Możliwość skorzystania z ulgi mieszkaniowej oraz kosztów uzyskania przychodu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 lutego 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 6 lutego 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 marca 2024 r. (wpływ 25 marca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanów faktycznych

Sprawa dotyczy: podatku od spadku po zmarłym mężu.

W lipcu (…) aktem notarialnym został zakupiony budynek z 1956 r. przez małżonków (…) objętych ustawowo wspólnością majątkową. Budynek wraz z budynkiem gospodarczym nadawał się do generalnego remontu. Po przeprowadzeniu wszelkich niezbędnych czynności w związku z nabyciem tej nieruchomości przystąpili Państwo do remontu ww. budynku.

Nastąpiła wymiana pokrycia dachowego i związane z tym różne poprawki w ubytkach dachowych. Wymieniono okna i drzwi. Ocieplono budynek z zewnątrz styropianem i wykonano elewację. Założono bramę wjazdową i furtkę wejściową, aby budowa była zamknięta, ponieważ znajduje się 30 km od miejsca zamieszkania.

Imienne rachunki i faktury były wystawiane na Pani osobę lub męża z adresem remontowanego domu lub na adres Państwa miejsca zamieszkania. Remont trwał do marca 2021 r.

W tym czasie Pani mąż nagle po 2 dniach choroby (…) zmarł.

W zamyśle Pani i męża budynek po remoncie miał służyć Państwu i rodzinie jako miejsce wypoczynku i rodzinnych spotkań, ponieważ znajduje się w rekreacyjnej części Państwa regionu.

Nadmienia Pani, że dużo pracy i wysiłku włożyli Państwo, pracując tam przy adaptacji i modernizacji tego miejsca.

Po śmierci męża brakowało motywacji i sił do dalszej pracy. Pani mąż był mózgiem całej inwestycji, a Pani nie ma możliwości dalszego kontynuowania tego zamierzenia.

Aby to miejsce nie zostawić bez opieki, nie czekając aż minie 5 lat, żeby bez podatku zbyć tę nieruchomość, bo obawiała się Pani, że bez należytego nadzoru ulegnie zniszczeniu, sprzedała Pani po roku od śmierci męża budynek do dalszego remontu w 2022 r.

Od jego nabycia w 2018 r. do 2022 r. minęły 4 lata, czyli tym samym musi Pani zapłacić podatek lub otrzymane ze sprzedaży pieniądze ulokować w „koszty własne mieszkaniowe” i tutaj ma Pani trzy pytania dotyczące tej sprawy.

W piśmie z 25 marca 2024 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, udzieliła Pani następujących odpowiedzi na zadane w wezwaniu organu pytania:

a)Jakie konkretnie koszty poniesione w związku z remontem nieruchomości ma Pani zamiar zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu?

Odpowiedź: Do kosztów uzyskania przychodu zamierza Pani zaliczyć:

1/2 kwoty zakupu nieruchomości tj. (…)

1/2 koszt notarialny (…)

1/2 koszty poniesione z remontem tej nieruchomości (…)

Razem: (…)

b)Czy koszty, których dotyczy pytanie oznaczone we wniosku nr 1, zwiększyły wartość nieruchomości którą Pani sprzedała?

Odpowiedź: Koszty poniesione z remontem tej nieruchomości zwiększyły wartość tej nieruchomości fizycznie jak i wizerunkowo.

Zakup tej nieruchomości to kwota (…)

Koszty poniesione z remontem (…)

Razem: (…)

W zeznaniu podatkowym PIT-39 odpłatne zbycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy pozycja „C”.

Przychód „b” wynosi (…) zł minus koszty uzyskania przychodu (w tym koszt remontu) wynosi (…) zł. Wtedy dochód zwolniony na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wynosi (…) zł.

c)Jakich konkretnie wydatków na cele mieszkaniowe dotyczy Pani wniosek? Opis sprawy i zadane pytanie zawierają tylko ogólną informację, że zamierza Pani skorzystać z ulgi mieszkaniowej, tzw. „własne cele mieszkaniowe”.

Odpowiedź: Pani konkretne wydatki już poniesione w 2022 r. na własne cele mieszkaniowe to: doprowadzenie gazu do domu, wymiana pieca i częściowa izolacja poddasza, wymiana kaloryferów, malowanie i renowacja ścian po usunięciu tapet.

Na te prace posiada Pani faktury VAT o łącznej kwocie (…) zł.

W 2023 r. wykonała Pani posadzkę przy wejściu do domu w kwocie (…) zł.

W 2024 r. prace już się rozpoczęły i wydatkowała Pani kwotę (…) zł na dokończenie ocieplenia poddasza i związane z tym prace budowlane, wykonanie prac w łazience.

d)Czy w nieruchomości w odniesieniu do której zamierza Pan ponieść wydatki na cel mieszkaniowy realizuje Pani własne cele mieszkaniowe, tj. czy w niej Pani mieszka (stale, okresowo – jak często, w jakich okresach)?

Odpowiedź: W nieruchomości, w której mieszka Pani na stałe zrealizowała Pani już większość prac dotyczących tzw. „własne cele mieszkaniowe”. Jeśli koszty poniesione na remont nieruchomości zbytej będzie mogła Pani zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu o co pyta Pani w pytaniu 1 wniosku ORD-IN z 6 lutego 2024 r.

e)Czy środki zamierza Pani wydatkować na własne cele mieszkaniowe w ciągu 3 lat od końca roku, w którym dokonała Pani sprzedaży nieruchomości opisanej we wniosku?

Odpowiedź: Tak – środki zamierza Pani wydatkować na własne cele mieszkaniowe.

Pytania (pytanie oznaczone nr 3 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 25 marca 2024 r.)

1.W zeznaniu rocznym PIT-39 pozycja C to przychód (sprzedaż domu)

Koszty uzyskania przychodu to – kwota nabycia tej nieruchomości 1/2 część

   – koszty notarialne.                                   

Czy poniesione koszty w związku z remontem tej nieruchomości od jej nabycia w 2018 r. do śmierci męża w 2021 r., które były Państwa wspólnym kosztem może Pani w 1/2 części zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?

2.Czy pozostały dochód pozycja E PIT-39 jest to dochód zwolniony z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, jeśli odejmie Pani koszty uzyskania przychodu o które pyta Pani w pytaniu pierwszym, to pozostałą kwotę może Pani przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe?

3.Czy do kosztów własnych mieszkaniowych może Pani zaliczyć:

a)Koszt renowacji ogrodzenia posesji,

b)Koszt utwardzenia (brukowania) podjazdu do domu?

Pani stanowisko w sprawie

Ad. 1

Jak już wcześniej opisała Pani w części G wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, kiedy została Pani sama, nie ma sił ani środków do dalszego remontu tego domu. Bardzo ciężko pracowała Pani z mężem na to wszystko, dzieląc pracę fizyczną, remontową i ponosząc razem koszty finansowe na potrzebne zakupy, co jak już wcześniej Pani opisała przedstawione w fakturach imiennych.

Uważa Pani, że tak jak przy zakupie tego domu w 1/2 części należy do Pani, tak i poniesione koszty remontu, które za życia męża były poniesione i dzieliła Pani na równo z mężem, należą do kosztów uzyskania przychodu.

Ad. 2

Otrzymany przychód ze sprzedaży tego budynku nie był tylko czystym zyskiem jak przy otrzymaniu części spadku bez naszego udziału w jego powstaniu.

Brała Pani czynny udział w tym przychodzie i jeśli miałaby Pani teraz przyjąć, że tych kosztów nie ponosiła, na co ma Pani dokumenty, że ponosiła, to w związku z tym musi Pani wybrać albo

1)Czysty przychód minus koszty – a resztę opodatkować

2)Przychód bez kosztów – ale z udokumentowanymi kosztami na cele własne mieszkaniowe.

Pani stanowisko: uważa Pani, że poniosła koszty uzyskania przychodu (1/2 zakupu + 1/2 kosztów remontu), a resztę przychodu po ich odjęciu powinna Pani wydać na własne cele mieszkaniowe.

Ad. 3 (Stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 25 marca 2024 r.)

Uważa Pani, że własnym celem mieszkaniowym, to nie tylko jego wnętrze (mieszkanie), o które trzeba dbać, odnawiać, ale również jego obejście (bo to jest budynek). Ma Pani na uwadze jego otoczenie, takie jak ogrodzenie czy dojazd do domu i możliwość realizowania tych zamierzeń z dochodu przeznaczonego na własne cele mieszkaniowe.

Dochód zwolniony na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy PIT-39.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Z kolei, jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w lipcu (…) aktem notarialnym zakupiła Pani wraz z mężem budynek z 1956 r. W Pani małżeństwie obowiązywała wspólność majątkowa. Wskazany budynek wraz z budynkiem gospodarczym nadawał się do generalnego remontu, który trwał do marca 2021 r. W tym czasie Pani mąż zmarł. Po roku od śmierci męża sprzedała Pani budynek do dalszego remontu – w 2022 r.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy wskazać, że sprzedaż przez Panią ww. budynku, stanowiła źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ miała miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dokonano jego nabycia.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Należy zauważyć, że skoro w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości podstawą obliczenia podatku jest dochód, to podatnik zobowiązany jest w pierwszej kolejności pomniejszyć uzyskany przychód o poniesione koszty jego uzyskania. Ustawowo określone ustalenie dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości powinno wyglądać w ten sposób, że przychód z odpłatnego zbycia (ustalony stosownie do art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) należy pomniejszyć o koszty jego uzyskania ustalone według zasad, o jakich mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby odpłatne zbycie mogło dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami, a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Nie należy ich jednak utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, których zasady ustalania uregulowane zostały w sposób szczególny w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W rozpatrywanym przypadku zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nabyła Pani wraz z mężem budynek odpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy:

W myśl art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

Na mocy art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przedmiotowej sprawie powzięła Pani wątpliwość, czy nakłady poniesione na remont  zakupionego budynku może zaliczyć Pani w 1/2 części do kosztów uzyskania przychodu.

Celem wyjaśnienia powyższych wątpliwości należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia  25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. Kodeksu:

Z kolei jak stanowi art. 35 ww. Kodeksu:

Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego.

Stosownie natomiast do art. 43 § 1 ww. Kodeksu:

Konstrukcja prawna cytowanego art. 31 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego nazywana jest wspólnością łączną. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym. Małżonkowie nie nabywają więc nieruchomości w częściach ułamkowych lecz oboje są właścicielami całości.

W sytuacji gdy, składniki majątkowe (nieruchomości) zostały nabyte w czasie trwania wspólności majątkowej na zasadach tzw. współwłasności łącznej, nie można określić, który z małżonków, w jakim procencie, poniósł wydatki na ich nabycie. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości.

Odnosząc się do Pani wątpliwość czy do kosztów z tytułu sprzedaży nieruchomości może Pani zaliczyć całość poniesionych kosztów jej nabycia i remontu należy wskazać, że zgodnie ze stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wyrażonym w wyroku z 14 stycznia 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 362/18:

W związku z tym, że jak już wskazano powyżej, nabyła Pani nieruchomość wraz z mężem w drodze kupna (nabycie odpłatne), koszty uzyskania przychodów ustalone będą na podstawie art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przywołany art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter szczególny i wyczerpująco określa zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy.

Przepis ten tworzy katalog zamknięty, który w żadnym wypadku nie dopuszcza zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów innych wydatków niż wymienione.

Analiza treści art. 22 ust. 6c i 6e ww. ustawy, prowadzi zatem do wniosku, że zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu poniesionych na nieruchomość nakładów uwarunkowane zostało koniecznością:

1)zwiększenia jej wartości,

2)poniesienia w czasie posiadania przedmiotowej nieruchomości, oraz

3)udokumentowania fakturami VAT lub dokumentami stwierdzającymi poniesienie opłat administracyjnych.

Na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych za nakłady należy zatem rozumieć wszelkie inwestycje, które zmieniają/przeobrażają daną rzecz, nadając jej nową jakość.

Zatem nakłady, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy, poniesione w trakcie posiadania nieruchomości, mogą stanowić koszt uzyskania przychodu z tytułu jej odpłatnego zbycia, jeżeli odznaczają się remontowym, modernizacyjnym lub ulepszającym charakterem i zwiększyły wartość nieruchomości, niezależnie od tego, czy zostały one sfinansowane kredytem bankowym, czy też środki na ten cel pochodziły z oszczędności nabywcy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa, co należy rozumieć pod pojęciem nakładów w rozumieniu ww. przepisu.

W doktrynie ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym przez nakłady na nieruchomość należy rozumieć sumę wydatków poniesionych na substancję danej nieruchomości. Uznaje się, że są to nie tylko nakłady ulepszające lub modernizujące nieruchomość, ale również nakłady o charakterze budowlanym, remontowym.

Rozpatrując powyższe należy mieć na względzie fakt, że, aby dany wydatek zaliczyć jako nakład zwiększający wartość nieruchomości w czasie jej posiadania musi zostać udokumentowany w sposób, o którym mowa w art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z powyższym przepisem, warunkiem zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości, jest m.in. posiadanie faktury VAT lub dokumentu stwierdzającego poniesienie opłaty administracyjnej.

Ustawodawca wprost wskazuje więc jakimi dokumentami potwierdzającymi poniesienie nakładów podatnik powinien dysponować.

Przepis ten formułuje katalog zamknięty, który w żadnym wypadku nie dopuszcza zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych na podstawie dokumentów innych niż wymienione w art. 22 ust. 6e powyższej ustawy.

Sam fakt poniesienia przez podatnika wydatku nie upoważnia go jeszcze do zaliczenia tego wydatku do kosztów nabycia, wytworzenia lub nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy.

Nie wystarczy samo subiektywne przekonanie podatnika, że ponieważ wydatek w jakiś sposób z różnych względów towarzyszy, np. nabyciu to należy uznać go za wydatek mający wpływ na wysokość podstawy opodatkowania.

Zatem, w analizowanej sprawie kosztami uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości będą udokumentowane koszty nabycia budynku oraz nakłady poniesione na jego remont (zwiększające jego wartość) tj. wymiana pokrycia dachowego i związane z tym różne poprawki w ubytkach dachowych, wymiana okien i drzwi, ocieplenie budynku z zewnątrz styropianem, wykonanie elewacji, założenie bramy wjazdowej i furtki wejściowej a także koszty notarialne. Podkreślić przy tym należy, że tylko wydatki związane z poniesionymi nakładami, które zostały udokumentowane fakturami VAT mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na fakt, że nabyła Pani wraz z mężem budynek do wspólności majątkowej małżeńskiej, również nakłady poniesione na jego remont miały miejsce w ramach tej wspólności majątkowej, to ma Pani prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia tego budynku całości nakładów poniesionych w związku z jego remontem, a nie jak wskazała Pani tylko połowy poniesionych wydatków.

W związku z powyższym, Pani stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Przedmiotem analizy w sprawie jest także możliwość skorzystania przez Panią z ulgi mieszkaniowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym zakresie należy zauważyć, że dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje więc taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca w sposób jednoznaczny wskazał cele mieszkaniowe, których realizacja pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości.

Art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Treść art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że:

Podkreślenia wymaga, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, prawo do przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy w stosunku do dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, jest fakt wydatkowania środków wyłącznie na enumeratywnie wskazane w ustawie cele mieszkaniowe. Zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki niewymienione w tym katalogu nie będą uprawniały do skorzystania z powyższego zwolnienia.

Ustawodawca uzależnia prawo do skorzystania ze zwolnienia od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie, środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c na realizację własnego celu mieszkaniowego.

Intencją ustawodawcy tworzącego to zwolnienie było zachęcenie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw majątkowych przeznaczonych do zaspakajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych.

W świetle powyższego, skorzystanie ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od kumulatywnego spełnienia dwóch przesłanek:

·wydatkowania przychodu na cele mieszkaniowe i

·dokonania tej czynności przed upływem trzyletniego terminu.

Rozstrzygając Pani wątpliwości dotyczące możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku opisanego we wniosku wydatkowania środków pochodzących ze sprzedaży budynku należy w pierwszej kolejności wskazać, że ustawodawca w ww. przepisie wskazał, że przychód ze sprzedaży nieruchomości ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”, świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższej perspektywie czasowej. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy: wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją, jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego celów mieszkaniowych.

Zwolnieniem tym nie są zatem objęte dochody ze sprzedaży nieruchomości i praw w przypadku przeznaczenia przychodu na nabycie innych nieruchomości lub praw w sytuacji, gdy czynności te wskazują np. na działanie o charakterze zarobkowym, spekulacyjnym, inwestycyjnym lub innym niewskazującym na działanie ukierunkowane na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych.

W opisie sprawy wskazała Pani, że środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości zamierza Pani wydatkować na własne cele mieszkaniowe. Wskazała Pani, że w nieruchomości, w której mieszka na stałe zrealizowała już większość prac dotyczących tych „własnych celów mieszkaniowych”.

Mając na względzie opis przedstawiony we wniosku i przytoczone powyżej uregulowania prawne należy stwierdzić, że skoro uzyskany przez Panią przychód ze sprzedaży budynku, w okresie trzech lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, zostanie wydatkowany przez Panią na nieruchomość, w której mieszka Pani na stałe i w której realizuje i  będzie Pani realizowała własne cele mieszkaniowe, to wydatki te, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy, co do zasady ma prawo zaliczyć Pani do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże, mając na uwadze rozstrzygnięcie dotyczące Pani pierwszego pytania, powtórzyć należy, że w celu ustalenia dochodu z tytułu sprzedaży nieruchomości (który następnie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy) ma Pani prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu całość wydatków poniesionych przez Panią i męża (w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej) na nabycie oraz remont nieruchomości.

Z kolei, jak wynika ze wskazanych w interpretacji przepisów, w przedmiotowej sprawie, tylko w sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości zostanie w całości przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku. Jeśli natomiast tylko część przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości zostanie przeznaczona na własne cele mieszkaniowe, dochód podlegający opodatkowaniu ulegnie proporcjonalnemu zmniejszeniu o dochód zwolniony od podatku, obliczony zgodnie ze wskazanym uprzednio w niniejszej interpretacji wzorem.

W związku z powyższym, Pani stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 oceniając całościowo należało uznać za nieprawidłowe.

Przedmiotem analizy w sprawie jest ponadto kwestia zaliczenia kosztów renowacji ogrodzenia posesji oraz kosztów utwardzenia (brukowania) podjazdu do domu jako wydatków na własne cele mieszkaniowe.

W odniesieniu do wskazanych wydatków, podkreślić należy, że w myśl art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2023 r.  poz. 682 ze zm.):

Należy zauważyć, że elementem budynku może być np. garaż, kotłownia czy też taras. Wszelkie elementy przynależne do budynku mieszkalnego, muszą stanowić część budynku, muszą być konstrukcyjnie związane z budynkiem, i wyłącznie pod takim warunkiem można wydatek na wykończenie czy remont tych elementów zaliczyć do wydatków wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast wydatkami niemieszczącymi się w definicji wydatków na cele mieszkaniowe są wydatki poniesione przez Panią na renowację ogrodzenia posesji oraz utwardzenie (brukowanie) podjazdu do domu, ponieważ nie są związane z budową, rozbudową, nadbudową, przebudową czy remontem własnego budynku mieszkalnego, lecz zagospodarowaniem terenu wokół budynku.

Ustawodawca nie przewidział zwolnienia dla całej inwestycji, ale dla remontu budynku mieszkalnego, co oznacza, że wydatki na utwardzenie (brukowanie) podjazdu do domu oraz na renowację ogrodzenia posesji, nie są wydatkami korzystającymi ze zwolnienia. Nie mają one charakteru mieszkalnego, a jak już wskazano w niniejszej interpretacji, zawarty w  art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych, pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania.

Wobec powyższego, wydatki poniesione na utwardzenie (brukowanie) podjazdu do domu oraz na renowację ogrodzenia posesji nie mieszczą się w katalogu wydatków wymienionych w  art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem nie uprawniają do zastosowania zwolnienia z opodatkowania uzyskanego dochodu ze sprzedaży nieruchomości, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, Pani stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Należy zaznaczyć, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi wyłącznie w zakresie będącym przedmiotem wniosku (zadanych pytań). Inne kwestie nieobjęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Ponadto, Organ nie dokonuje wyliczeń kwoty np. przychodu, dochodu (straty) oraz wysokości zaliczek na podatek. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, to na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji podatkowoprawnej, a po jego dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego. Tym samym w interpretacji nie potwierdzam prawidłowości zaprezentowanych przez Panią kwot.

Postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych, z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, nie jest postępowaniem dowodowym, które może być prowadzone w toku kontroli podatkowej, czy postępowania podatkowego lub czynności sprawdzających. Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie może prowadzić postępowania ani podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania, w tym w postępowaniu kontrolnym, czy podatkowym prowadzonym w oparciu o konkretną dokumentację. Organ interpretacyjny nie może weryfikować przedstawionego we wniosku opisu sprawy, ani też prowadzić postępowania dowodowego lub wyjaśniającego.

Zwrócić należy uwagę, że to nie w trakcie postępowania o wydanie interpretacji indywidulanej prawa podatkowego, a wyłącznie w trakcie ewentualnej kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego właściwy organ podatkowy na mocy nadanych mu uprawnień będzie weryfikował konkretne stany faktyczne w tym m.in. poprawność wystawionych faktur.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).