budowę została uchylona przez Wojewodę (…), nie mogło stanowić inwestycji w obcym środku trwałym. Jak bowiem wskazano powyżej, za inwestycję w obcym środku trwałym można uznać jedynie te nakłady, które są ponoszone na składniki majątku, który już istnieje, a poza tym należą do innego podmiotu. Natomiast w przedmiotowej sprawie właścicielem gruntu jest Wnioskodawca.

Przy czym, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości wykorzystywanych w działalności gospodarczej, zgodnie z art. 22 ust. 5e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W celu zakwalifikowania działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu, czyli ustalenia, czy planowana sprzedaż wskazanej we wniosku niezabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę nr A, będzie stanowiła przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też stanowić będzie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, należy mieć na uwadze zamiar, okoliczności i cel działań związanych z planowanym odpłatnym zbyciem tej nieruchomości.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca nabył na podstawie umowy sprzedaży  z 8 stycznia 2010 r., Nieruchomość nr (…), o pow. 1,3752 ha. Nieruchomość ta została nabyta do majątku osobistego Wnioskodawcy i nie była nabyta w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Na przedmiotowej Nieruchomości w chwili zakupu nie było żadnych zabudowań. Działka nr A składa się z gruntów ornych: RV, pastwisk: PsIV i PsVl oraz lasów i gruntów leśnych: LsII.

Nieruchomość została nabyta do celów rekreacyjnych i ewentualnie do wybudowania na niej domku letniskowego, z którego korzystałaby rodzina Wnioskodawcy.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą od 1 lutego 2000 r. w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, w której przeważającą działalnością jest sprzedaż hurtowa wyrobów tekstylnych. Dochody uzyskiwane z działalności gospodarczej Wnioskodawcy opodatkowane są podatkiem liniowym (19%). Do celów podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawca prowadzi dokumentację w postaci księgi przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca postanowił w 2021 r. rozpocząć inwestycję na Nieruchomości w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej (rozliczana w dokumentacji rachunkowej jako inwestycja w obcym środku trwałym). Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę ograniczyły się do przygotowania dokumentacji projektowej i uzyskania pozwolenia na budowę, przy czym decyzja o udzieleniu pozwolenia na budowę została uchylona 16 lutego 2024 r. przez Wojewodę (…). Wnioskodawca nie rozpoczął prac budowlanych na Nieruchomości. W styczniu 2024 r. uznał, że nie jest w stanie sfinansować tej inwestycji, stąd w tym miesiącu postanowił wyksięgować wszystkie koszty związane z tą inwestycją oraz zaniechać tej inwestycji w obcym środku trwałym.

Do chwili obecnej, od dnia zakupu Nieruchomości, Wnioskodawca nie wprowadził Nieruchomości do majątku prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa oraz nie rozliczał jakichkolwiek wydatków związanych z utrzymaniem tej Nieruchomości jako koszt uzyskania przychodu w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Żaden wydatek związany z przedmiotową Nieruchomością nie został zaliczony w koszty uzyskania przychodów. Działka nr A nigdy nie była wpisana do ewidencji środków trwałych związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej sprzedaży jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Wnioskodawca nie składał żadnych wniosków w tym zakresie.

Przeznaczenie działki według planu zagospodarowania:

·ZL – tereny lasów i zadrzewień;

·F4MN2 – tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;

·F4MP – tereny domów wczasowych i pensjonatów.

Działka nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca wraz z rodziną korzystał sporadycznie z przedmiotowej Nieruchomości w celach rekreacyjnych. Działka nie była i nie jest przeznaczona na wynajem/dzierżawę, ani też nie jest oddana w użytkowanie na podstawie innych umów.

Wnioskodawca nosił się zamiarem wybudowania na działce pensjonatu. Pozwolenie na budowę dotyczyło wybudowania pensjonatu. W momencie oddania go do użytkowania miał zostać wprowadzony do ewidencji środków trwałych.

Wydatki, jakie Wnioskodawca poniósł na Nieruchomość to: usługi projektowe, opracowanie kosztorysu inwestorskiego, wycinka drzew i krzewów, usługi geodezyjne, doradztwo techniczne, pozwolenie na budowę, uzgodnienia usytuowania obiektu z siecią, uzgodnienia branżowe, operat szacunkowy nieruchomości, materiały na ogrodzenie.

Na chwilę obecną ciężko jest wskazać okres/datę, kiedy Wnioskodawca będzie chciał sprzedać przedmiotową Nieruchomość, powyższa kwestia uzależniona jest od otrzymania w niniejszej sprawie interpretacji.

Decyzja o chęci sprzedaży Nieruchomości oparta jest w głównej mierze o aspekt finansowy, po dokładnym przeliczeniu Wnioskodawca stwierdził, że nie jest w stanie dokończyć inwestycji.

W dacie sprzedaży Nieruchomość będzie niezabudowana. Sprzedawana Nieruchomość będzie miała dostęp do drogi publicznej. Wnioskodawca aktualnie prowadzi prace dotyczące przyłączenia Nieruchomości do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej.

Na razie Wnioskodawca nie podjął żadnej decyzji o planowanej formie sprzedaży Nieruchomości ani też nie wie, czy będzie korzystał z usług pośrednika.

Na ten moment Wnioskodawca nie wie, czy będzie zawierał umowę dzierżawy/najmu z kupującym, gdyż uzależnione jest to, od po pierwsze od tego, czy znajdzie się odpowiedni kupiec oraz od tego, jakie koszty utrzymania działki będzie ponosić Wnioskodawca.

Na chwilę obecną Wnioskodawca nie wie, kto będzie nabywcą przedmiotowej Nieruchomości.

W sytuacji, gdyby doszło do sprzedaży rzeczonej Nieruchomości, to Wnioskodawca przeznaczyłby uzyskane środki na cele osobiste i utrzymanie rodziny, gdyż Wnioskodawca jest wdowcem, samotnie wychowującym dwoje dzieci, którym chciałby zapewnić odpowiedni utrzymanie i wykształcenie.

Wnioskodawca nie zajmuje się obrotem nieruchomościami, a od 18 lat nie sprzedawał nieruchomości. Z uwagi na znaczny okres czasu, Wnioskodawca nie pamięta w jakim trybie odbyła się sprzedaż nieruchomości. Jedynym faktem jaki Wnioskodawca pamięta jest to, że przedmiotem tej transakcji była działka budowlana o powierzchni około 600 m².

Obecnie Wnioskodawca wynajmuje mieszkanie, które należy do Jego majątku osobistego. Nie jest to wynajem w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Wnioskodawca posiada również:

·działkę, na której w latach 2023-2024 wybudowany został dom, do którego Wnioskodawca obecnie się wprowadza;

·mieszkanie, które wynajmowane jest w ramach najmu prywatnego;

·działkę będącą przedmiotem wniosku;

·lokal w budynku mieszkalnym, który do tej pory był siedzibą firmy i jest wpisany do ewidencji środków trwałych;

·działkę zabudowaną halą, w której prowadzona jest działalność gospodarcza Wnioskodawcy.

Wnioskodawca aktualnie nie planuje sprzedaży innych nieruchomości, jednakże w przyszłości może On podjąć taką decyzję.

Skutki podatkowe planowanej sprzedaży niezabudowanej nieruchomości

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż niezabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę nr A, nabytej w 2010 r. do Jego majątku osobistego i nie w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, która to nieruchomość nie została wprowadzona do majątku prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa oraz Wnioskodawca nie rozliczał jakichkolwiek wydatków związanych z utrzymaniem tej nieruchomości jako koszt uzyskania przychodu w działalności gospodarczej prowadzonej przez Niego oraz przed sprzedażą wyksięgował wszystkie koszty związane z tą inwestycją, nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, skutki podatkowe planowanej sprzedaży niezabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę nr A, należy rozpatrywać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przedmiotowej sprawie, za datę nabycia przez Wnioskodawcę niezabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę nr A, należy uznać datą nabycia tej nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży do Jego majątku osobistego, tj. 2010 r.

Zatem ww. pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, upłynął z końcem 2015 r.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż niezabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę nr A, nabytej przez Wnioskodawcę w 2010 r. do Jego majątku osobistego, w związku z tym, że sprzedaż tej nieruchomości nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, nie będzie stanowiła przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu.

Jednocześnie, planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż ww. nieruchomości nie będzie stanowiła źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w związku z upływem okresu pięciu lat liczonego od końca roku, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości. Zatem, Wnioskodawca również nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, w którym wskazał, że sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę i uzyskana cena z tej sprzedaży nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, w związku z czym nie dokonuje analizy dołączonych do wniosku dokumentów. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku.

Jednocześnie wyjaśnić należy, że na powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma wpływu wystąpienie (lub niewystąpienie) obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług. Kwestie związane z tym podatkiem są regulowane poprzez odrębne przepisy zawarte w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361). Oznacza to, że rozstrzygnięcia spraw w zakresie regulowanym ustawą o podatku od towarów i usług zasadniczo nie mają wpływu na rozstrzygnięcia w zakresie regulowanym ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb  ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r.  poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).