Skutki podatkowe otrzymania od pracodawcy dodatku relokacyjnego i dodatku z tytułu przeprowadzki oraz możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dla wypłaconych świadczeń.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 stycznia 2024 r. wpłynął Pani wniosek, uzupełniony 5 marca 2024 r., 12 marca 2024 r. (data wpływu) oraz 13 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych otrzymania dodatku z tytułu przeprowadzki oraz dodatku relokacyjnego.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pani (dalej łącznie: ,,Pracownik" lub „Wnioskodawczyni”) zatrudniona na podstawie umowy o pracę w Firmie X (dalej: X) i ze względów na potrzeby firmy została Pani przeniesiona trzy razy w okresie zatrudnienia ((...) 2019 r., (...) 2021 r. oraz (...) 2023 r.) z dotychczasowego miejsca zamieszkania i wykonywania powierzonych obowiązków pracowniczych do nowych lokalizacji, w celu wykonywania powierzonych Pani obowiązków.

Zmiany lokalizacji pracy podyktowane były względami biznesowymi i służyły realizacji celów X. Firma ze względu na potrzeby powierzyła Pani obowiązki w nowym miejscu i regionie pracy tj. w lokalizacji uniemożliwiającej codzienny dojazd z aktualnego miejsca zamieszkania.

W związku ze wspomnianym transferem Spółka zapewniła Pani dwa rodzaje świadczenia. Możliwość wypłaty dodatkowych świadczeń regulowana jest zasadami przyznawania i funkcjonowania świadczeń poprzez Wytyczne Relokacji Krajowych oraz Nowo Zatrudnionych Pracowników z Odległych Miejscowości w Polsce (dalej. Wytyczne).

Wytyczne obowiązują wszystkie spółki X w Polsce oraz dotyczą wszystkich pracowników przeniesionych tymczasowo lub na stałe z jednej lokalizacji geograficznej do innej w granicach kraju, w ramach tej samej spółki X lub między różnymi spółkami X prowadzącymi działalność w Polsce.

Ponadto ze świadczeń związanych z relokacją mogą skorzystać pracownicy, którzy ze względu na potrzeby Spółki zostali przydzieleni do wykonywania pracy w nowym miejscu, a tym samym zmieniają miejsce zamieszkania w związku ze stałą lub tymczasową relokacją krajową, tak jak było w Pani przypadku.

Poniżej przedstawia Pani formy wsparcia (dodatki relokacyjne oraz wypłaty relokacyjne), które przyznano Pani w związku z przeniesieniem:

–Dodatek z tytułu przeprowadzki - firma udzieliła wsparcia finansowego w związku z kosztami poniesionymi z tytułu podróży do lokalizacji przyjmującej, tymczasowego zakwaterowania, kosztów tymczasowego utrzymania, a także transportu i składowania sprzętów domowych, wypłacając dodatek z tytułu przeprowadzki. Dodatek wypłacono jednorazowo, wraz z pierwszym wynagrodzeniem w lokalizacji przyjmującej. Otrzymała Pani dodatek w związku z przeniesieniem do nowej lokalizacji. Dodatek z tytułu przeprowadzki wypłacono wraz z wynagrodzeniem zasadniczym w trzech odrębnych i niezależnych wypłatach relokacyjnych w związku z każdorazowym przeniesieniem. Kwota dodatku z tytułu przeprowadzki zależna jest od regionu, do którego pracownik jest przenoszony. W Pani przypadku relokacje odbyły się w regionie A oraz poza A. W przypadku dodatku z tytułu przeprowadzki do A wypłacany jest on w kwocie (...) zł, natomiast poza A w kwocie (...) zł.

–Dodatek relokacyjny - w wysokości 1/12 wynagrodzenia wypłacono wraz z wynagrodzeniem za miesiące, w który obyło się przeniesienie pracownika (tj. (...) 2019 r. , (...) 2021 r., (...) 2023 r.).

W rezultacie otrzymała Pani w ciągu zatrudnienia w firmie trzy jednorazowe wypłaty relokacyjne, złożone z sumy dodatku na przeprowadzkę oraz dodatku relokacyjnego w wysokości: (...) 2019 r. - (...) zł, przyznaną w (...) 2021 r. wypłaconą w (...) 2022 r. - (...) zł, w (...) 2023 r. - (...) zł.

W 2021 r. otrzymała Pani aneks na zmianę stanowiska oraz wiążącą się z tym zmianę dotychczasowego miejsca wykonywania pracy na nową miejscowość tj. A. W związku z panującą wówczas pandemią oraz wprowadzonym stanem epidemii w Polsce w firmie wprowadzono pracę zdalną z uwagi na troskę o zdrowie pracowników. Po wprowadzeniu stanu pandemii w Polsce w 2022 r. miała Pani możliwość powrotu do pracy w stopniu hybrydowym, być obecna w centralnym biurze firmy w A (miejscowości, do której została Pani przeniesiona w 2021 r.) przez określoną liczbę dni.

W związku z opisanym stanem faktycznym przyznana w 2021 r. Pani relokacja przysługująca za zmianę miejsca wykonywania pracy została wypłacona w 2022 r. po powrocie Pani z pracy zdalnej bezpośrednio do biura centralnego w A.

Świadczenia przyznane Pani nie stanowią zwrotu kosztów przeniesienia służbowego, natomiast stanowią zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym. Umożliwiły Pani zakwaterowanie oraz osiedlenie się w związku z przeniesieniem służbowym. Pozwoliły na wynajem mieszkania w lokalizacji z dogodnym dojazdem do miejsca pracy oraz zagospodarowaniem w sposób zbliżony do standardu w poprzedniej lokalizacji.

Zasiłek na zagospodarowanie oraz osiedlenie ma na celu pokrycie dodatkowych kosztów związanych z przeniesieniem. Gdyby nie konieczność wyjazdu wynikająca z nałożonych na Panią obowiązków służbowych przez pracodawcę, nie zaistniałaby konieczność ponoszenia dodatkowych kosztów związanych ze zmianą miejsca zamieszkania.

Dodatek z tytułu przeprowadzki oraz dodatek relokacyjny stanowią wytyczne Relokacji Krajowej firmy, w której jest Pani zatrudniona. W trakcie otrzymania trzech relokacji każdorazowo otrzymała Pani wypłatę relokacyjną, składającą się z dodatku z tytułu przeprowadzki.

W związku z przeniesieniem do nowej lokalizacji otrzymała Pani wypłatę dodatku z tytułu przeprowadzki (w miesiącu, w którym następowało każdorazowe przeniesienie) oraz dodatku relokacyjnego ( stanowiącego wysokość 1/12 wynagrodzenia). W rezultacie otrzymywała Pani wypłatę relokacyjną składającą się z dodatku z tytułu przeprowadzki oraz dodatku relokacyjnego. Otrzymane świadczenia zostały przyznane i wypłacone wraz z wynagrodzeniem za miesiąc w którym nastąpiło przeniesienie oraz w przypadku okresu panującej epidemii i pandemii wypłacone po powrocie z pracy zdalnej bezpośrednio do biura.

W związku z art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych otrzymane wypłaty relokacyjne stanowiące zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, mogą skorzystać ze zwolnienia do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie.

Ze względu na fakt, że widzi Pani możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „PDOF”), w przypadku otrzymania pozytywnego rozstrzygnięcia w przedmiocie niniejszego wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, planuje Pani wyłączyć z podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegającej zadeklarowaniu w rocznym zeznaniu podatkowym za 2023 r. kwoty dodatku relokacyjnego (do wysokości limitu określonego w tym przepisie), co będzie skutkowało zwrotem części kwoty zaliczki na podatek zapłaconej od kwoty dodatku relokacyjnego. Powyższe uprawniać będzie do złożenia korekty zeznania rocznego za poprzednie lata: 2019 i 2022 i wyłączenia z podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty wypłaconego dodatku relokacyjnego złożonego z dodatku na przeprowadzkę oraz dodatku relokacyjnego.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego:

W 2021 r. otrzymał Pani aneks o zmianę stanowiska, wiążącego się bezpośrednio ze zmianą miejsca zamieszkania z dotychczasowego miejsca, na nową lokalizację. W związku z panującą epidemią COVID -19 objęła Pani nowe stanowisko w systemie zdalnym. W lipcu 2022 r. po wprowadzeniu stanu pandemii oraz zmniejszeniu obostrzeń związanych z zachowaniem bezpieczeństwa w kraju mogła Pani bezpośrednio rozpocząć pracę w biurze, w nowej lokalizacji, w związku z objęciem nowego stanowiska w 2021 r., którego dotyczył aneks.

Reasumując relokacja przysługująca za zmianę miejsca zamieszkania w związku objęciem w 2021 r. nowego stanowiska wiążącego się bezpośrednio ze zmianą miejsca zamieszkania, została wypłacona w (...) 2022 r. po faktycznym przeniesieniu Pani do nowej lokalizacji oraz faktycznym pojawieniu się w biurze.

Ze względu na panującą wówczas epidemię dopiero w (...) 2022 r. miała Pani możliwość bezpośrednio stawić się w nowym biurze, w nowej lokalizacji. W związku z powyższym sprostowała Pani treść zdania zawartego we wniosku: dopiero po faktycznym przeniesieniu w (...) 2022 r. w związku z wyhamowywaniem sytuacji epidemiologicznej a tym samym możliwości podjęcia pracy w biurze w nowej lokalizacji, wypłacono Pani dodatek relokacyjny na osiedlenie się w nowej miejscowości.

Dodatek relokacyjny regulowany jest wytycznymi Relokacji Krajowej firmy, w której jest Pani zatrudniona oraz stanowi zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym.

Wytyczne odnoszą się do pracowników, którzy zmieniają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, aby wesprzeć potrzeby biznesowe i rozwój firmy. Dodatek relokacyjny stanowi wsparcie od firmy, jako zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem pracownika. Stanowi wsparcie finansowe z tytułu przeniesienia pracownika z lokalizacji macierzystej do lokalizacji przyjmującej. W szczególności związany jest z zakupem urządzeń lub specjalnych przedmiotów potrzebnych w nowym miejscu, instalacją mediów i sprzętu telewizyjnego. Dodatek stanowi również zasiłek na pokrycie kosztów w związku z osiedleniem się, wsparcie na tymczasowe zakwaterowanie, pokrycie wydatków związanych ze sprawami prawnymi w związku z wynajęciem mieszkania oraz innymi wydatkami związanymi z pokryciem kosztów w związku z zapewnieniem pracownikowi warunków zbliżonych do tych, które posiadał w lokalizacji macierzystej. Zamknięty katalog wytycznych relokacji w firmie odnosi się również do kosztów związanych z transportem podczas przewożenia niezbędnych rzeczy pracownika oraz składowania sprzętów. Dodatek relokacyjny stanowi wsparcie finansowe w związku ze zleconą relokacją. Wypłacany jest jednorazowo wraz z pierwszym wynagrodzeniem w lokalizacji przyjmującej.

W rezultacie otrzymywała Pani wypłatę relokacyjną składającą się z dodatku z tytułu przeprowadzki oraz dodatku relokacyjnego. Świadczenia nie stanowią zwrotu kosztów przeniesienia służbowego natomiast stanowią zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym. Umożliwiły Pani zakwaterowanie oraz osiedlenie się w nowej lokalizacji. Pozwoliły na wynajem mieszkania w lokalizacji z dogodnym dojazdem do miejsca pracy oraz zagospodarowaniem w sposób zbliżony do standardu w poprzedniej lokalizacji.

Zasiłek na zagospodarowanie oraz osiedlenie ma na celu pokrycie dodatkowych kosztów związanych z przeniesieniem. Gdyby nie konieczność wyjazdu wynikająca z nałożonych na Panią obowiązków służbowych przez pracodawcę, nie zaistniałaby konieczność ponoszenia dodatkowych kosztów związanych ze zmianą miejsca zamieszkania.

Pytanie

Czy wypłacone przez pracodawcę relokacje korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym czy kwota relokacji będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie?

Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem przychód ten korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie. W konsekwencji uważa Pani za prawidłowe wyłączenie z podstawy opodatkowania, na etapie sporządzenia rocznego zeznania podatkowego za 2023 r., kwoty dodatku relokacyjnego, która została uprzednio opodatkowana i pobrana w zaliczce na podatek dochodowy od osób fizycznych za marzec 2023 r. oraz złożenia korekty za 2022 r. i 2019 r. w związku z otrzymaniem relokacji w tych latach.

Uważa Pani, że spełnia trzy warunki do wykorzystania zwolnienia: jest Pani pracownikiem zatrudnionym na umowę o pracę, otrzymała Pani dodatek relokacyjny, który stanowi zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie się w nowej lokalizacji, relokacja dotyczy przeniesienia do innej lokalizacji.

Na podstawie art. 21 ust.1 pkt 14 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymywane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie się w związku z przeniesieniem służbowym, do 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie.

Wyżej opisane dodatki stanowią zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie się w związku z przeniesieniem służbowym. Otrzymane dodatki zostały przyznane i wypłacone w wysokości do 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie oraz w przypadku 2021 r. wypłacono w miesiącu, w którym nastąpił powrót z pracy zdalnej do biura w A tj.:

–za (...) 2023 r. otrzymała Pani wraz z wynagrodzeniem zasadniczym ((...)) dodatek relokacyjny w wysokości 1/12 wynagrodzenia ((...) zł) oraz dodatek z tytułu przeprowadzki ((...) zł) co łącznie stanowiło relokacje w kwocie (...) zł,

–za 2021 r. otrzymała Pani w 2022 r. wraz z wynagrodzeniem zasadniczym (na dzień (...) 2022 r. – (...) zł) dodatek relokacyjny w wysokości 1/12 wynagrodzenia ((...) zł) oraz dodatek z tytułu przeprowadzki ((...) zł), co łącznie stanowiło relokacje w kwocie (...) zł,

–za (...) 2019 r. otrzymała Pani wraz z wynagrodzeniem zasadniczym ((...) zł) dodatek relokacyjny w wysokości 1/12 wynagrodzenia ((...) zł) oraz dodatek z tytułu przeprowadzki ((...) zł), co łącznie stanowiło relokacje w kwocie (...) zł.

Do każdorazowego przeniesienia doszło na podstawie podpisania aneksu do obowiązującej umowy o pracę, w którym zawarto, iż od danego dnia zmienia Pani miejsce pracy na określone terytorium. W Pani przypadku przeniesienie w 2019 r. dotyczyło zmiany miejsca zamieszkania ze B na C. Następnie w 2021 r. zmieniła Pani miejsce wykonywania pracy na miasto A. W 2023 r. z A przeniosła się Pani do D.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji „przeniesienia”, zatem z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy wynika, że odnosi się ono do sytuacji zmiany miejsca wykonywania pracy przez pracownika lub warunków pracy i płacy. W szczególności natomiast analizowany przepis nie odwołuje się jedynie do przeniesienia służbowego w ramach stosunku służbowego. W związku z powyższym, należy przyjąć, zgodnie z zasadami wykładni, że gdyby ustawodawca chciał ograniczyć zastosowanie danego zwolnienia tylko do przeniesienia służbowego w ramach stosunku służbowego (a nie zezwolić na jego zastosowanie do wszystkich pracowników), wskazałby to wyraźnie w przepisie. W związku z brakiem takiego uszczegółowienia, analizowane zwolnienie powinno mieć zastosowanie do wszystkich pracowników przenoszonych służbowo, jeśli spełnione zostaną pozostałe warunki określone w przepisie. Zatem przedmiotowe zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma zastosowanie zarówno do pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę , jak i pozostających w stosunku służbowym. Należy także wskazać, że zgodnie z definicją języka polskiego PWN, pojęcie „przenieść” oznacza m.in. „zabrać coś lub kogoś i niosąc umieścić gdzie indziej”, czy też „umieścić coś lub kogoś w innym miejscu, w innym czasie, w innych warunkach niż poprzednio”, natomiast „służbowy” oznacza m.in. „należny komuś z tytułu pracy”(www.sjp.pwn.pl).

Pojęcie „przeniesienie służbowe” wskazuje wyłącznie na okoliczność zmiany miejsca wykonywania pracy przez pracownika w rozumieniu potocznym, w związku ze stosownym poleceniem pracodawcy. Tym samym brak jest podstaw do stwierdzenia, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy nie odnosi się do kwot otrzymanych przez pracowników pozostających w stosunku pracy.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 ww. ustawy za pracownika w rozumieniu cytowanej ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Zatem wskazana kwota relokacji – w stanie faktycznym – Pani wypłacona, częściowo powinna skorzystać ze zwolnienia określonego art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Świadczenia przyznane Pani nie stanowią zwrotu kosztów przeniesienia służbowego, natomiast stanowią zasiłek na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym. Umożliwiły Pani zakwaterowanie oraz osiedlenie się w związku z przeniesieniem służbowym. Pozwoliły na wynajem mieszkania w lokalizacji z dogodnym dojazdem do miejsca pracy oraz zagospodarowaniem w sposób zbliżony do standardu w poprzedniej lokalizacji.

Zasiłek na zagospodarowanie oraz osiedlenie ma na celu pokrycie dodatkowych kosztów związanych z przeniesieniem. Gdyby nie konieczność wyjazdu wynikająca z nałożonych na Panią obowiązków służbowych przez pracodawcę, nie zaistniałaby konieczność ponoszenia dodatkowych kosztów związanych ze zmianą miejsca zamieszkania.

Ponadto wydatki poniesione przez Spółkę są ściśle wiązane z realizacją dyspozycji przepisu art. 22 § 1 Kodeksu pracy, z którego wynika, że jako pracownik zobowiązuje się Pani do wykonywania pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy i pod jego kierownictwem w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę, a pracodawca – do zatrudniania pracownika za wynagrodzeniem.

Z literalnego brzmienia wyżej przytoczonego przepisu wynika, że jako pracownik jest Pani zobowiązana do świadczenia określonego przez pracodawcę rodzaju pracy na jego rzecz i pod jego kierownictwem. Sformułowanie ,,w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę" nie ogranicza w żaden sposób pracodawcy co do wskazania pracownikowi miejsca jego pracy, a wręcz umożliwia mu zobowiązanie pracownika do świadczenia pracy na jego rzecz w dowolnie wskazanym przez niego miejscu.

W myśl art. 94 pkt 3 Kodeksu pracy, pracodawca jest zobowiązany w szczególności organizować pracę w sposób zapewniający zmniejszenie uciążliwości pracy. Obowiązek zapewnienia prawidłowej organizacji pracy nie może być utożsamiany tylko z zapewnieniem pracownikowi biurka, materiałów biurowych czy pokryciem kosztów eksploatacji samochodu służbowego. Z tego powodu należy go odnosić i analizować w kontekście konkretnych obowiązków pracowniczych i wynikających z tych obowiązków oczekiwań pracodawcy. Aby oczekiwanie pracodawcy dotyczące wypełniania przez pracownika jego podstawowych obowiązków w postaci należytego i wydajnego wykonywania pracy było uzasadnione, jest on zobowiązany zapewnić pracownikowi odpowiednie ku temu warunki. Przejawem realizacji tego obowiązku jest właśnie zabezpieczenie pracownikowi warunków lokalowych w czasie transferu do pracy w innej lokalizacji, znacznie oddalonej od dotychczasowej oraz pozostałych kosztów z tym związanych. Niewątpliwie przeniesienie pracownika do innego miejsca zamieszkania w związku z poleceniem służbowym wykonywania obowiązków pracowniczych w lokalizacji znacznie oddalonej od dotychczasowej jest uciążliwe, stąd przyznanie przedmiotowych świadczeń na pokrycie kosztów z tą uciążliwością związanych, zapewniających choć w pewnym stopniu wyrównanie warunków pobytowych w stosunku do stałego miejsca zamieszkania, może być uznane za mieszczące się w ustawowym obowiązku pracodawcy, mającym na celu organizację pracy w sposób zapewniający zmniejszenie jej uciążliwości.

Pracownik, na czas przeniesienia nie może korzystać w standardowych okolicznościach, tj. na co dzień, z zakwaterowania dostępnego w stałym, przez niego wybranym miejscu zamieszkania.

W konsekwencji niezbędna była Pani przeprowadzka do nowej lokalizacji wskazanej w aneksie do umowy o pracę. Tego typu wydatki pokrywane przez Spółkę nie mają żadnego związku z celami osobistymi pracownika, a wyłącznie i bezpośrednio z celami służbowymi. Przepisy prawa pracy nie nakładają na pracowników obowiązku ponoszenia za pracodawcę wydatków związanych ze świadczeniem pracy. Zasadą jest, że wszystkie koszty związane ze świadczeniem pracy przez pracownika pokrywa pracodawca.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny – Pani zdaniem – wypłata na rzecz pracownika jednorazowego świadczenia relokacyjnego będącego zasiłkiem na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy (jako) suma wypłaconych dodatków może skorzystać ze zwolnieniem z opodatkowania do 200% wysokości wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym następowało przeniesienie, tj.: w 2019 r., w 2021 r.,(wypłacone w 2022 ) oraz w 2023 r.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a cytowanej ustawy:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1)jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2)jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;

3)jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4)w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie zatem różnicuje sposoby powstania przychodu: gdy chodzi o pieniądze i wartości pieniężne przychód może powstać – verba legis – przez „otrzymanie lub postawienie go do dyspozycji podatnika”. Natomiast świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia – w przeciwieństwie do pieniędzy i wartości pieniężnych – są traktowane jako przychód wyłącznie pod warunkiem, że są „otrzymane”, co ma wskazywać na bezwzględnie – w odniesieniu do tego przychodu – wymagany realny charakter świadczenia.

W odniesieniu do pieniędzy (wartości pieniężnych) skonkretyzowanie i przypisanie ich jako przychodu będącego podstawą opodatkowania jest możliwe bez elementu realnego przysporzenia, tj. wydania sumy podatnikowi, wystarczy, że określona kwota pojawi się na liście płac i będzie do dyspozycji pracownika. Jest oczywiste, że kwota ta stanowi korzyść pracownika. Natomiast – w odniesieniu do innych nieodpłatnych świadczeń – bez elementu realnego przysporzenia w postaci otrzymania korzyści przez pracownika nie uzyskuje on przychodu; nie występuje zdarzenie, z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Tym bardziej, bez skonkretyzowanego i indywidualnie przypisanego świadczenia, brak jest podstaw do określenia jego wysokości.

Użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że zarówno w art. 11 ust. 1, jak i w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wskazuje, że przychodem są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze (czyli: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika) oraz świadczenia nieodpłatne lub częściowo odpłatne.

Zatem wszelkie dodatki do wynagrodzeń wypłacane pracownikom, w tym również dodatek relokacyjny i dodatek z tytułu przeprowadzki należy zakwalifikować do świadczeń pieniężnych, stanowiących przychód ze stosunku pracy.

Zauważyć należy, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymywane przez pracowników z tytułu zwrotu kosztów przeniesienia służbowego oraz zasiłków na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym, do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie.

Zatem przedmiotowe zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma zastosowanie zarówno do pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, jak i pozostających w stosunku służbowym (pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy). Pojęcie „przeniesienie służbowe” wskazuje wyłącznie na okoliczność zmiany miejsca wykonywania pracy przez pracownika w rozumieniu potocznym, w związku ze stosownym poleceniem pracodawcy. Tym samym brak jest podstaw do stwierdzenia, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 14 ustawy nie odnosi się do kwot otrzymanych przez pracowników pozostających w stosunku pracy.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 12 ust. 4 ww. ustawy:

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że otrzymane przez Panią dodatki (relokacyjny i z tytułu przeprowadzki), będące zasiłkiem na zagospodarowanie i osiedlenie w związku z przeniesieniem służbowym stanowiły dla Pani – w momencie ich wypłaty – przychód ze stosunku pracy zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 14 ww. ustawy – dodatki te (suma tych świadczeń otrzymanych z tytułu każdorazowego przeniesienia) objęta jest zwolnieniem do wysokości 200% wynagrodzenia należnego za miesiąc, w którym nastąpiło przeniesienie.

Wobec powyższego, sporządzając zeznanie roczne za 2023 r., może Pani wyłączyć z podstawy opodatkowania kwotę dodatków korzystających z przedmiotowego zwolnienia.

W przypadku, gdy w zeznaniach podatkowych za lata 2019 i 2022 wykazała Pani do opodatkowania całą kwotę uzyskanych dodatków, to składając korekty zeznań za ww. lata podatkowe również może Pani wyłączyć z podstawy opodatkowania kwotę dodatków objętych ww. zwolnieniem.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.