Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (opodatkowanie IP-BOX).

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

•nieprawidłowe – w części dotyczącej kwalifikacji uzyskiwanych dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (pytanie nr 3);

•prawidłowe – w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 marca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 7 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1.Informacje ogólne

Jest Pan osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. Jest Pan podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, zgodnie z art. 3 ust. 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie korzysta Pan ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a i 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest Pan zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Przeważającym przedmiotem działalności prowadzonej przez Pana jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z). W ramach prowadzonej działalności ponosi Pan znaczne wydatki związane m.in. z tworzeniem i rozwojem oprogramowania.

2.Opis przedmiotu Pana działalności

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się Pan przede wszystkim tworzeniem oraz rozwijaniem kodu źródłowego („dalej jako: Oprogramowanie"), który stanowi szczegółowe instrukcje programu komputerowego, stworzonego za pomocą określonego języka programowania, opisującego operacje jakie powinny wykonać urządzenia na zgromadzonych lub otrzymanych danych.

Oprogramowanie wytwarzane przez Pana należy do tzw. oprogramowania systemów wbudowanych (ang. firmware), zainstalowanego na stałe w urządzeniach, zapewniające podstawowe procedury ich obsługi. Służy przede wszystkim do:

•kontroli oraz obsługi różnego rodzaju urządzeń peryferyjnych, do których można zaliczyć np. bezprzewodowe słuchawki lub głośniki,

•projektowania sieci o niskiej przepustowości i niskim poborze mocy łączące kompatybilne z nią urządzenia (np. kamery, zamki elektroniczne, czujniki ruchu, detektory pożarów) z systemem odbioru zaszyfrowanych danych.

W związku z jego zastosowaniem, Oprogramowanie musi być tworzone od podstaw z uwzględnieniem specyficznych funkcji, które ma spełniać, bez wykorzystania wcześniej stworzonych bibliotek oprogramowania lub produktów podmiotów trzecich (np. licencji).

Działalność Pana w zakresie tworzenia Oprogramowania rozpoczyna się od otrzymania określonych wymagań technicznych i technologicznych od usługobiorców. Zadaniem Pana jest przeprowadzenie analizy potencjalnych możliwości oraz opracowanie wykonalnego rozwiązania technicznego. W związku z tym, określa Pan odpowiednią metodologię zakresu planowanego Oprogramowania oraz ustala razem z usługobiorcą systematyczny plan jego wytworzenia.

Proces tworzenia Oprogramowania przez Pana nie zawiera w sobie cech o charakterze rutynowym lub powtarzalnym. Należy mu przypisać przymioty twórczości i systematyczności.

Twórczość Oprogramowania wynika przede wszystkim z jego przeznaczenia. W przeważającej części Oprogramowanie wytworzone przez Pana stanowi oprogramowanie systemów wbudowanych, które odpowiada za podstawowe procesy urządzeń, na których jest umieszczone. W związku z tym, tworzy Pan określone rozwiązania od podstaw, przeważnie nie rozwijając już istniejącego oprogramowania. Działania te prowadzą do zwiększenia zasobów dóbr niematerialnych Pana usługobiorców, a po stronie twórcy zwiększają wiedzę oraz umiejętności Pana do wytworzenie innowacyjnych rozwiązań.

Systematyczność działań Pana objawia się już na etapie ustalenia zakresu prac oraz finalnego efektu z usługobiorcami. Określa Pan jakie działania oraz środki powinny zostać użyte w celu wytworzenia Oprogramowania, poprzez stworzenia dokładnego planu podejmowanych prac, na który składają się poszczególne etapy działań układające się w spójny harmonogram.

Świadcząc usługi tworzenie Oprogramowania używa Pan:

•języków programowania: (...);

•kompilatorów (program służący do automatycznego tłumaczenia kodu z języka programowania na kod maszynowy): (...);

•narzędzi do konfiguracji projektu: (...);

•programów do testowania i analizowania kodu: (...);

•zintegrowanych środowisk programistycznych: (...);

•systemów kontroli wersji oprogramowania: (...);

•systemów operacyjnych czasu rzeczywistego (RTOS): (...);

•protokołów transmisji danych: (...).

Tworzy Pan oprogramowanie samodzielnie lub będąc częścią zespołu innych programistów. W określonych przypadkach, świadcząc usługi tworzenia Oprogramowania, pełni Pan także rolę lidera zespołu programistów, pełniąc nadzór oraz dokonując kontroli pracy innych członków zespołu.

W ramach prowadzonej działalności współpracuje Pan lub współpracował z podmiotami (dalej jako: „Kontrahenci") z siedzibą w Polsce oraz za granicą. W ramach tworzenia Oprogramowania świadczył Pan lub świadczy następujące usługi na rzecz wspomnianych kontrahentów:

1.projektowanie schematu blokowego kodu źródłowego;

2.wytwarzanie programów stanowiących sterowniki dla płyty głównej urządzeń (hardware abstraction layer) umożliwiających wymianę danych pomiędzy procesorem, a modułami urządzeń;

3.opracowywanie tzw. bootloader (kod źródłowy stanowiący program rozruchowy, służący do załadowania systemu operacyjnego do pamięci operacyjnej urządzenia)'

4.tworzenie tzw. business logie (część oprogramowania, która koduje rzeczywiste reguły biznesowe określające w jaki sposób urządzenie na którym jest zainstalowane może tworzyć, przechowywać i zmieniać dane);

5.testowanie wytworzonego przez Pana Oprogramowania na urządzeniach do których zostało przeznaczone;

6.wytwarzanie kodu źródłowego odpowiedzialnego za komunikowanie się urządzenia z innym urządzeniem (np. poprzez połączenie Bluetooth Iow Energy -BLE) lub otrzymywanie informacji z zewnętrznego serwera oraz innych aplikacji;

7.opracowywanie tzw. FUOTA (Firmware Updates Over-The-Air) - kod wyższego rzędu powiązany z bootloaderem zapewniający kompatybilność oprogramowanie otrzymanego przez urządzenie zewnętrzne;

8.tworzenie kodu źródłowego stanowiącego algorytm zarządzania energią nie ograniczającego funkcjonalności w czasie rzeczywistym;

9.opracowywanie kodu interfejsu użytkownika wyświetlanego na ekranie użytkownika urządzenia;

10.zarządzanie oraz kontrola pracy zespołu programistów zaangażowanych w proces tworzenia Oprogramowania.

Bez wątpienia tworząc Oprogramowania prowadzi Pan swoją działalność gospodarczą w sposób systematyczny, zaplanowany i metodyczny, co ma umożliwić spełnienia indywidualnych potrzeb i wymagań Kontrahentów oraz przyszłych usługobiorców.

3.Charakterystyka Pana działalności

W ramach prowadzonej działalności realizuje Pan prace rozwojowe i działalność badawczo- rozwojową, nieprzerwanie od 29 sierpnia 2022 r. Prace rozwojowe obejmują pisanie kodów źródłowych, czyli tworzenie lub współtworzenie programów komputerowych lub ich części.

Działalność Pana charakteryzuje indywidualność i samodzielność, jest ona podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Świadczenie usług na rzecz kontrahentów nie stanowi i nie będzie stanowić rutynowych i okresowych zmian - są i będą to czynności związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności (w zakresie narzędzi informatycznych/oprogramowania) do tworzenia zupełnie nowych lub ulepszonych programów komputerowych. Programy komputerowe jako efekt realizacji usług stanowią i będą stanowić przejaw Pana działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Wobec powyższego, działalności Pana w zakresie tworzenia Oprogramowania wykazuje oraz będzie wykazywać następujące cechy:

•tworzone Oprogramowanie cechuje się i będzie cechować się innowacyjnym charakterem w zakresie Pana działalności;

•tworzone Oprogramowanie jest i będzie nowe i oryginalne w ramach prowadzonej Pana działalności;

•prace nad danym Oprogramowaniem są i będą odpowiednio ewidencjonowane przy wykorzystaniu stosownego, programu komputerowego (np. timesheet (...));

•wykorzystuje Pan i będzie wykorzystywał do tworzenia innowacyjnego Oprogramowania swoją wiedzę oraz doświadczenie, umiejętności i kompetencje;

•działalność Pana w zakresie tworzenia innowacyjnego Oprogramowania ma i będzie mieć charakter ciągły i zorganizowany w oparciu o wypracowaną metodykę.

4.Rezultat działalności Pana oraz przeniesienie autorskich prawa do wytworzonych programów komputerowych.

W swojej działalności tworzy Pan rozwiązania odznaczające się unikalnym zestawem cech oraz funkcjonalności, ze względu na zastosowanie Oprogramowania. Zwykle są to kody źródłowe, które nie występowały wcześniej w podobnym zakresie, gdyż przeznaczone są do nowych, niewprowadzonych do powszechnej sprzedaży urządzeń elektronicznych.

Stworzone Oprogramowanie, tj. programy komputerowe w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych podlega ochronie prawnej wynikającej z art. 1 ust. 2 pkt 1 oraz art. 74 prawa autorskiego. W myśl art. 74 ust. 1 i ust. 2 Prawa autorskiego, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, z kolei ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Tym samym Oprogramowanie wytworzone przez Pana w procesie świadczenia usług stanowi rodzaj oprogramowania, które podlega ochronie prawnej.

Na podstawie umów pisemnych zawartych z Kontrahentami zobowiązuje się Pan do odpłatnego przeniesienia rezultatu swoich prac, tj. Oprogramowania (programów komputerowych) wytworzonego w trakcie świadczenia usług na rzecz Kontrahentów, wraz ze sporządzoną do niego dokumentacją (do której można zaliczyć wszelkie materiały, zapisy, notatki, zdjęcia, reprodukcję i wszystkie inne sposoby utrwalenia Oprogramowania).

W tym miejscu podkreślić należy, że przysługują Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie do programów komputerowych stworzonych, rozwiniętych, ulepszonych lub zmodyfikowanych w wykonaniu przez Pana usług programistycznych, jak i do wytworzonej części/fragmentu takich programów. Natomiast, w sytuacji łączenia się efektów pracy Pana z efektami prac innych programistów nie dochodziło i nie będzie dochodzić do zawarcia wspólnej umowy między współautorami, a kontrahentem. Informuje Pan, że przenosi odrębnie na rzecz kontrahentów autorskie prawa majątkowe do wytworzonego programu komputerowego.

5.Koszty ponoszone przez Pana oraz obliczanie wskaźnika nexus

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej związane z tworzeniem Oprogramowania, ponosił Pan, ponosi oraz będzie ponosić różnego rodzaju wydatki stanowiące w danym roku koszty uzyskania przychodów dla celów podatkowych, w tym w szczególności zakup:

•usług księgowych (niezbędnych do prowadzenia rozliczeń publicznoprawnych związanych z Pana działalnością gospodarczą);

•usług doradztwa podatkowego (ponoszonych w celu zachowania przez Pana wymogów formalnych i merytorycznych jako podatnika prowadzącego działalność gospodarczą oraz możliwości skorzystania z preferencji przewidzianej w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych);

•subskrypcji (...) (licencja na działające w chmurze obliczeniowej pakiety zwiększające produktywność oraz oprogramowanie do pracy grupowej);

•komputera oraz urządzeń peryferyjnych do sprzętu komputerowego do których można zaliczyć monitor (wraz z uchwytem do monitora), mysz komputerową, kamerę internetową, kable i rozdzielacze do nich (niezbędne do pisania kodu źródłowego i testowania prototypów, czyli sprawnego tworzenia Oprogramowania oraz do kontaktu usługobiorcami);

•subskrypcji do zintegrowanego środowiska programistycznego (IDE) obsługującego język (...) (narzędzie do edycji i kompilowania kodu źródłowego, tworzenia zasobów programów, np. szablonów/ekranów/okien dialogowych, menu, raportów, elementów graficznych jak ikony, obrazy),

•subskrypcji platformy z materiałami szkoleniowymi (pozwalającej na poszerzenie zasobu Pana wiedzy w ramach prowadzonej działalności);

- dalej: „Wydatki".

Pod pojęciem Wydatki rozumie Pan także koszty ponoszone na składki na ubezpieczenia społeczne, do których zalicza składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe. Ich uiszczenie jest obowiązkowe w ramach prowadzonej przez Pana jednoosobowej działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę fakt, że przychody z działalności gospodarczej Pana pochodzą głównie z przeniesienia praw autorskich do Oprogramowania, to wspomniane Wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinny być uznane za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. wydatki bezpośrednio związane z wytworzeniem poszczególnych praw własności intelektualnej.

W odniesieniu do tych Wydatków w przypadku braku możliwości alokacji konkretnego kosztu poniesionego przez Pana w ramach działalności gospodarczej do przychodów z wytwarzania Oprogramowania zostaną one przyporządkowane według proporcji przychodów ogółem do stosunku do przychodów z wytwarzania Oprogramowania.

W celu prawidłowego obliczenia dochodu wynikającego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej ustali Pan i zastosuje wskaźnik określony w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (wskaźnik nexus) obliczany według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a.prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b.nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

c.nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

d.nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej ustali Pan jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym oraz wskaźnika Nexus.

W latach ponosił Pan i będzie ponosić koszty, które można zakwalifikować do kosztów określonych pod literą „a" oraz nie ponosił Pan kosztów, które zostały zakwalifikowane do liter „b, c, d".

6.Prowadzenie ewidencji

Posiada Pan oddzielną ewidencję, która pozwala na wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadającej na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, zgodną z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ewidencja"). W związku z tym, że obowiązujące przepisy nie narzucają podatnikom konkretnego sposobu ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych na cele opodatkowania dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, sporządza ją Pan przy użyciu techniki komputerowej w postaci arkusza kalkulacyjnego, uwzględniającej miesięczne zestawienia.

Pytania

1.Czy usługi świadczone przez Pana w ramach prowadzonej działalności obejmujące tworzenie, modyfikację oraz rozwój Oprogramowania (programu komputerowego) spełniały, spełniają i będą spełniać definicję „działalności badawczo-rozwojowej" w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2.Czy wytwarzane, modyfikowane oraz rozwijane Oprogramowanie (program komputerowy) stanowiło, stanowi i będzie stanowić kwalifikowane prawo własności intelektualnej tj. autorskie majątkowe prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3.Czy odpłatne przeniesienie autorskich prawa majątkowych do Oprogramowania (programu komputerowego) w ramach świadczenia usług przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej stanowiło, stanowi i będzie stanowić dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowanego 5% stawką podatku dochodowego od osób fizycznych?

4.Czy Wydatki ponoszone przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej stanowiące koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinny zostać zaliczone jako faktyczne ponoszone przez podatnika koszty na prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalność badawczo- rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1 - usługi świadczone przez Pana jako działalność badawczo-rozwojowa

W Pana ocenie, usługi świadczone przez Pana w ramach prowadzonej działalności obejmujące tworzenie, modyfikację oraz rozwój Oprogramowania (programu komputerowego) spełniały, spełniają i będą spełniać definicję „działalności badawczo - rozwojowej" w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie Ad. 1 - usługi świadczone w ramach tworzenia Oprogramowania (programu komputerowego) jako działalność badawczo-rozwojowa

W Pana ocenie, usługi świadczone w ramach tworzenia Oprogramowania stanowią działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ze względu na zastosowanie przez ustawodawcę spójnika „lub” dla zakwalifikowania działalności podatnika jako działalności badawczo-rozwojowej wystarczające jest, aby podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe.

Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prace rozwojowe oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj.: działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Usługi świadczone przez Pana w ramach tworzenia Oprogramowania stanowią prace rozwojowe w przedstawionym powyżej rozumieniu, bowiem wykorzystują dostępną wiedzę i umiejętności do projektowania nowych, zmienionych i ulepszonych produktów w postaci Oprogramowania.

W Pana ocenie, świadczone przez Pana usługi w ramach tworzenia Oprogramowania mają charakter twórczy, systematyczny i zmierzają do zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań.

Pana zdaniem, rezultaty świadczonych usług związanych z tworzeniem Oprogramowania wykazują cechy twórcze, są nastawione na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Są one efektem intelektualnego wkładu Pana i charakteryzują się unikalnością oraz oryginalnością.

Oprogramowanie nie powstaje w wyniku skopiowania lub odwzorowania programu już istniejącego. Proces powstawania Oprogramowania nie dotyczy wprowadzania rutynowych lub okresowych zmian w gotowym produkcie, lecz stanowi proces tworzenia zupełnie nowego produktu. Działania te wykraczają poza rutynowe lub reprodukcyjne prace, które ograniczałyby się do powielania lub kopiowania już istniejących rozwiązań. Są to rozwiązania nowe lub znacząco różniące się od tych, które były dotychczas dostępne na rynku. Ze względu na specyfikę oprogramowania systemów wbudowanych, każdy jego wytwór jest tworzony w celu implementowania go na konkretnym modelu urządzeniu, często bez możliwości duplikowania go na inne.

Dodatkowo, działania Pana w obszarze tworzenia Oprogramowania są realizowane w sposób systematyczny i zorganizowany. Każdy projekt ma wyznaczony cel, harmonogram oraz etapy, konieczne do sfinalizowania prac.

Mając na uwadze powyższe, usługi świadczone przez Pana w ramach prowadzonej działalności obejmujące tworzenie, modyfikację oraz rozwój Oprogramowania (programu komputerowego) spełniały, spełniają i będą spełniać definicję „działalności badawczo- rozwojowej" w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad 2 - uznanie wytworzonego, zmodyfikowanego, rozwijanego Oprogramowania (programów komputerowych) za kwalifikowane prawo własności intelektualnej

Pana zdaniem, wytwarzane, modyfikowane oraz rozwijane Oprogramowanie stanowiło, stanowi i będzie stanowić programy komputerowe, które podlegają ochronie jako utwór zgodnie z art. 74 ust. 1 Prawa autorskiego. W konsekwencji oraz biorąc pod uwagę fakt, że opisane w stanie faktycznym Oprogramowanie jest wynikiem prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej, przedmiotowe Oprogramowanie powinno zostać uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie Ad. 2 - uznanie Oprogramowania za kwalifikowane prawo własności intelektualnej

W Pana ocenie, Oprogramowanie stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu przepisu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (autorskie prawo do programu komputerowego).

Stosownie do art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych autorskie prawo do programu komputerowego stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, które podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Z kolei, zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji „autorskiego prawa do programu komputerowego”, konieczne jest zatem odwołanie się do ustawy Prawo autorskie. Stosownie do art. 74 ust. 1 tej ustawy programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 74 ust. 2 powyższej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Zagadnienie autorskiego prawa do programu komputerowego zostało również opisane w punkcie 74 Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: „Objaśnienia podatkowe"), wskazane w nich zostało, że:

Zarówno ustawy podatkowe, jak i ustawy pozapodatkowe, w szczególności ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie definiują pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia "autorskie prawo do programu komputerowego.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o Prawo autorskie, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Jak wynika z art. 1 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Jak wynika z Objaśnień podatkowych, pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko:

(...). Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

Podstawową przesłanką stworzenia prawa autorskiego jest to, by Oprogramowanie stanowiło utwór (przejaw działalności twórczej o charakterze indywidualnym).

W konsekwencji, informuje Pan, że wytwarzane, modyfikowane czy rozwijane Oprogramowanie stanowi efekt prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Przedmiotem ochrony prawnoautorskiej Oprogramowania jest kod w postaci kodu źródłowego, bez względu na jego rodzaj. Kod ten wykorzystywany jest w procesie tworzenia Oprogramowania.

Możliwość opodatkowania preferencyjną stawką 5% dochodów uzyskiwanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w związku z odpłatnym przeniesieniem autorskiego majątkowego prawa do programu komputerowych, została potwierdzona przez organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych:

•interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 lutego 2023 r. nr 0113-KDIPT2-2.4011.1006.2022.2. MK;

•interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 września 2023 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.355.2023.2.MW;

•interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 czerwca 2023 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.178.2023.2.PP;

•interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 października 2023 r. nr 0111-KDSB2-2.4011.283.2023.2.AP;

•interpretacja indywidulana Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 września 2023 r. nr 0115-KDST2-2.4011.287.2023.2.MS;

•interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 czerwca 2023 r. nr 0112-KDSL1-2.4011.168.2023.2.KS;

•interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 września 2023 r. nr 0112-KDSL1-1.4011.185.2023.2.MW.

W związku z powyższym, w Pana ocenie, wytwarzane, modyfikowane oraz rozwijane Oprogramowanie stanowiło, stanowi i będzie stanowić programy komputerowe, które podlegają ochronie jako utwór zgodnie z art. 74 ust. 1 Prawa autorskiego. W konsekwencji, oraz biorąc pod uwagę fakt, że opisane w stanie faktycznym Oprogramowanie jest wynikiem prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej, przedmiotowe Oprogramowanie powinno zostać uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad 3 - uznanie za dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej odpłatnego przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworzonego Oprogramowania

W Pana ocenie, odpłatne przeniesienie autorskich prawa majątkowych do Oprogramowania (programu komputerowego) w ramach świadczenia usług w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowiło, stanowi i będzie stanowić dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu 5% stawką podatku dochodowego od osób fizycznych.

Uzasadnienie Ad. 3 - uznanie za dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej odpłatnego przeniesienia autorskiego majątkowego prawa do Oprogramowania (programu komputerowego) w ramach świadczenia usług

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Stosownie do art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych autorskie prawo do programu komputerowego stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, które podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się Pan przede wszystkim tworzeniem oraz rozwijaniem kodu źródłowego. Ponosi koszty, które powinny być uznane za bezpośrednie, gdyż są związane bezpośrednio z tworzeniem i rozwojem Oprogramowania. Pozwala to na ustalenie właściwego wskaźnika Nexus koniecznego do obliczenia podstawy opodatkowania w przypadku dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W wyniku świadczenia usług w zakresie tworzenia Oprogramowania dokonuje Pan odpłatnego przeniesienia własności wytworzonych autorskich praw do programów komputerowych na rzecz Kontrahentów oraz przyszłych usługobiorców.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek prowadzić ewidencję, która pozwala na wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadającej na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Wobec powyższego, w Pana ocenie, odpłatne przeniesienie autorskich prawa majątkowych do Oprogramowania (programu komputerowego) w ramach świadczenia usług w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowiło, stanowi i będzie stanowić dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu 5% stawką podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ad. 4 - ponoszone przez Pana wydatki stanowią koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej

Pana zdaniem, ponoszone przez Pana wydatki stanowiły, stanowią i będą stanowić koszty prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Uzasadnienie Ad. 4 - ponoszone przez Pana wydatki stanowią koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a- prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b- nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

c- nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

d- nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej poniósł Pan, ponosi oraz będzie ponosić w szczególności następującego rodzaju wydatki:

•nabycie usług księgowych (niezbędnych do prowadzenia rozliczeń publicznoprawnych związanych z Pana działalnością gospodarczą);

•nabycie usług doradztwa podatkowego (doradztwo w zakresie zastosowania ulgi IP BOX);

•nabycie usług subskrypcji (...) (licencja na działające w chmurze obliczeniowej pakiety zwiększające produktywność oraz oprogramowanie do pracy grupowej);

•nabycie urządzeń peryferyjnych do sprzętu komputerowego (niezbędne do pisania kodu źródłowego oraz testowania prototypów, czyli sprawnego tworzenia Oprogramowania);

•nabycie subskrypcji do zintegrowanego środowiska programistycznego (IDE) obsługującego język (...) (narzędzie do edycji i kompilowania kodu źródłowego, tworzenia zasobów programów, np. szablonów/ekranów/okien dialogowych, menu, raportów, elementów graficznych jak ikony, obrazy),

W Pana ocenie, wymienione wydatki stanowiły, stanowią i będą stanowić koszty bezpośrednie działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w związku z tym należy je uznać za koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wskazanym w literze „a" wskaźnika z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.; t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2467 ze zm.; t. j. Dz. U. z 2024 poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574, z późn. zm.),

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt Pana sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że nieprzerwalnie od 29 sierpnia 2022 r. w ramach prowadzonej działalności realizuje Pan prace rozwojowe i działalność badawczo-rozwojową. W ramach usług świadczonych tworzy Pan całkowicie nowe programy komputerowe lub ich części. Efekty Pana prac, które zostały przez Pana opisane we wniosku zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych stanowią dzieła oryginalne, bazują na autorskich Pana pomysłach. Prace te charakteryzują sie indywidualnością. Nie stanowią rutynowych i okresowych zmian. Prace są wykonywane w sposób zaplanowany, metodyczny, zorganizowany, systematyczny i ciągły przy użyciu odpowiedniego zaplecza sprzętowego - taki stan jest kontynuowany aktualnie jak i będzie również kontynuowany w przyszłości. Ze względu na istotę każdego projektu, prace rozwojowe Pana koncentrują się wokół zwiększania zasobów posiadanej wiedzy oraz jej wykorzystywania do tworzenia nowych zastosowań. Wykonywane przez Pana czynności związane są z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności (w zakresie narzędzi informatycznych/oprogramowania) do tworzenia zupełnie nowych lub ulepszonych programów komputerowych. Programy komputerowe jako efekt realizacji usług stanowią i będą stanowić przejaw Pana działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Przysługują Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie do programów komputerowych stworzonych, rozwiniętych, ulepszonych lub zmodyfikowanych w wykonaniu przez Pana usług programistycznych, jak i do wytworzonej części/fragmentu takich programów. Natomiast, w sytuacji łączenia się efektów pracy Pana z efektami prac innych programistów nie dochodziło i nie będzie dochodzić do zawarcia wspólnej umowy między współautorami, a kontrahentem. Informuje Pan, że przenosi odrębnie na rzecz kontrahentów autorskie prawa majątkowe do wytworzonego programu komputerowego.

Na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz cytowanych przepisów stwierdzam, że przedstawione we wniosku Pana działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wobec powyższego autorskie oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, począwszy od 29 sierpnia 2022 r. jest/będzie (o ile nie zmieni się stan faktyczny i prawny) wytwarzane przez Pana w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Pana z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Stosowanie do art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8)autorskie prawo do programu komputerowego

–podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie do art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W myśl art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1)wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

W myśl art. 30cb ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, wskazuję, że:

1)W ramach indywidualnej działalności gospodarczej tworzy Pan oprogramowanie komputerowe (w tym w wyniku modyfikacji/ulepszenia oprogramowania).

2)Wykonuje Pan powyższe czynności w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3)W wyniku prowadzonych przez Pana prac związanych z tworzeniem oprogramowania komputerowego zawsze powstają odrębne utwory (autorskie prawa do programów komputerowych) podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

4)Na podstawie umów pisemnych zawartych z Kontrahentami zobowiązuje się Pan do odpłatnego przeniesienia rezultatu swoich prac, tj. Oprogramowania (programów komputerowych) wytworzonego w trakcie świadczenia usług na rzecz Kontrahentów, wraz ze sporządzoną do niego dokumentacją (do której można zaliczyć wszelkie materiały, zapisy, notatki, zdjęcia, reprodukcję i wszystkie inne sposoby utrwalenia Oprogramowania).

5)Posiada Pan oddzielną ewidencję, która pozwala na wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadającej na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, zgodną z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ewidencja"). Sporządza ją Pan przy użyciu techniki komputerowej w postaci arkusza kalkulacyjnego, uwzględniającej miesięczne zestawienia.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Na podstawie powyższego stwierdzam, że dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanych przez Pana programów komputerowych, które stanowią utwory prawnie chronione i zostały/zostaną wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że może Pan począwszy od 29 sierpnia 2022 r. skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów według stawki 5% (o ile nie zmieni się stan faktyczny i prawny).

W tym miejscu zwracam także uwagę, że opodatkowaniu preferencyjną stawką podatkową w wysokości 5% może podlegać wyłącznie dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnych uzyskany w danym roku podatkowym.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika też, że przenosi/będzie Pan przenosił ogół praw autorskich na rzecz usługobiorcy. Na mocy umowy przenosi/będzie Pan przenosił prawa autorskie odpłatnie. Jednocześnie w sformułowanym pytaniu i własnym stanowisku odwołuje się Pan do przepisu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przepisie art. 30ca ust. 7 ustawodawca wskazuje zamknięty katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wśród nich ustawodawca wymienił uwzględnienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi (art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Przepis ten dotyczy sytuacji, gdy podatnik wykorzystuje posiadane kwalifikowane prawo własności intelektualnej dla potrzeb wytwarzania produktów lub dla potrzeb świadczenia usług, które oferuje w swojej działalności gospodarczej. Produkt lub usługa oferowane przez podatnika są wynikiem posiadania przez niego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Kształt, cechy, właściwości produktów lub usług są efektem wykorzystania w praktyce gospodarczej podatnika wartości intelektualnych, które powstały w wyniku prowadzonych przez niego prac badawczo-rozwojowych i które podlegają ochronie prawnej jako „przypisane” do podatnika. Przykładem są sytuacje, gdy produkt jest wytwarzany w oparciu o posiadane przez podatnika patenty albo usługa jest świadczona z wykorzystaniem rozwiązań, które podlegają ochronie jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

Co istotne, użyte przez ustawodawcę pojęcie dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej odnosi się do dochodu (straty) z konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tym samym, w celu skorzystania z ulgi IP Box podatnik nie ustala łącznego dochodu (straty) ze wszystkich posiadanych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale odrębne dochody (straty) z poszczególnych praw.

Ponadto, jak Pan wskazał we wniosku wykazuje i będzie wykazywać Pan wymagane przepisami prawa dane i informacje dotyczące opodatkowania dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w odrębnej ewidencji księgowej do celów IP Box (zgodnie z wymogiem z art. 30cb ust. 1 i 2 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zatem spełnia Pan, będzie Pan spełniał, co do zasady, warunki ewidencyjne wskazane w art. 30cb ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w konsekwencji spełnia/będzie Pan spełniał także przesłanki do skorzystania z omawianej preferencji podatkowej i opodatkowania 5% stawką podatkową kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnych, tj. praw autorskich do programów komputerowych podlegających ochronie prawnej i tworzonych bezpośrednio przez Pana w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Jednakże wobec tego, że we wniosku wskazał Pan, że uzyskuje wynagrodzenie za przeniesienie na rzecz Usługobiorcy majątkowych praw autorskich do wytwarzanych utworów, tj. autorskich programów komputerowych, dochód uzyskany z tego tytułu jest dochodem ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie dochodem, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ww. ustawy. Przepis art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie dotyczy Pana sytuacji, gdyż jak wykazano powyżej obejmuje swoim zakresem zastosowania sytuację, gdy podatnik wykorzystuje posiadane kwalifikowane prawo własności intelektualnej dla potrzeb wytwarzania produktów lub dla potrzeb świadczenia usług, które oferuje w swojej działalności gospodarczej. Natomiast Pan – jak wynika z wniosku – dokonuje/ będzie dokonywał przeniesienia każdego z wytworzonych kwalifikowanych IP.

Wobec powyższego Pana stanowisko w zakresie, w jakim dotyczy potwierdzenia rodzaju uzyskiwanego przez Pana dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jako ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest prawidłowe, natomiast jako z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi jest nieprawidłowe.

Sytuacja ta nie wpływa jednak na to, że jest/będzie Pan uprawniony do zastosowania do sumy kwalifikowanych dochodów uzyskanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjnego opodatkowania wg stawki 5% począwszy od 29 sierpnia 2022 r., przy założeniu, że stan faktyczny opisany we wniosku i stan prawny nie ulegną zmianie.

Wątpliwość Pana budzi również kwestia uznania wskazanych we wniosku wydatków za koszty do obliczenia wskaźnika nexus.

Jak wskazuje Pan, w ramach prowadzonej działalności ponosi/bedzie ponosił Pan wydatki, w tym w szczególności zakup:

1)usług księgowych (niezbędnych do prowadzenia rozliczeń publicznoprawnych związanych z Pana działalnością gospodarczą);

2)usług doradztwa podatkowego (ponoszonych w celu zachowania przez Pana wymogów formalnych i merytorycznych jako podatnika prowadzącego działalność gospodarczą oraz możliwości skorzystania z preferencji przewidzianej w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych);

3)subskrypcji (...) (licencja na działające w chmurze obliczeniowej pakiety zwiększające produktywność oraz oprogramowanie do pracy grupowej);

4)komputera oraz urządzeń peryferyjnych do sprzętu komputerowego do których można zaliczyć monitor (wraz z uchwytem do monitora), mysz komputerową, kamerę internetową, kable i rozdzielacze do nich (niezbędne do pisania kodu źródłowego i testowania prototypów, czyli sprawnego tworzenia Oprogramowania oraz do kontaktu usługobiorcami);

5)subskrypcji do zintegrowanego środowiska programistycznego (IDE) obsługującego język (...) (narzędzie do edycji i kompilowania kodu źródłowego, tworzenia zasobów programów, np. szablonów/ekranów/okien dialogowych, menu, raportów, elementów graficznych jak ikony, obrazy),

6)subskrypcji platformy z materiałami szkoleniowymi (pozwalającej na poszerzenie zasobu Pana wiedzy w ramach prowadzonej działalności);

Ponosi Pan również składki na ubezpieczenie społeczne (ubezpieczenie emerytalne, rentowe, chorobowe oraz wypadkowe). Ich uiszczenie jest obowiązkowe w ramach prowadzonej Pana działalności.

Istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

•wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

•kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

•dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

W celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

W myśl art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

Zatem w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Pana w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, może Pan przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem z prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej w danym okresie.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Wskaźnik nexus służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej.

Jak wskazał Pan we wniosku wydatki, o których mowa we wniosku jest Pan zmuszony ponieść bądź będzie zmuszony ponieść w związku z prowadzonymi pracami. Przedmiotowe koszty dotyczą oraz dotyczyć będą w przyszłości bezpośrednio oprogramowania, które umożliwia Panu prowadzenie prac wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Tym samym uznaję, że poniesione wydatki na:

1)usługi księgowe;

2)usługi doradztwa podatkowego;

3)subskrypcje (...);

4)komputer oraz urządzenia peryferyjne do sprzętu komputerowego, do których można zaliczyć monitor (wraz z uchwytem do monitora), mysz komputerową, kamerę internetową, kable i rozdzielacze do nich;

5)subskrypcje do zintegrowanego środowiska programistycznego (IDE);

6)subskrypcje platformy z materiałami szkoleniowymi;

7)składki na ubezpieczenie społeczne

–mógł Pan począwszy od 29 sierpnia 2022 r. (i może Pan o ile nie zmieni się stan faktyczny i prawny) ująć w lit. a wskaźnika nexus – w całości lub odpowiedniej proporcji – jako koszty bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, związaną z tworzeniem praw własności intelektualnej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja nie rozstrzyga, czy efekty Pana pracy to programy komputerowe podlegające ochronie, o której mowa w art. 74 ustawy o Prawie autorskim i prawach pokrewnych. Te elementy podał Pan jako okoliczności faktyczne sprawy.

Również weryfikacja zasadności stosowania opisanej we wniosku metody podziału kosztów według określonej proporcji możliwa jest w postępowaniu dowodowym, które zastrzeżone jest dla innych trybów postępowania organów podatkowych. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy – nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy.

Interpretacja dotyczy:

•stanów faktycznych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzeń;

•zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności sprawy. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na opisie sprawy. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych informuję, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

–w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

–w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).