Ustalenie podstawy obliczenia daniny solidarnościowej.

Interpretacja indywidualna

  – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 lutego 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 16 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podstawy obliczenia daniny solidarnościowej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości osiąganych dochodów niezależnie od miejsca ich uzyskania. Wnioskodawca jest obywatelem Polski i przebywa na terytorium Polski przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w ciągu roku. Przy czym nie osiąga żadnych przychodów poza terytorium Polski.

Wnioskodawca jest udziałowcem spółki kapitałowej w postaci spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, gdzie posiada (...) udziały w kapitale zakładowym. Stanowi to X% w całości kapitału zakładowego, które daje X% głosów na Zgromadzeniu Wspólników Spółki. Wnioskodawca jako wspólnik większościowy mający możliwość faktycznego decydowania o kierunkach rozwoju Spółki zainteresowany jest wprowadzeniem do niej inwestora branżowego, który dokapitalizuje Spółkę i przejmie bezpośredni i decydujący wpływ na jej działalność. Jednocześnie dojdzie do wycofania się Wnioskodawcy ze Spółki poprzez dokonanie następujących czynności:

I.W pierwszym kroku Inwestor zawrze z Wnioskodawcą umowę inwestorską, która będzie stanowiła podstawę do przeprowadzenia całej transakcji, tak aby Inwestor docelowo posiadał co najmniej Y% wszystkich udziałów w Spółce. Na poziomie umowy inwestorskiej zostaną uzgodnione w szczególności takie kwestie jak:

1)wartości całej transakcji,

2)kwota wynagrodzenia Wspólnika za umarzane udziały,

3)kwestia dotycząca zawarcia kontraktu managerskiego na dalsze prowadzenie Spółki,

4)skład organów spółki,

5)ewentualnie nowe brzmienie umowy Spółki.

II.W następnym kroku zostanie zwołane Zgromadzenie Wspólników Spółki, na którym zostaną podjęte następujące czynności:

1)zostanie podniesiony kapitał zakładowy Spółki poprzez ustanowienie nowych udziałów w Spółce, które zostaną objęte przez Inwestora,

2)następnie, na tym samym Walnym Zgromadzeniu, umorzone zostaną udziały Wspólnika za jego zgodą (umorzenie dobrowolne). Innymi słowy udziały Wspólnika zostaną umorzone za jego zgodą w drodze nabycia udziałów przez spółkę, w trybie art. 199 KSH,

3)do uzgodnienia jest kwestia odnosząca się do sposobu dobrowolnego umorzenia udziałów Wspólnika, przy czym nastąpi to wraz z obniżeniem kapitału zakładowego Spółki,

4)na koniec w umowie Spółki zostaną dokonane stosowne zmiany, tak aby stan prawny w KRS w zakresie posiadanych udziałów przez poszczególnych wspólników Spółki w odniesieniu do kapitału zakładowego Spółki odpowiadał stanowi rzeczywistemu. Docelowo Inwestor powinien posiadać co najmniej Y% wszystkich udziałów w Spółce.

Zatem w omawianym zdarzeniu umorzenie udziałów Wnioskodawcy za wynagrodzeniem w formie pieniężnej doprowadzi do unicestwienia bytu prawnego udziałów będących własnością Wnioskodawcy.

Pytanie

Czy przychód, o którym mowa powyżej, uzyskany przez Wnioskodawcę, tj. z tytułu uzyskanego wynagrodzenia za umorzenie udziałów, powinien zostać zaliczony do podstawy obliczenia daniny solidarnościowej, o której mowa w art. 30h ust. 1 Ustawy PIT?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód, o którym mowa w pytaniu, nie powinien zostać zaliczony do podstawy obliczenia daniny solidarnościowej, o której mowa w art. 30h ust. 1 Ustawy PIT.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody,  z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z kolei w myśl art. 9 ust. 1a omawianej ustawy, jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest,  z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30cb, art. 30da-30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c,  art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Jak wynika z powołanych przepisów, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zasadę powszechności opodatkowania (art. 9 ust. 1). Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada przy tym zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych w oparciu o system przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów. Ustawodawca tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń.

Przychody Wnioskodawcy z tytułu umorzenia udziałów w spółce są przychodami z udziału  w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy - przychodami z umorzenia udziałów (akcji).

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej z umorzenia udziałów został uregulowany  w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym: dochodem, o którym mowa w ust. 5 pkt 1, jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo 1g, albo 1ł, albo art. 23 ust. 1 pkt 38, albo 38c; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, kosztami uzyskania przychodu są wydatki poniesione przez spadkodawcę lub darczyńcę na nabycie tych udziałów lub akcji.

Dochód ten podlega opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 omawianej ustawy.

Przechodząc do kwestii podstawy obliczenia daniny solidarnościowej należy odnieść się do art. 30h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30h ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne są obowiązane do zapłaty daniny solidarnościowej w wysokości 4% podstawy obliczenia tej daniny.

Zgodnie z ust. 2 ww. przepisu podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowi nadwyżka ponad 1 000 000 zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f po ich pomniejszeniu o:

1)kwoty składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a,

2)kwoty, o których mowa w art. 30f ust. 5 - odliczone od tych dochodów.

Z powyższego przepisu wynika, że do podstawy obliczenia daniny solidarnościowej nie zalicza się dochodów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30a omawianej ustawy,  a więc przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Danina solidarnościowa

Zgodnie z art. 30h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226):

Osoby fizyczne są obowiązane do zapłaty daniny solidarnościowej w wysokości 4% podstawy obliczenia tej daniny.

Stosownie do brzmienia ustępu 2 tego artykułu:

Podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowi nadwyżka ponad 1 000 000 zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f po ich pomniejszeniu o:

1)kwoty składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a,oraz składek, o których mowa w art. 30c ust. 2 pkt 2

2)kwoty, o których mowa w art. 30f ust. 5

–odliczone od tych dochodów.

Przepis art. 30h ust. 2 wskazuje na kategorie dochodów, w oparciu o które oblicza się daninę solidarnościową. Należą do nich:

·dochody opodatkowane na tzw. zasadach ogólnych, według skali podatkowej, w tym dochody osiągnięte za granicą, które na mocy art. 27 ust. 9-9a ustawy łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

·dochody opodatkowane w trybie art. 30b ustawy, czyli dochody uzyskane z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni, z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, z umorzenia, odkupienia, wykupienia albo unicestwienia w inny sposób tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych oraz dochody z odpłatnego zbycia walut wirtualnych;

·dochody z działalności gospodarczej opodatkowane na zasadach art. 30c ustawy (tzw. podatkiem liniowym);

·dochody zagranicznej jednostki kontrolowanej.

Posługując się w art. 30h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odesłaniem do art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f ustawy ustawodawca mówi wyłącznie o dochodach podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w tych przepisach.

W myśl art. 30h ust. 3 ww. ustawy:

Przy ustalaniu wysokości podstawy obliczenia daniny solidarnościowej w roku kalendarzowym, o którym mowa w ust. 4, uwzględnia się dochody i kwoty pomniejszające te dochody zgodnie z ust. 2 wykazywane w:

1)rocznym obliczeniu podatku, o którym mowa w art. 34 ust. 7, jeżeli podatek wynikający z tego rozliczenia jest podatkiem należnym,

2)zeznaniach wymienionych w art. 45 ust. 1, ust. 1a pkt 1 i 2 oraz ust. 1aa

–których termin złożenia upływa w okresie od dnia następującego po dniu upływu terminu na złożenie deklaracji o wysokości daniny solidarnościowej w roku poprzedzającym ten rok kalendarzowy do dnia upływu terminu, o którym mowa w ust. 4.

W myśl art. 30h ust. 4 tej ustawy:

Osoby fizyczne, o których mowa w ust. 1, są obowiązane składać urzędom skarbowym deklarację o wysokości daniny solidarnościowej, według udostępnionego wzoru, w terminie do dnia 30 kwietnia roku kalendarzowego i w tym terminie wpłacić daninę solidarnościową. Przepisy art. 45 ust. 1b i 1c stosuje się odpowiednio.

Danina solidarnościowa jest podatkiem odrębnym od podatku dochodowego od osób fizycznych. Zostało to wyraźnie wskazane w art. 1 ustawy:

Ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych oraz daninę solidarnościową.

Choć określając podstawę opodatkowania tą daniną ustawodawca posłużył się elementami, które występują w podatku dochodowym od osób fizycznych, to jednak regulacje dotyczące daniny mają charakter autonomiczny. W szczególności ustawodawca nie wskazał w rozdziale 6a ustawy, który dotyczy daniny solidarnościowej, że stosuje się do niej odpowiednio określone przepisy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Źródło przychodu z tytułu umorzenia dobrowolnego

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Żródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a tej ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1ab pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Treść art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także przychody z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości.

Jednak przytoczony powyżej przepis nie obejmuje swą dyspozycją zbycia udziałów (akcji) w celu ich umorzenia, czyli umorzenia dobrowolnego. Zatem w przypadku umorzenia dobrowolnego udziałów w spółkach dochodzi do zbycia tych udziałów, a osiągnięty przychód z tego tytułu należy zakwalifikować – zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – do kapitałów pieniężnych.

W myśl natomiast art. 30b ust. 1 pkt 2 tej ustawy:

Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Ocena skutków podatkowych Pana sytuacji

Umorzenie dobrowolne udziałów przez ich zbycie w celu umorzenia w istotny sposób różni się od sposobu opodatkowania przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (do których kwalifikuje się umorzenie przymusowe i automatyczne). W pierwszym przypadku podatnicy są zobowiązani do opodatkowania tych dochodów samodzielnie, tj. bez udziału płatnika. Natomiast w odniesieniu do przychodów z udziału w zyskach osób prawnych zasadą jest udział płatnika w pobraniu zryczałtowanego podatku dochodowego.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone regulacje prawne, przychód uzyskany z tytułu odpłatnego zbycia udziałów przez Pana (wspólnika) na rzecz Spółki celem ich umorzenia (tzw. umorzenie dobrowolne) stanowi przychód z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Dochód taki podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w przepisie art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji będzie Pan zobowiązany do doliczenia dochodu osiągniętego z tytułu zbycia udziałów do podstawy opodatkowania z tytułu daniny solidarnościowej zgodnie  z art. 30h ust. 1-2 w związku z art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo  o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm).