Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 grudnia 2023 r. złożyła Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomościach. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem złożonym 28 marca 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni w drodze otrzymania spadku po ojcu 10 grudnia 2006 r. nabyła udział  w nieruchomościach - działkach nr … i nr … położonych w gminie ….., ze swoim bratem. Wnioskodawczyni nie prowadzi, jak i nie planuje prowadzić działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni wraz z bratem 29 października 1998 r. nabyli nieruchomość - lokal mieszkalny po zmarłej ciotce. Lokal ten sprzedany został w dniu 9 lipca 1999 r.

Nieruchomości pochodzące ze spadku oczekują obecnie na podział w księgach wieczystych. Na wniosek Wnioskodawczyni, w efekcie podziału powstałyby dwie działki gruntu o nr … i nr …. Wnioskodawczyni wraz z drugim współwłaścicielem nieruchomości, jakim jest jej brat, planują zbycie wspomnianych działek. Dotychczas działki były wykorzystywane do działalności rolniczej, co wiązało się z otrzymywaniem odpowiednich dotacji od państwa.  Na wniosek Gminy doszło do sporządzenia M. P. Z. P., w którym to nieruchomości - działki nr … i nr … były uwzględnione.

Wnioskodawczyni wraz z bratem zamierzają podzielić działki nr … i nr ... na działki budowlane oraz na działki, które będą stanowiły drogi wewnętrzne.

Uchwałą Nr …. z dnia 27 stycznia 2023 r. w sprawie uchwalenia M. P. Z. P. części obrębu ewidencyjnego …, gmina …, Rada Gminy w … uchwaliła M. P. Z. P. obejmujący m.in. teren działek nr … i nr …. W planie określone zostały m.in. zasady podziału działek budowlanych oraz przebieg drogi wewnętrznej. Projekt podziału terenu został opracowany w oparciu o ww. zapisy planu.

Po dokładnej analizie ustaleń miejscowego planu złożono wniosek o dokonanie podziału działek nr … i nr … na 15 działek budowlanych. Działka nr … zostanie podzielona na 7 działek budowlanych o projektowanych numerach i projektowanych powierzchniach:

-nr …,1125ha,

-nr …,1012ha,

-nr ...,1021 ha,

-nr …,1026 ha,

-nr …,1037 ha,

-nr …,1120 ha,

-nr …,1375ha,

-działka drogowa nr …,2136 ha.

Działka nr ... zostanie podzielona na 8 działek budowlanych o projektowanych numerach i projektowanych powierzchniach:

-nr …,1053 ha,

-nr …,0880 ha,

-nr ...,1001 ha,

-nr …,1001 ha,

-nr …,1000 ha,

-nr …,1002 ha,

-nr …,1000 ha,

-nr …,1118 ha,

-działka drogowa nr …,0776 ha.

Zarówno oznaczenie numerów działek, jak również powierzchnie poszczególnych działek, mogą ulec zmianie na etapie kontroli operatu geodezyjnego przez (...).

Działki nr … i nr … od momentu nabycia do dnia sprzedaży były wykorzystywane rolniczo (uprawy polowe) przez Wnioskodawczynię. Aktualnie z uwagi na uchwalenie planu miejscowego teren nie jest użytkowany rolniczo i do momentu sprzedaży nie będzie wykorzystywany w żaden sposób.

Środki ze sprzedaży udziałów w działkach powstałych z podziału działek nr … i nr … będą przeznaczone przez Wnioskodawczynię na spokojną emeryturę, ewentualnie darowiznę pieniędzy na rzecz dzieci. Wnioskodawczyni nie planuje podejmować ponadstandardowych działań zmierzających do sprzedaży nowo powstałych działek. Zamierza podejmować zwykłe czynności, które osoba dążąca do sprzedaży działek stanowiących jej osobisty majątek, podejmuje w celu sfinalizowania transakcji sprzedaży. Jako osoba nietrudniąca się obrotem nieruchomościami, zleci sprzedaż działek pośrednikowi. Wnioskodawczyni nie planuje ponoszenia nakładów, dzięki którym przeznaczone do sprzedaży działki stałyby się szczególnie atrakcyjne dla potencjalnych nabywców, jak również nie będzie dokonywała dodatkowych czynności, które charakterem pokrywałyby się z czynnościami podejmowanymi przez osoby zawodowo trudniące się zakupem nieruchomości gruntowych, ich przygotowaniem do sprzedaży i późniejszą sprzedażą (uzbrojenie, wybudowanie dróg, przeprowadzenie akcji marketingowej, itp.). Wnioskodawczyni nie planuje podejmować we własnym zakresie działań marketingowych, lecz zleciła sprzedaż do biura pośrednictwa nieruchomościami.

Wnioskodawczyni wraz z mężem  dnia 3 marca 1986 r. nabyli poprzez umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego nieruchomości, w których skład wchodziły działki nr …. (o powierzchni 3,81 ha) oraz działki nr … (o powierzchni 0,73 ha), o łącznym obszarze 4,54 ha, położone w …, w gminie …. Wnioskodawczyni dokonała nabycia działek nr … i nr …, w celu powiększenia obszaru gospodarstwa rolnego, zdolnego do towarowej produkcji rolniczej. Przez działkę nr … przeprowadzona była droga wewnętrzna. Wnioskodawczyni wraz z mężem zamierzają podzielić działkę nr …, a następnie dokonać zbycia powstałych z podziału mniejszych działek gruntu.

25 września 1989 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonała sprzedaży niezabudowanej działki nr … (o powierzchni 1 ha). Działka nr … była przeznaczona zgodnie z M. P. Z. P. na cele rolne. Wnioskodawczyni nie była i nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni nadmienia, że przedmiotem zbycia będą posiadane przez Wnioskodawczynię udziały we wszystkich działkach. Każda z działek będzie sprzedawana z udziałem w działce przeznaczonej pod działkę dojazdową.

Działka nr …. została podzielona na 7 działek o numerach i powierzchniach:

-działka nr …,1125 ha,

-działka nr …,1012 ha,

-działka nr …,1021 ha,

-działka nr …,1026 ha,

-działka nr …,1037 ha,

-działka nr …,1120 ha,

-działka nr …,1375 ha,

-działka dojazdowa nr …,2136 ha.

Działka nr … została podzielona na 8 działek o numerach i powierzchniach:

-działka nr …,1053 ha,

-działka nr …,0880 ha,

-działka nr …,1001 ha,

-działka nr …,1001 ha,

-działka nr …,1000 ha,

-działka nr …,1002 ha,

-działka nr …,1000 ha,

-działka nr …,1118 ha,

-działka dojazdowa nr … 0,0776 ha.

Działki będące przedmiotem zbycia nie były i nie będą zabudowane na moment sprzedaży.

Każda z działek będzie miała dostęp do drogi publicznej, zgodnie z zapisami M. P. Z. P., poprzez sprzedanie odpowiedniego udziału  w działkach dojazdowych nr ….. i nr …. Sprzedaż nieruchomości nastąpi w momencie kiedy pojawi się kupiec. Działki zostały wystawione przez Wnioskodawczynię na sprzedaż, lecz faktycznie ich sprzedaż nastąpi w momencie kiedy pojawi się kupiec.

Wnioskodawczyni wystąpiła z zapytaniem do organu, czy Jej działanie polegające na sprzedaży działek powstałych z podziału odziedziczonych działek, stanowi działalność noszącą znamiona działalności gospodarczej. Czynności podejmowane przez Wnioskodawczynię nie są podejmowane w sposób zorganizowany i ciągły, stały i profesjonalny.

Zasady podziału działek określa M. P. Z. P., w tym również narzuca powierzchnie tych działek. Podział musiał zostać dokonany z uwagi na konieczność wydzielenia działek dojazdowych. W biurze, z którym Wnioskodawczyni ma podpisaną umowę pośrednictwa, uzyskała informację, że w chwili podjęcia decyzji  o sprzedaży nieruchomości, brak było osób/podmiotów chętnych do nabycia terenów o tak dużej powierzchni. Zainteresowanie było jedynie mniejszymi działkami o powierzchni ok. 1 000 m². Tym samym, uzyskanie wyższej ceny ze sprzedaży nieruchomości nie było podstawą do dokonania podziału. Działki nie były przedmiotem najmu, dzierżawy ani umowy  o podobnym charakterze. Wnioskodawczyni dokonała wyłącznie podziału działek i zawarła umowę pośrednictwa z biurem nieruchomości. W odniesieniu do zbywanych działek Wnioskodawczyni nie wyklucza zawierania przedwstępnych umów sprzedaży, przy czym to zależeć będzie od nabywcy i co do zasady, jego sytuacji finansowej i sposobu finansowania nabycia nieruchomości. W umowach tych zostanie określony jedynie przedmiot umowy,  tj. docelowy numer działki, kwota sprzedaży, kwota wpłaconego zadatku/zaliczki, termin zapłaty za nieruchomość, termin zawarcia umowy przenoszącej własność oraz termin wydania nieruchomości. Poza powyższymi ustaleniami, przedwstępne umowy nie będą zawierały innych praw i obowiązków zarówno po stronie Nabywcy, jak i Sprzedającego.  W umowach przedwstępnych nie zostaną zawarte żadne dodatkowe warunki, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży. W przedwstępnych umowach nie będą określane żadne warunki, które muszą zostać spełnione przez Wnioskodawczynię w celu zawarcia ostatecznej umowy zbycia, przenoszącej prawo własności nieruchomości na nabywcę, mogą być jedynie warunki dotyczące sposobu finansowania przez nabywcę. Wnioskodawczyni nie będzie udzielała nabywcy żadnych pełnomocnictw. Nabywcy nie będą składali oświadczeń o wykorzystaniu nabywanych gruntów na cele rolne, gdyż zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego grunt ten jest przeznaczony pod zabudowę mieszkalną.

W dniu 25 września 1989 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem dokonała sprzedaży niezabudowanej działki nr ……. (o powierzchni 1 ha). Działka nr ……. była przeznaczona zgodnie z M. P. Z. P. na cele rolne. Działka  ta była wykorzystywana na cele działalności rolniczej. Środki ze sprzedaży zostały przeznaczone na bieżące życie.

Wnioskodawczyni wraz z mężem zamierzają podzielić działkę nr …, a następnie dokonać zbycia powstałych z podziału mniejszych działek gruntu. Działka nr ... zostanie podzielona na 4 działki budowlane plus działkę na cele rolnicze, zgodnie z M. P. Z. P.. Do sprzedaży zostaną przeznaczone 4 działki budowlane.

Ponadto Wnioskodawczyni nadmienia, że nieruchomości, będące przedmiotem planowanej sprzedaży, wchodziły w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawczyni, przy czym aktualnie  z uwagi na uchwalenie planu miejscowego, teren nie jest użytkowany rolniczo i do momentu sprzedaży nie będzie wykorzystywany w żaden sposób.

Pytania

1.Czy sprzedaż nieruchomości - działek powstałych z podziału działek nr … i nr …, będą powodowały, że Wnioskodawczyni wystąpi w roli podatnika w ramach podatku  od towarów i usług?

2.Czy sprzedaż nieruchomości - działek powstałych z podziału działek nr ... i nr …, będą generowały przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu działalności gospodarczej?

Należy wskazać, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. pytanie nr 2. Natomiast w zakresie podatku od towarów  i usług (tj. pytanie nr 1) zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pani stanowisko w sprawie

Ad 2

Zgodnie z dyspozycją art. 9 ust. 1 Ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą  ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

W odniesieniu do zbycia nieruchomości Ustawa o PIT rozróżnia dwa źródła przychodów  oraz sposoby opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone  w art. 10 ust. 1:

pkt 3 - pozarolnicza działalność gospodarcza,

pkt 8 - odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)innych rzeczy,

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Co do zasady zatem, w sytuacji, w której zbycie nieruchomości następuje przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości osoba fizyczna zapłaci podatek dochodowy wynoszący 19% podstawy obliczenia podatku, o czym stanowi art. 30e Ustawy o PIT. Dochód ze sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną może być jednak zwolniony z podatku lub nawet nie podlegać opodatkowaniu, a zależy to od spełnienia warunków, obowiązujących w okresie nabycia nieruchomości, która ma zostać sprzedana. W przypadku zbycia nieruchomości przed upływem i po upływie 5 lat od dnia nabycia, istotna jest podniesiona kwalifikacja zbycia jako niedokonanego w ramach działalności gospodarczej. Kluczowe zatem jest wyjaśnienie, kiedy będziemy mieli do czynienia ze sprzedażą dokonaną w ramach działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w art. 5a pkt 6 Ustawy o PIT stanowi,  że działalnością gospodarczą albo pozarolniczą działalnością gospodarczą jest działalność zarobkowa:

a)wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,

b)polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z powyższego przepisu wynika zatem, że muszą więc wystąpić łącznie przesłanki ciągłości, zorganizowania i zarobkowego charakteru, aby mówić o działalności gospodarczej przy dokonywaniu transakcji sprzedaży nieruchomości. Dla oceny zorganizowanego i ciągłego charakteru działalności istotne są takie czynniki, jak oczywiście w zakresie możliwym do obiektywnego stwierdzenia - zamiar (rozumiany jako świadomie działanie nakierowane  na pewien cel) podatnika w zakresie sprzedaży nieruchomości z zyskiem, okoliczności zbycia, ale także okoliczności nabycia. Zorganizowany charakter działalności oznacza, że podatnik nie tylko wykorzystuje, ale stwarza sobie okoliczności do zarobku na handlu nieruchomościami. Nie może być uznane za działalność gospodarczą wygenerowanie zysku  w sposób przypadkowy. Konieczne jest stwierdzenie, że podjęto szereg działań - od momentu nabycia do zbycia - potwierdzających profesjonalny, zarobkowy charakter działań.

Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, podejmowanie przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie majątkiem oraz zaspokajanie własnych potrzeb, nie należy kwalifikować do pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT.

Potwierdza to wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 kwietnia 2019 r.,  sygn. akt II FSK 1100/17, w którym Sąd stwierdził, że: „nie pozwala na przyjęcie, że przychody ze sprzedaży 9 działek uzyskane w latach 2010-2016 można zaliczyć do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT. Nie można przyjąć, aby działalność Wnioskodawcy miała cechy zorganizowania i ciągłości w przedstawionym wyżej rozumieniu. O spełnieniu tej przesłanki absolutnie nie świadczy ani podział działki na mniejsze, ani wydzielenie drogi, jak również ewentualne zlecenie czynności związanych ze sprzedażą wyodrębnionych działek pośrednikowi. Nie można przyjąć, aby tego rodzaju działania istotnie odbiegały  od normalnego wykonywania prawa własności - a nadto - że dokonując sprzedaży rozczłonkowanych fragmentów jednego zbioru (jednej działki gruntu), osoba zbywająca  z operacji tych uczyniła sobie stałe (nie okazjonalne) źródło zarobkowania.”

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie sposób przyjąć, jakoby Wnioskodawczyni podjęła działania, które należałoby kwalifikować jako działania realizowane w ramach działalności gospodarczej.

Sam podział działki na mniejsze działki, uzasadniony potencjalnym zwiększeniem szansy na sprzedaż nieruchomości (działki o mniejszym areale przy określonej cenie za metr są dla potencjalnych nabywców atrakcyjniejsze, aniżeli działki o większej powierzchni), nie może być traktowany jako działanie zbliżone do działań podmiotów trudniących się prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

Z okoliczności przywołanych w zdarzeniu przyszłym nie wynika, aby Wnioskodawczyni przejawiała aktywność w zakresie obrotu działkami, podobną do aktywności producentów, handlowców i usługodawców prowadzących działalność gospodarczą. Wnioskodawczyni w zakresie działek objętych zdarzeniem przyszłym nie angażowała i nie będzie angażowała środków podobnych do tych, które wykorzystywane są przez przedsiębiorców.

W okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, zbycie przez Wnioskodawczynię działek nie będzie stanowić działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem dochodowym, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawczyni w przedmiocie zbycia tych nieruchomości, która to aktywność, byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Konkludując, sprzedaż działek powstałych z podziału działki nr … i nr ………. nie będzie stanowiła przychodu z tytułu działalności gospodarczej opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

W myśl art. 9 ust. 1a ww. ustawy:

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z kolei stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy:

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

-zarobkowym celu działalności,

-wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

-prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu  z dnia 7 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Op 18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Po 919/14: „Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f.”.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W związku z powyższym, istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika – mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 ww. ustawy. Aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie tych przesłanek.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości  (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy).

Ocena, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zaliczony częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Panią do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o których mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy.

Przedstawione okoliczności sprawy wskazują, że w drodze spadku po ojcu w 2006 r. nabyła Pani wraz z bratem udział w działkach nr .. i nr ……. Nieruchomości pochodzące ze spadku oczekują obecnie na podział w księgach wieczystych. Zamierza Pani wraz z bratem podzielić działki nr ……. i nr ……. na działki budowlane oraz na działki, które będą stanowiły drogi wewnętrzne. Po dokładnej analizie ustaleń miejscowego planu złożono wniosek o dokonanie podziału działek nr ……… i nr …….. na 15 działek budowlanych. Działka nr …… zostanie podzielona na 7 działek budowlanych, natomiast działka nr ……….. zostanie podzielona na 8 działek budowlanych. Działki nr …….. i nr ….. od momentu nabycia do dnia sprzedaży były wykorzystywane przez Panią rolniczo (uprawy polowe). Aktualnie z uwagi na uchwalenie planu miejscowego teren nie jest użytkowany rolniczo  i do momentu sprzedaży nie będzie wykorzystywany w żaden sposób. Środki ze sprzedaży udziałów w działkach powstałych z podziału działek nr …… i nr …….. będą przeznaczone przez Panią na emeryturę, ewentualnie darowiznę pieniędzy na rzecz dzieci. Nie planuje Pani podejmować ponadstandardowych działań zmierzających do sprzedaży nowo powstałych działek. Zamierza Pani podejmować zwykłe czynności, które osoba dążąca do sprzedaży działek stanowiących jej osobisty majątek, podejmuje w celu sfinalizowania transakcji sprzedaży. Jako osoba nietrudniąca się obrotem nieruchomościami, zleci sprzedaż działek pośrednikowi. Nie planuje Pani ponoszenia nakładów, dzięki którym przeznaczone  do sprzedaży działki, stałyby się szczególnie atrakcyjne dla potencjalnych nabywców,  jak również nie będzie dokonywała Pani dodatkowych czynności, które charakterem pokrywałyby się z czynnościami podejmowanymi przez osoby zawodowo trudniące się zakupem nieruchomości gruntowych, ich przygotowaniem do sprzedaży i późniejszą sprzedażą (uzbrojenie, wybudowanie dróg, przeprowadzenie akcji marketingowej, itp.).  Nie planuje Pani podejmować we własnym zakresie działań marketingowych, lecz zleciła sprzedaż do biura pośrednictwa nieruchomościami. Czynności podejmowane przez Panią nie są podejmowane w sposób zorganizowany i ciągły, stały i profesjonalny. Działki nie były przedmiotem najmu, dzierżawy ani umowy o podobnym charakterze. W odniesieniu do zbywanych działek nie wyklucza Pani zawierania przedwstępnych umów sprzedaży, przy czym, to zależeć będzie od nabywcy i co do zasady, jego sytuacji finansowej i sposobu finansowania nabycia nieruchomości. W umowach tych zostanie określony jedynie przedmiot umowy, tj. docelowy numer działki, kwota sprzedaży, kwota wpłaconego zadatku/zaliczki, termin zapłaty za nieruchomość, termin zawarcia umowy przenoszącej własność oraz termin wydania nieruchomości. Poza powyższymi ustaleniami przedwstępne umowy nie będą zawierały innych praw i obowiązków zarówno po stronie Nabywcy,  jak i Sprzedającego. W przedwstępnych umowach nie będą określane żadne warunki, które muszą zostać spełnione przez Panią w celu zawarcia ostatecznej umowy zbycia, przenoszącej prawo własności nieruchomości na nabywcę, mogą być jedynie warunki dotyczące sposobu finansowania przez nabywcę. Nie będzie Pani udzielała nabywcy żadnych pełnomocnictw. Nabywcy nie będą składali oświadczeń o wykorzystaniu nabywanych gruntów na cele rolne, gdyż zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego grunt ten jest przeznaczony pod zabudowę mieszkalną. Nie prowadzi Pani, jak i nie planuje prowadzić działalności gospodarczej.

Zatem podejmowane przez Panią działania mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, związanym ze zwykłym gospodarowaniem tym majątkiem i nie wskazują na działania o charakterze inwestycyjnym, typowym dla przedsięwzięć realizowanych w ramach działalności gospodarczej.

Okoliczności opisane we wniosku dotyczące nabycia nieruchomości i planowanej sprzedaży nie wskazują, że sprzedaż przedmiotowych działek (udziałów w działkach) nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określone w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zakres, stopień zaangażowania i cel działania wskazują, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W związku z tym, przychód uzyskany ze sprzedaży ww. działek (udziałów w działkach) nie będzie stanowić przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego brak jest podstaw, aby podejmowane przez Panią czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sprzedaż składników z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast całokształt okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania i cel Pani działania wskazują, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że planowana przez Panią sprzedaż udziałów w nieruchomościach (udziałów w działkach), które powstały z podziału działki nr ….. oraz działki nr ………… (nabytych w spadku w 2006 r.), w związku z tym, że sprzedaż tych udziałów w nieruchomościach nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, nie będzie stanowiła źródła przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku w kontekście zadanego pytania, natomiast nie rozstrzyga innych kwestii wynikających z opisu zdarzenia, które nie były przedmiotem pytania i własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej.

Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie się różniło od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Pani w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Końcowo wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Pani. Nie wywołuje skutków prawnych dla drugiego współwłaściciela nieruchomości, tj. Pani brata.

Jednocześnie wyjaśnić należy, że na powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma wpływu wystąpienie (lub niewystąpienie) obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług. Kwestie związane z tym podatkiem są regulowane poprzez odrębne przepisy zawarte w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361). Oznacza to, że rozstrzygnięcia spraw w zakresie regulowanym ustawą o podatku od towarów i usług zasadniczo nie mają wpływu na rozstrzygnięcia w zakresie regulowanym ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).