W momencie uzyskania dywidendy - z tytułu posiadania akcji dodatkowych - uzyska Pan przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT. Natomiast zbycie tych akcji spowoduje powstanie przychodu w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o PIT.

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

• nieprawidłowe w części dotyczącej braku powstania przychodu w momencie przyznania Dodatkowych akcji;
• prawidłowe w części dotyczącej braku powstania przychodu w chwili przyznania warunkowego prawa do otrzymania Dodatkowych akcji oraz w części dotyczącej opodatkowania przychodu: z tytułu sprzedaży Dodatkowych akcji i/lub otrzymania dywidendy.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 stycznia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 16 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 20 marca 2024 r. (wpływ 20 marca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

„Wnioskodawca”, „Uczestnik” uczestniczy w globalnym programie motywacyjnym pod nazwą (...) Plan (dalej jako: „Program motywacyjny”, „P.” lub „Plan”).

Plan organizowany jest przez B. A.G. z siedzibą na terytorium Szwajcarii (dalej jako: „B. ”).

B. jest spółką akcyjną notowaną na szwajcarskiej giełdzie papierów wartościowych (…).

Plan oparty jest na akcjach B.

B. należy do grupy kapitałowej, tworzącej koncern międzynarodowy (dalej jako: „Grupa”).

Plan został skierowany do wybranych/kluczowych pracowników B. oraz pracowników spółek zależnych B. należących do Grupy.

Do Grupy należy również B. sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka”) której Uczestnik jest członkiem zarządu i od której Uczestnik otrzymuje wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu na podstawie uchwały.

Uczestnik posiada w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy od listopada 2020 r.

Plan składa się z kilku etapów:

1)Wybrane osoby zaangażowane przez Grupę, w tym również Wnioskodawca otrzymują możliwość przystąpienia do Planu.

2)Uczestnik przystępuje do Planu poprzez zainwestowanie w Plan już posiadanych lub nabywanych w tym celu (po cenie rynkowej) akcji B. - zainwestowanie polega na zablokowaniu tych akcji na koncie depozytowym na okres około 3 lat (eng. blocking period).

3)W momencie zainwestowania posiadanych akcji i zablokowania tych akcji na koncie depozytowym Uczestnik otrzymuje (w chwili tzw. grant date) warunkowe prawo do nieodpłatnego otrzymania w przyszłości określonej ilości dodatkowych akcji B. (dalej jako: „Dodatkowe akcje”).

4)Po upływie około 3 lat (tj. po upływie okresu wyczekiwania - ang. vesting period) i pod warunkiem, że Uczestnik w tym czasie spełnia określone warunki, zablokowane akcje są odblokowane, a w zamian za każdą zainwestowaną akcję, Uczestnik otrzymuje Dodatkowe akcje.

Niniejszy wniosek obejmuje stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe odnoszące się do Planu w edycjach:

• W którym warunkowe prawo do nieodpłatnego otrzymania Dodatkowych akcji W przyszłości przyznane zostało w 2018 roku, a Dodatkowe akcje zostały przekazane Uczestnikowi w 2022 roku;
• W którym warunkowe prawo do nieodpłatnego otrzymania Dodatkowych akcji w przyszłości przyznane zostało w 2020 roku, a Dodatkowe akcje zostaną przekazane Uczestnikowi w 2023 roku;
• W którym warunkowe prawo do nieodpłatnego otrzymania Dodatkowych akcji w przyszłości przyznane zostało w 2021 roku, a Dodatkowe akcje zostaną przekazane Uczestnikowi w 2024 roku;
• W którym warunkowe prawo do nieodpłatnego otrzymania Dodatkowych akcji w przyszłości przyznane zostało w 2022 roku, a Dodatkowe akcje zostaną przekazane Uczestnikowi w 2025 roku;
• W którym warunkowe prawo do nieodpłatnego otrzymania Dodatkowych akcji w przyszłości przyznane zostało w 2023 roku, a Dodatkowe akcje zostaną przekazane Uczestnikowi w 2026 roku;
• oraz do przyszłych edycji Planu w kolejnych latach o ile Uczestnik uzyska możliwość przystąpienia do nich i zdecyduje się na przystąpienie.

Poniżej przedstawione są szczegółowe zasady funkcjonowania Planu.

Zasady udziału w Planie określone są w Regulaminie Planu przyjętym przez Zarząd B. (eng. Baord of Directors). Osoby, które mogą przystąpić do Planu są corocznie wskazywane przez Komitet Planu (eng. Plan Committee) powoływany przez Zarząd B. Osoby wskazane do udziału w Planie otrzymują notyfikację - potwierdzenie uczestnictwa (eng. Participation confirmation). Osoby mogące przystąpić do Planu, co do zasady, zajmują ważne/kluczowe stanowiska istotne dla rozwoju Spółki. Celem Planu jest utrzymanie i zwiększenie zaangażowania najważniejszych/kluczowych pracowników zatrudnionych w strukturach Grupy. Aby przystąpić do Planu, wskazane przez Komitet Planu uprawnione osoby inwestują w Plan określoną limitem liczbę akcji B. Akcje - w celu ich zainwestowania w Plan w ramach danej edycji Planu - są nabywane przez Uczestnika po aktualnej cenie rynkowej (Uczestnik Planu przy zakupie akcji przeznaczonych do inwestycji w Plan nie jest traktowany preferencyjnie), przy czym istnieje możliwość przystąpienia do Planu również poprzez zainwestowanie akcji uzyskanych w ramach poprzednich edycji Programu motywacyjnego jako Akcje dodatkowe. Akcje zainwestowane w P. przez Uczestnika, są zdeponowane na koncie depozytowym Uczestnika prowadzonym przez wskazaną szwajcarską instytucję finansową. Zainwestowane akcje muszą być złożone na koncie depozytowym przed określoną datą, tj. przed rozpoczęciem okresu blokady (eng. blocking period). Po rozpoczęciu okresu blokady (trwającym około 3 lata np. od 1 września 2023 do 30 czerwca 2026), zainwestowane akcje złożone na koncie depozytowym nie mogą być zbyte przez Uczestnika. Po okresie blokady, zainwestowane akcje ponownie przekazane zostają do swobodnej dyspozycji Uczestnika.

Zgodnie z Regulaminem Planu, Uczestnik po zainwestowaniu w Plan posiadanych przez siebie akcji B., otrzymuje (nieodpłatnie) warunkowe prawo do nieodpłatnego otrzymania Dodatkowych akcji po okresie wyczekiwania (przy założeniu, że Uczestnik w okresie wyczekiwania spełnia określone warunki). Warunkowe prawo do otrzymania Dodatkowych akcji w przyszłości nie ma wartości wymiernej w momencie jego przyznania. Przyjmuje ono formę przyrzeczenia/obietnicy/deklaracji do otrzymania określonej ilości Dodatkowych akcji po upływie okresu wyczekiwania. W konsekwencji, w okresie wyczekiwania Uczestnik nie może w jakikolwiek sposób dysponować warunkowym prawem do Dodatkowych akcji, w szczególności nie może go zbywać lub zastawiać (wyjątkiem może być przeniesienie prawa wskutek śmierci Uczestnika). W trakcie trwania okresu wyczekiwania Uczestnik nie zyskuje prawa głosu jako akcjonariusz B. w stosunku do Dodatkowych akcji, w stosunku do których nie jest jeszcze właścicielem oraz nie ma prawa do otrzymywania dywidend lub innych wypłat o równoważnym charakterze z tytułu przyrzeczonych Dodatkowych akcji. Warunkowe prawo opisane powyżej nie stanowi papierów wartościowych lub praw, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi i nie stanowi pochodnych instrumentów finansowych (praw), o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Warunkowe prawo do otrzymania Dodatkowych akcji po upływie okresu wyczekiwania może wygasnąć wskutek rezygnacji Uczestnika z zatrudnienia w Grupie, rozwiązania stosunku pracy z Uczestnikiem przez spółkę należącą do Grupy z przyczyn leżących po stronie Uczestnika, rozwiązania stosunku pracy z Uczestnikiem przez spółkę należącą do Grupy z przyczyn nie leżących po stronie Uczestnika (w ostatniej z sytuacji Uczestnik może zachować prawo do Dodatkowych akcji w oparciu o dyskrecjonalną decyzję B.). W przypadku przejścia na emeryturę, śmierci lub trwałej niezdolności do pracy Uczestnika, Uczestnik zachowuje prawo do otrzymania części Dodatkowych akcji pro-rata, z uwzględnieniem okresu wyczekiwania, który upłynął do chwili wystąpienia zdarzenia tj. np. przejścia na emeryturę. Uczestnik Programu motywacyjnego otrzymuje w chwili upływu okresu wyczekiwania 0,8 Dodatkowych akcji za każdą akcję zainwestowaną w P. (np. jeśli Uczestnik zainwestował 100 posiadanych lub zakupionych akcji B., otrzymuje on w chwili upływu okresu wyczekiwania nieodpłatnie 80 Dodatkowych akcji). Uczestnik otrzymuje Dodatkowe akcje B. pod warunkiem kontynuacji zatrudnienia w strukturze spółek należących do Grupy - w tym w Spółce. Po upływie okresu wyczekiwania, Uczestnik Programu motywacyjnego może dowolnie dysponować przyznanymi Dodatkowymi akcjami, w tym dokonać ich zbycia.

Spółka zatrudniająca Uczestnika nie posiada bezpośredniego wpływu na to, czy Uczestnik może zostać objęty Planem oraz jaki limit zainwestowanych akcji zostanie ustalony dla Uczestnika. Uprawnienie do otrzymania Dodatkowych akcji nie wynika bezpośrednio z zapisów umów o pracę lub innych wewnętrznych dokumentów prawa pracy przyjętych przez Spółkę (np. z regulaminu wynagradzania).

W konsekwencji Uczestnik, zaangażowany przez Spółkę nie posiada względem Spółki żadnych roszczeń z tytułu uczestnictwa w Planie. Spółką przenoszącą prawo własności Dodatkowych akcji na Uczestnika jest B.

Uczestnik nie jest związany z B. stosunkiem pracy lub innym stosunkiem cywilno-prawnym o tożsamym charakterze. Spółka jest obciążana przez B. kosztami uczestnictwa w Planie Uczestnika zaangażowanego przez Spółkę. B. jest jednostką dominującą w stosunku do Spółki w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości. Uczestnik wraz ze Spółką oraz innymi uczestnikami Planu złożyły we wrześniu 2023 roku wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie analogicznym, do tego przedstawionego w niniejszym wniosku. Wniosek został jednak pozostawiony bez rozpatrzenia ze względu, na niemożności określenie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej tożsamości stanów faktycznych. Wobec powyższego konieczne jest złożenie niniejszego indywidualnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy:

Wnioskodawca wskazuje, że program, o którym mowa we wniosku, nie stanowi systemu wynagradzania utworzonego na podstawie uchwały walnego zgromadzenia w rozumieniu przepisów art. 24 ust. 11b ustawy o PIT.

W okresie 2018 - listopad 2020 Wnioskodawca posiadał miejsce zamieszkania dla celów podatkowych (nieograniczony obowiązek podatkowy) w Stanach Zjednoczonych Ameryki. Natomiast od 1 listopada 2020 r. do chwili obecnej posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych (nieograniczony obowiązek podatkowy) w Polsce.

Na ten moment Wnioskodawca planuje, że w okresie obowiązywania planu w przyszłości, Wnioskodawca będzie posiadał w Polsce miejsce zamieszkania dla celów podatkowych (nieograniczony obowiązek podatkowy). Przy czym Wnioskodawca nie wyklucza, że w zależności od decyzji życiowych/biznesowych obowiązek podatkowy może ulec zmianie.

Pytania

1)Czy w związku z udziałem w Planie, przychód na gruncie Ustawy PIT po stronie Uczestnika powstanie w chwili przyznania warunkowego prawa do otrzymania Dodatkowych akcji?

2)Czy w związku z udziałem w Planie, przychód na gruncie Ustawy PIT po stronie Uczestnika powstanie w chwili przyznania Dodatkowych akcji w momencie upływu okresu wyczekiwania?

3)Czy w związku z udziałem w Planie, przychód na gruncie Ustawy PIT po stronie Uczestnika powstanie w chwili zbycia przez Uczestnika Dodatkowych akcji otrzymanych w ramach Planu lub w chwili otrzymania dywidendy i będzie zakwalifikowany jako przychód z kapitałów pieniężnych?

Pana stanowisko w sprawie

Ad.1.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do tak opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, po stronie Uczestnika w chwili przyznania warunkowego prawa do otrzymania Dodatkowych akcji po upływie okresu wyczekiwania nie powstanie jakikolwiek przychód na gruncie Ustawy PIT.

Ad.2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do tak opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, po stronie Uczestnika w chwili przyznania określonej ilości Dodatkowych akcji w momencie upływu okresu wyczekiwania nie powstanie jakikolwiek przychód na gruncie Ustawy PIT.

Ad.3.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do tak opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, przychód na gruncie Ustawy PIT po stronie Uczestnika z tytułu udziału w Planie powstaje wyłącznie w chwili sprzedaży Dodatkowych akcji, ewentualnie w momencie otrzymania dywidendy. Przychód po stronie Uczestnika z tytułu zbycia Dodatkowych akcji przez Uczestnika i/lub otrzymania dywidendy powinien być zakwalifikowany jako przychód z kapitałów pieniężnych, opodatkowany zgodnie z art. 30b Ustawy PIT w stosunku do przychodu ze zbycia Dodatkowych akcji i zgodnie z art. 30a Ustawy PIT w stosunku do otrzymanej dywidendy.

Uzasadnienie do pytania 1.

Na podstawie art. 9 ust. 1 Ustawy PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast zgodnie z art. 11 ust. 1 Ustawy PIT przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednakże stosownie do art. 11 ust. 2b Ustawy PIT, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Biorąc pod uwagę wyżej przytoczone przepisy oraz fakt, iż warunkowe prawo do otrzymania Dodatkowych akcji jest przyznawane Uczestnikowi Programu motywacyjnego nieodpłatnie, należy zbadać czy z uwagi na powołane przepisy otrzymanie takiego prawa powoduje powstanie przychodu po stronie Uczestnika, podlegającego opodatkowaniu PIT.

Wskazać należy, że warunkowe prawo do otrzymania Dodatkowych akcji po okresie wyczekiwania jest nadawane w sposób nieodpłatny, lecz nie jest przyznawane jako świadczenie w naturze, bowiem na moment przyznania prawa do nieodpłatnego otrzymania Akcji dodatkowych, prawo to jest warunkowe i nie stanowi trwałego przysporzenia po stronie Uczestnika (prawo może wygasnąć w każdym momencie wskutek zaistnienia warunków przewidzianych w Planie), jak również Uczestnik nie może swobodnie nim dysponować.

W momencie nabycia warunkowego prawa do nieodpłatnego otrzymania akcji dodatkowych po okresie wyczekiwania ich wartość rynkowa nie jest możliwa do ustalenia. Ustalenie wartości prawa do nieodpłatnego otrzymania Dodatkowych akcji na moment jego nabycia przez Uczestnika nie jest możliwe, ponieważ jest to tylko forma przyrzeczenia/obietnicy/deklaracji otrzymania w przyszłości określonej ilość. Dodatkowych akcji po spełnieniu warunków przez Uczestnika, prawo to jest warunkowe (może wygasnąć w każdej chwili z uwagi na zaistnienie warunków określonych w Planie), Uczestnik nie może nim swobodnie dysponować, nie jest przedmiotem obrotu jakiegokolwiek rynku regulowanego czy też nieregulowanego. W oparciu o powyższe należy zatem stwierdzić, że nieodpłatne otrzymanie przez Uczestnika warunkowego prawa do otrzymania Dodatkowych akcji po upływie okresu wyczekiwania nie posiada wartości wymiernej z chwilą jego nadania. Tym samym należy uznać, że nieodpłatne przyznanie warunkowego prawa opisanego powyżej nie powoduje powstania przychodu dla Uczestnika, podlegającemu opodatkowaniu na gruncie przepisów Ustawy PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest:

• nieprawidłowe w części dotyczącej braku powstania przychodu w momencie przyznania Dodatkowych akcji;
• prawidłowe w części dotyczącej braku powstania przychodu w chwili przyznania warunkowego prawa do otrzymania Dodatkowych akcji oraz w części dotyczącej opodatkowania przychodu: z tytułu sprzedaży Dodatkowych akcji i/lub otrzymania dywidendy.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie to treści art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1)posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym

Jak stanowi art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b cyt. ustawy:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1) pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

2) działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

3) działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

4) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

5) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

6) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

6a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

7) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

8) niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a cytowanej ustawy).

Z nadesłanego uzupełnienia wynika, że Pana rezydencja podatkowa w okresie obowiązywania programu motywacyjnego ulegała zmianie tj. w okresie 2018 - listopad 2020 posiadał Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych (nieograniczony obowiązek podatkowy) w Stanach Zjednoczonych Ameryki. Natomiast od 1 listopada 2020 r. do chwili obecnej posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych (nieograniczony obowiązek podatkowy) w Polsce. Natomiast w przyszłości nie wyklucza Pan, ze może dojść do zmiany rezydencji.

Stosownie do art. 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada przy tym zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych w oparciu o system przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów. Ustawodawca tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń w oparciu o kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł przychodów

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Pojęcie przychodu wiąże się z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku.

Ustawodawca odróżnia przy tym przysporzenia, które mają charakter:

• pieniężny - pieniądze i wartości pieniężne;
• niepieniężny - świadczenia w naturze (otrzymane rzeczy lub prawa), nieodpłatne świadczenia inne niż świadczenia w naturze (otrzymane usługi lub świadczenia polegające na udostępnianiu rzeczy lub praw).

Zasady ustalania wartości świadczeń w naturze, innych nieodpłatnych świadczeń i świadczeń częściowo odpłatnych regulują przy tym art. 11 ust. 2-2b ustawy oraz - od 1 stycznia 2019 r. - także art. 11 ust. 2c.

Źródła przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 1-9 ustawy. Katalog zawarty w tym przepisie ma charakter rozłączny. To oznacza, że dany przychód osoby fizycznej jest przypisywany tylko i wyłącznie do jednego określonego źródła przychodów. Aby prawidłowo zakwalifikować przychód do konkretnego źródła przychodów należy uwzględnić wszystkie okoliczności związane z jego powstaniem (uzyskaniem).

Źródłami przychodów są m.in.:

• działalność wykonywana osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2);
• kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (art. 10 ust. 1 pkt 7);
• inne źródła (art. 10 ust. 1 pkt 9), czyli źródła inne niż te wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ustawy.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 7 za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych

Do kategorii przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca zaliczył m.in.:

• dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału (…) (art. 17 ust. 1 pkt 4),
• przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a).

Natomiast do innych źródeł przychodu - stosownie do art. 20 ust. 1 cyt. ustawy - suweren podatkowy zaliczył:

w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

W tym miejscu wskazać należy na regulacje art. 24 ust. 11-12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczące „przesunięcia” momentu opodatkowania przychodów uzyskiwanych w ramach programu motywacyjnego do chwili odpłatnego zbycia akcji objętych (nabytych) przez podatnika w wyniku realizacji programu.

Jednocześnie przepisy te rozstrzygają, że przychody uzyskane w ramach programu motywacyjnego - niezależnie od ich związku ze stosunkiem zatrudnienia uczestnika programu lub działalnością wykonywaną osobiście przez uczestnika programu - podlegają opodatkowaniu w ramach źródła „kapitały pieniężne”. Należy mieć na uwadze, że regulacje te dotyczą przesunięcia momentu powstania przychodu, ale tylko wyłącznie z tytułu nabycia akcji.

Zgodnie z art. 24 ust. 11 analizowanej ustawy

Jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1)spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

2)spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Program motywacyjny został przy tym zdefiniowany w art. 24 ust. 11b ustawy jako system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1)spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

2)spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

- w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Co istotne, powołane przepisy mają zastosowanie, jeśli spółki, których akcje są obejmowane lub nabywane przez uprawnionych, mają siedzibę lub zarząd na terytorium:

• państwa członkowskiego Unii Europejskiej,
• państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub
• państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania

(art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Elementem definicji programu motywacyjnego jest wymóg, aby program był „utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia” odpowiednio przez:

• spółkę akcyjną, od której osoby uprawnione w ramach programu uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo
• spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do ww. spółki.

Podstawą funkcjonowania programu musi być więc uchwała walnego zgromadzenia spółki akcyjnej. Program zatem jest „utworzony” na podstawie takiej uchwały, gdy:

• decyzja o utworzeniu programu motywacyjnego jest podjęta przez walne zgromadzenie spółki oraz
• decyzja ta jest podjęta w formie uchwały walnego zgromadzenia.

Skoro jednak z opisu sprawy wynika, że opisany program nie został utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki należy stwierdzić, że nie mamy do czynienia z programem motywacyjnym w rozumieniu art. 24 ust. 11 i nast. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu sprawy wynika natomiast, że w okresie 2018 - listopad 2020 posiadał Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych (nieograniczony obowiązek podatkowy) w Stanach Zjednoczonych Ameryki. Natomiast od 1 listopada 2020 r. do chwili obecnej posiada Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych (nieograniczony obowiązek podatkowy) w Polsce, natomiast w przyszłości tj. w czasie trwania programu Pana obowiązek podatkowy może być w Polsce ograniczony lub też nieograniczony.

Jako członek zarządu powołany na podstawie uchwały w polskiej spółce bierze Pan udział w programie (opartym na akcjach) organizowanym przez spółkę szwajcarską. Spółka na rzecz której pełni Pan funkcję członka zarządu nie posiada bezpośredniego wpływu na to, czy Pan może zostać objęty Planem oraz jaki limit zainwestowanych akcji zostanie ustalony dla Pana. Uprawnienie do otrzymania Dodatkowych akcji nie wynika bezpośrednio z zapisów umów o pracę lub innych wewnętrznych dokumentów prawa pracy przyjętych przez Spółkę (np. z regulaminu wynagradzania). Uczestnik (Pan) przystępuje do Planu poprzez zainwestowanie w Plan już posiadanych lub nabywanych w tym celu (po cenie rynkowej) akcji spółki szwajcarskiej. Zainwestowanie polega na zablokowaniu tych akcji na koncie depozytowym na okres około 3 lat. W momencie zainwestowania posiadanych akcji i zablokowania tych akcji na koncie depozytowym Uczestnik (Pan) otrzymuje warunkowe prawo do nieodpłatnego otrzymania w przyszłości określonej ilości dodatkowych akcji spółki szwajcarskiej. Warunkowe prawo do otrzymania Dodatkowych akcji w przyszłości nie ma wartości wymiernej w momencie jego przyznania. Przyjmuje ono formę przyrzeczenia/obietnicy/deklaracji do otrzymania określonej ilości Dodatkowych akcji po upływie okresu wyczekiwania. W konsekwencji, w okresie wyczekiwania Uczestnik (Pan) nie może w jakikolwiek sposób dysponować warunkowym prawem do Dodatkowych akcji, w szczególności nie może go zbywać lub zastawiać (wyjątkiem może być przeniesienie prawa wskutek śmierci Uczestnika). Warunkowe prawo opisane powyżej nie stanowi papierów wartościowych lub praw, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi i nie stanowi pochodnych instrumentów finansowych (praw), o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Po upływie około 3 lat i pod warunkiem, że Uczestnik (Pan) w tym czasie spełnia określone warunki, zablokowane akcje są odblokowane, a w zamian za każdą zainwestowaną akcję, Uczestnik (Pan) otrzymuje Dodatkowe akcje.

Pana wątpliwości budzi, czy w związku z udziałem w opisanym programie przychód podatkowy po Pana stronie powstanie dopiero w momencie zbycia uzyskanych dodatkowych akcji i wypłaty dywidendy na nie przypadającej.

Mając na uwadze powyższy opis zauważyć należy, że samo przyznanie Panu warunkowego prawa do nieodpłatnego otrzymania w przyszłości akcji dodatkowych nie skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak wynika z wniosku prawo to ma jedynie charakter warunkowy. Na dzień przyznania prawa nie wchodzi Pan w żadne prawa akcjonariusza. Warunkowe prawo do otrzymania dodatkowych akcji w przyszłości nie ma wartości wymiernej w momencie jego przyznania. Przyjmuje ono formę przyrzeczenia/obietnicy/deklaracji do otrzymania określonej ilości Dodatkowych akcji po upływie okresu wyczekiwania.

W konsekwencji w momencie przyznania warunkowego prawa do nieodpłatnego otrzymania w przyszłości dodatkowych akcji nie powstaje po Pana stronie przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać należy, iż w okresie w którym był Pan rezydentem podatkowym Stanów Zjednoczonych Ameryki tj. w 2018 r do listopada 2020 r. w czasie w którym zostało Panu w ramach planu przyznane warunkowe prawo do nabycia w przyszłości akcji dodatkowych przez Spółkę z siedzibą w Szwajcarii, ustalenia wymaga, czy otrzymane świadczenia podlegają w opisanej sytuacji w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Skoro był Pan rezydentem podatkowym USA to w Polsce podlega Pan ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu tj. opodatkowaniu tylko od dochodów osiąganych na terytorium Polski (2018 r. od listopada 2020 roku).

Niewątpliwie natomiast otrzymanie od 2022 roku przez Pana (jako polskiego rezydenta podatkowego) nieodpłatnie w ramach opisanego programu akcji dodatkowych podmiotu szwajcarskiego spowoduje po Pana stronie wystąpienie przysporzenia majątkowego. W momencie nieodpłatnego nabycia akcji podmiotu szwajcarskiego po Pana stronie powstanie przychód z nieodpłatnych świadczeń, z uwagi na to, że aby podatnik mógł czerpać korzyści z akcji musi nabyć akcje za określoną cenę, a w związku z ich darmym nabyciem nie ponosi Pan takich wydatków w całości. Operacja ta wywołuje skutek podatkowy w postaci uzyskania przez Pana przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tak więc skoro w momencie otrzymania dodatkowych akcji dochodzi do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotnym jest ustalenie źródła tego przychodu.

Skoro z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że został Pan objęty programem motywacyjnym organizowanym przez spółkę szwajcarską i dodatkowe akcje otrzyma Pan od podmiotu, z którym nie jest związany stosunkiem pracy, czy umową cywilnoprawną, to uzyska przychód z tzw. innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychody z innych źródeł podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, według ustalonej skali podatkowej. Przychody te musi Pan sam wykazać w zeznaniu rocznym za rok, w którym zostały osiągnięte i je opodatkować.

Natomiast uzyskanie dywidendy i zbycie dodatkowych akcji spowoduje powstanie odrębnych przychodów.

Wśród źródeł przychodów, wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazano w pkt 7 kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 cyt. ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

Dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Przepis dotyczy przy tym zarówno dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych utworzonych na gruncie prawa polskiego, jak i utworzonych na gruncie prawa innych państw.

Dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych podlegają opodatkowaniu na zasadach szczególnych, określonych w art. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 30a ust. 7 ustawy:

Dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 1 nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na tzw. zasadach ogólnych określonych w art. 27.

W myśl art. 30a ust. 1 pkt 4 omawianej ustawy:

Od dochodów (przychodów) uzyskanych z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Na mocy art. 30a ust. 2 ww. ustawy:

Przepisy ust. 1 pkt 1-5, 10a i 11a-11f stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Co do zasady zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest pobierany przez płatnika co wynika z treści art. 41 ust. 1 i 4 ustawy.

Jeżeli jednak podatek ten nie został pobrany przez płatnika, to - zgodnie z regulacją art. 45 ust. 3b ustawy - podatnik wykazuje należny podatek dochodowy, o którym mowa w art. 29-30a w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1 lub ust. 1a.

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodów uzyskanych:

1) z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających,

2) z odpłatnego zbycia udziałów (akcji),

3) z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni,

4) z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny,

5) z umorzenia, odkupienia, wykupienia albo unicestwienia w inny sposób tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych

- podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl art. 30b ust. 3 ww. ustawy:

Przepisy ust. 1 i 1a stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że w momencie uzyskania dywidendy - z tytułu posiadania akcji dodatkowych - uzyska Pan przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast zbycie tych akcji spowoduje powstanie przychodu w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanów faktycznych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;
• zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Rozstrzygniecie zawarte w interpretacji dotyczy Pana sytuacji prawno-podatkowej do chwili, kiedy będzie posiadał Pan w Polsce i nieograniczony obowiązek podatkowy.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).