Zastosowanie mechanizmu odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 19 ustawy o PIT, w odniesieniu do wypłacanych wspólnikom zaliczek na poczet dywidendy pochodzących z zysku osiągniętego w trakcie opodatkowania ryczałtem.

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika w związku z wypłatą wspólnikom zysku wypracowanego w trakcie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, uzupełniony 5 kwietnia 2024 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, podatnikiem niemającym statusu małego podatnika w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako „ustawa o CIT”), ani podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności. Wnioskodawca, począwszy od 1 kwietnia 2023 r., dokonał wyboru rozliczania podatku dochodowego od osób prawnych na zasadach przewidzianych w Rozdziale 6b ustawy o CIT, tj. ryczałtem od dochodów spółek (dalej jako „Ryczałt”).

Od dnia wyboru opodatkowania Ryczałtem Wnioskodawca spełnia warunki uprawniające do wyboru i opodatkowania przewidziane w art. 28j ust. 1 pkt 1-6 ustawy o CIT.

Umowa spółki zawiera upoważnienie dla zarządu do wypłaty wspólnikom zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy za rok obrotowy, jeżeli spółka posiadać będzie środki wystarczające na wypłatę. Intencją Wnioskodawcy jest dokonywanie wypłat wspólnikom zaliczek na poczet przewidywanej dywidendy w przypadku spełnienia przesłanek określonych w art. 195 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej jako „KSH”), tj. gdy zatwierdzone sprawozdanie finansowe za poprzedni rok obrotowy Spółki będzie wykazywało zysk oraz w wysokości określonej cyt. wyżej przepisem KSH. Zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy będą pochodziły z zysku osiągniętego w trakcie opodatkowania Ryczałtem.

W przypadku wypłaty zaliczki na poczet dywidendy Wnioskodawca będzie zobowiązany do opodatkowania kwoty wypłaconej zaliczki Ryczałtem według stawki 20%.

Jednocześnie Wnioskodawca dokonując wypłaty zaliczki na poczet dywidendy jest zobowiązany do pobrania jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej jako: „podatek PIT”) oraz odprowadzenia go na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Pytanie

Czy na podstawie art. 30a ust. 19 pkt 1 w zw. art. 41 ust. 4ab ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako „ustawa o PIT”) Wnioskodawca ma prawo do zastosowania mechanizmu odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 19 ustawy o PIT, w odniesieniu do wypłacanych Wspólnikom zaliczek na poczet dywidendy pochodzących z zysku osiągniętego w trakcie opodatkowania Ryczałtem?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, na podstawie art. 30a ust. 19 pkt 2 w zw. art. 41 ust. 4ab ustawy o PIT, Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do zastosowania mechanizmu odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 19 ustawy o PIT, w odniesieniu do wypłacanych wspólnikom zaliczek na poczet dywidendy pochodzących z zysku osiągniętego w trakcie opodatkowania Ryczałtem, w którym wypłacone zostaną zaliczki na poczet dywidendy. Wnioskodawca powinien pomniejszyć zaliczki na podatek PIT, odprowadzane z tytułu wypłaty zaliczek na poczet dywidendy, o kwotę stanowiącą 70% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału danego Wspólnika w zysku Wnioskodawcy liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego Wnioskodawcy, z którego przychód ten został uzyskany.

Co do zasady, na gruncie ustawy o PIT, do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie są to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody stanowiące trwałe przysporzenie majątkowe podatnika. Co do zasady zatem, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podlegających opodatkowaniu decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono majątek podatnika.

Katalog źródeł przychodów został określony w art. 10 ust. 1 ustawy o PIT. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, od dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Natomiast zgodnie z art. 30a ust. 19 pkt 2 ustawy o PIT, zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez wspólnika z wypłat podzielonych zysków spółki osiągniętych przez tę spółkę w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli pochodzą z podziału zysków z tego okresu wyodrębnionych w kapitale własnym spółki, pomniejsza się o kwotę stanowiącą 70% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany - w przypadku przychodów z podzielonego zysku wypłaconych z zysków spółki opodatkowanych zgodnie z art. 28o ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o PIT płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, pkt 1-11 oraz 11b-13 z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 13 i 21.

W myśl art. 41 ust. 4ab ustawy o PIT spółki, które dokonują wypłaty należności z tytułu podzielonych zysków spółki osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są obowiązane jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 19.

Istotą Ryczałtu jest przesunięcie terminu poboru podatku na moment wypłaty zysków z przedsiębiorstwa oraz - co do zasady - łączne i jednoczesne opodatkowanie dochodów (zysków) spółki oraz ich dystrybucji (na poziomie udziałowców). Następuje to z zastosowaniem podstawowej korzyści Ryczałtu - odliczenia części podatku dochodowego zapłaconego przez spółkę od podatku dochodowego wspólników, powodujące niższą efektywną stawkę podatkową.

Wybór opodatkowania w formie Ryczałtu nie wyłącza możliwości wypłacania zysków udziałowcom w trakcie korzystania z tej formy opodatkowania. Spółka opodatkowana Ryczałtem może wypłacić swoim udziałowcom osiągnięty przez spółkę zysk, stosownie do uchwał podjętych przez właściwe organy spółki (w przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - zgromadzenie wspólników). Ryczałt nie wyłącza także możliwości wynikających z KSH, czy też z umowy spółki. Jeśli zatem w umowie spółki Wnioskodawcy znajdą się stosowne postanowienia w tym względzie oraz zostaną spełnione przesłanki przewidziane w art. 195 KSH, to zarząd Wnioskodawcy będzie uprawniony do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy. Wybór opodatkowania w formie Ryczałtu niczego w tej kwestii nie zmienia. Zaliczka na poczet przewidywanej dywidendy, w momencie jej wypłaty, podlega opodatkowaniu Ryczałtem. Artykuł 28m ust. 2 ustawy o CIT zrównuje bowiem zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku) z dochodem z podzielonego zysku (jako kategorią opodatkowania).

Zaliczka na poczet przewidywanej dywidendy jest dla Wspólnika przychodem i podlega opodatkowaniu jako przychód z udziału w zyskach osób prawnych. Nieuzasadnione zdaniem Wnioskodawcy pozostają pojawiające się argumenty, że „odliczenie stosowane jest wyłącznie do dywidendy wypłaconej z zysków opodatkowanych ryczałtem”, co oznacza że nie ma możliwości zastosowania mechanizmu obniżenia podatku w przypadku wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy, ponieważ w momencie wypłaty zaliczki na poczet dywidendy po stronie Wnioskodawcy nastąpi opodatkowanie równowartości zaliczki Ryczałtem. Zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy są traktowane pod tym względem na równi z podzielonym zyskiem (art. 28m ust. 2 ustawy o CIT). W konsekwencji zaliczki na poczet dywidendy pochodzą z zysków opodatkowanych Ryczałtem. W takim stanie rzeczy zastosowanie powinno znaleźć zatem odliczenie części podatku CIT od podatku Wspólników. Szczególnie, że obecnie obowiązująca treść art. 30 ust. 19 ustawy o PIT odnosi się literalnie nie do „przychodów uzyskiwanych z dywidend”, ale do „przychodów uzyskiwanych przez wspólnika z wypłat podzielonych zysków”, co niewątpliwie obejmuje zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (które są formą podziału zysku - choć zaliczkowego).

Powyżej zaprezentowane stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej odnoszących się do kwestii dopuszczalności zastosowania mechanizmu odliczenia w sposób opisany przez Wnioskodawcę w ramach wniosku, tj. m.in. w interpretacji indywidualnej:

1)z 3 marca 2023 roku, sygn. 0115-KDIT1.4011.71.2023.1.AS;

2)z 7 kwietnia 2023 roku, sygn. 0115-KDIT1.4011.51.2023.4.PSZ;

3)z 24 kwietnia 2023 roku, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.236.2023.1.MS2;

4)z 26 kwietnia 2023 roku, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.263.2023.2.BS;

5)z 6 lipca 2023 roku, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.311.2023.2.SJ.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 tej ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, które stanowić będą trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podlegających opodatkowaniu decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono majątek podatnika (takie, którymi może rozporządzać jak właściciel).

Katalog źródeł przychodów został określony w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a wśród nich art. 10 ust. 1 pkt 7. Zgodnie z jego treścią:

Źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału (…).

Zatem do wskazanej kategorii zalicza się również zaliczki na poczet dywidendy.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

W myśl natomiast art. 30a ust. 19 powołanej ustawy:

Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez wspólnika z wypłat podzielonych zysków spółki osiągniętych przez tę spółkę w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli pochodzą z podziału zysków z tego okresu wyodrębnionych w kapitale własnym spółki, pomniejsza się o kwotę stanowiącą:

1)90% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany - w przypadku przychodów z podzielonego zysku wypłaconych z zysków spółki opodatkowanych zgodnie z art. 28o ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, albo

2)70% kwoty odpowiadającej iloczynowi procentowego udziału wspólnika w zysku spółki liczonego na dzień nabycia przez niego prawa do wypłaty podzielonego zysku i należnego ryczałtu od dochodów spółek z zysku podzielonego tej spółki, z którego przychód ten został uzyskany - w przypadku przychodów z podzielonego zysku wypłaconych z zysków spółki opodatkowanych zgodnie z art. 28o ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 41 ust. 4ab ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Spółki, które dokonują wypłaty należności z tytułu podzielonych zysków spółki osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są obowiązane jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 19.

Literalne odczytanie art. 30a ust. 19 ustawy wskazuje, iż wynikająca z niego preferencja może być stosowana wyłącznie w przypadku osiągnięcia przez spółkę objętą ryczałtem tzw. dochodu z podzielonego zysku.

W objaśnieniach podatkowych z 23 grudnia 2021 r. „Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek” wskazano, że:

Dla celów Ryczałtu wypłacone zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy uważa się za dochód z tytułu podzielonego zysku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 1.

W konsekwencji pojęciem należności (wypłat) z tytułu podzielonych zysków spółki, o których mowa w art. 30a ust. 19 i art. 41 ust. 4ab ww. ustawy, objęte są także zaliczki na poczet przyszłej dywidendy (zaliczki na poczet udziału w zysku).

Tym samym w przypadku wypłaty zaliczki na poczet dywidendy jako płatnik powinni Państwo pobrać i wpłacić 19% zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych w oparciu o art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 41 ust. 4ab ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie zastosują Państwo pomniejszenie, o którym mowa w art. 30a ust. 19 ww. ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnośnie do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, interpretacje te dotyczą konkretnych spraw podatników osadzonych w określonym stanie faktycznym/ zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Jednakże ww. interpretacje są zgodne z wydanym rozstrzygnięciem.

Powołanie się przez Państwa w postawionym pytaniu na art. 30a ust. 19 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznałem za oczywistą omyłkę wobec wskazywania we własnym stanowisku punktu 2 tego przepisu.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).