Obowiązki płatnika w związku z organizacją programu motywacyjnego przez spółkę dominującą.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych

A („Spółka”) jest spółką kapitałową z siedzibą w … podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej, na której czele stoi AG będącą spółką akcyjną z siedzibą w Hiszpanii (państwo jej rezydencji podatkowej). AG jest jednostką dominującą w odniesieniu do Spółki w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.).

AG jest organizatorem dwóch programów motywacyjnych skierowanych do pracowników na szczeblu menadżerskim („Programy”). Do uczestniczenia w Programach obejmujących Grupę A, uprawnieni są menadżerowie AG oraz jej spółek zależnych będący ich pracownikami, w tym Spółki, zasiadający na określonych stanowiskach oraz wybrani przez AG („Uczestnicy”). Udział w Programach jest dobrowolny.

Programy zostały utworzone na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy AG. W ramach Programów Uczestnicy będą uprawnieni do objęcia akcji AG(„Akcje”).

Uprawnienie menadżerów Spółki do udziału w Programach będzie wynikać z uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy AG, która jest organizatorem i administratorem Programów. AG wykonuje wszystkie kluczowe zadania związane z przeprowadzeniem Programów, w szczególności:

a)AG jest odpowiedzialna za określenie warunków Programów i kryteriów uczestnictwa. Spółka nie bierze udziału w tym procesie.

b)Uprawnienie menadżerów Spółki do udziału w Programach i możliwości otrzymania Akcji nie wynika z umów o pracę, regulaminu wynagradzania, jak również innych regulaminów obowiązujących w Spółce, a dotyczących zasad wynagradzania.

c)Podstawowym celem Programów jest zmotywowanie menadżerów Grupy A uczestniczących w Programie do zwiększenia wydajności oraz efektywności pracy, a w konsekwencji do osiągania przez Grupę A jak najwyższych dochodów przy jednoczesnym braku ingerencji w obowiązujące zasady wynagradzania za pracę. Uczestnictwo w Programach ani Akcje nabywane lub przyznawane w Programach nie są natomiast ekwiwalentem za pracę faktycznie wykonaną przez Uczestników Programów dla ich pracodawcy, w tym Spółki.

d)Spółka ma za zadanie jedynie dokonać technicznych czynności, które umożliwią komunikację pomiędzy AG i menadżerami Spółki związanych m.in. z przesłaniem lub udostępnieniem dokumentów i danych lub przekazaniem AG środków finansowych, które menadżerowie chcą zainwestować w Programach.

Plan

Pierwszy z Programów polega na nieodpłatnym przyznaniu Uczestnikom tzw. zastrzeżonych jednostek akcyjnych (ang. Restricted Stock Units; „RSU”) („Program 1”).

W ramach Programu 1, w wyniku realizacji RSU, Uczestnicy są do otrzymania Akcji. RSU stanowią inne prawa majątkowe, o których mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o PIT, w brzmieniu ustawy obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., tj. takie prawa, w wyniku realizacji których Uczestnik może otrzymać i posiadać Akcje.

Każda RSU przyznana Uczestnikowi Programu 1 stanowi warunkowe przyrzeczenie AG do wydania Uczestnikom Akcji w przyszłości.

RSU są niezbywalne. Z tytułu otrzymania RSU Uczestnikom nie przysługują uprawnienia zastrzeżone dla akcjonariuszy (np. prawo do dywidendy, prawo głosu), a pełne prawo do Akcji Uczestnicy nabywają po upływie przewidzianych w zasadach Programu 1 okresów (tzw. Vesting Schedule; „Okres Wyczekiwania”) i spełnieniu określonych warunków takich jak m.in. pozostawanie zatrudnionym w Spółce.

Okres Wyczekiwania dzieli się na trzy roczne cykle, w ramach których co roku następuje realizacja jednej trzeciej przyznanych RSU, odpowiednio w pierwszą, drugą i trzecią rocznicę daty ich przyznania. Innymi słowy:

a)Po upływie 12 miesięcy od daty przyznania RSU Okres Wyczekiwania upływa wobec jednej trzeciej przyznanych RSU (zaokrąglonych w dół);

b)Po upływie 24 miesięcy od daty przyznania RSU Okres Wyczekiwania upływa wobec kolejnej jednej trzeciej przyznanych RSU (zaokrąglonych w dół);

c)Po upływie 36 miesięcy od daty przyznania RSU Okres Wyczekiwania upływa wobec pozostałej części przyznanych RSU.

Po upływie ww. Okresów Wyczekiwania i jednoczesnym spełnieniu innych warunków przewidzianych w zasadach Programu 1, każdy z Uczestników w terminie określonym w harmonogramie otrzymuje nieodpłatnie od AG Akcje. Po otrzymaniu Akcji, Uczestnicy posiadają pełne uprawnienia akcjonariuszy A, z czym związane jest posiadanie prawa do otrzymania dywidendy, prawo do zbycia Akcji, czy prawo głosu.

Jeżeli AG wypłaci dywidendy, będą one przekazywane Uczestnikom. Kwoty dywidend nie będą reinwestowane w dodatkowe akcje AG.

Plan

Drugi z Programów zakłada przyznanie Uczestnikom prawa do nabycia Akcji w zamian za część przysługującej Uczestnikom premii rocznej, która wypłacana jest w formie pieniężnej („Program 2”).

W efekcie, Uczestnicy, po spełnieniu określonych w Programie 2 warunków, będą mogli wykorzystać część przyznanej im rocznej premii z tytułu wykonywania obowiązków pracowniczych, wypłacanej w formie pieniężnej w kwocie netto, tj. po potrąceniu wszelkich należnych zaliczek na podatek dochodowy oraz składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, na nabycie Akcji. W konsekwencji, zamiast otrzymania całej rocznej premii w formie pieniężnej, Uczestnicy przeznaczą część premii rocznej na nabycie Akcji.

W praktyce powyższa czynność będzie odbywać się w ten sposób, że część rocznej premii (w kwocie netto jak opisano powyżej) zostanie przeznaczona na zakup Akcji przez Uczestników zamiast wypłacona w formie pieniężnej. W konsekwencji, dojdzie do potrącenia z premii pieniężnej (w kwocie netto) części kwoty do wypłaty Uczestnikowi, która to kwota zostanie przeznaczona na zakup Akcji.

Powyższe kwoty potrącenia zostaną następnie przekazane uprawnionej instytucji finansowej („Instytucja Finansowa”) do nabycia Akcji po ich rynkowej cenie. Spółka może pośredniczyć w przekazaniu potrąconych środków pieniężnych na rzecz Instytucji Finansowej. Nabyte w ten sposób Akcje są deponowane przez Instytucję Finansową w imieniu Uczestnika. Oznacza to, że Akcje są subskrybowane, tj. nabywane za pośrednictwem i przechowywane w imieniu Uczestników przez Instytucję Finansową. Instytucja Finansowa nie jest - z formalnego punktu widzenia - stroną jakichkolwiek czynności prawnych. Tym samym, Akcje nie są własnością Instytucji Finansowej, a Uczestników (w tym menadżerów Spółki).

Po zdeponowaniu Akcji przez Instytucję Finansową, Uczestnicy posiadają pełne uprawnienia akcjonariuszy AG, z czym związane jest posiadanie prawa do otrzymania dywidendy, prawo do zbycia Akcji, czy prawo głosu.

Dywidendy wypłacone przez AG z tytułu posiadania Akcji będą automatycznie reinwestowane przez Instytucję Finansową w imieniu Uczestników w kolejne Akcje („Akcje Dywidendowe”). Tak długo jak Akcje będą zdeponowane na rachunku Instytucji Finansowej, Uczestnicy nie będą mogli swobodnie dysponować kwotami dywidend formie pieniężnej.

Liczba Akcji Dywidendowych, które Uczestnicy mogą otrzymać, jest określona poprzez podzielenie kwoty netto dywidendy przysługującej z tytułu Akcji (tj. kwoty po potrąceniu podatku u źródła w Hiszpanii) pomniejszonej o wydatki wynikające z reinwestycji przez cenę rynkową Akcji Dywidendowych. Akcje Dywidendowe są samego rodzaju co Akcje. Akcje Dywidendowe są w pełni zbywalne na moment ich uzyskania przez Uczestników i zdeponowania w Instytucji Finansowej.

Jednocześnie, Spółka zwraca uwagę, że Programy jak również wniosek nie są złożone w celu obejścia prawa podatkowego lub unikania jakiegokolwiek opodatkowania. Programy są elementem polityki korporacyjnej AG pozwalającej menadżerom spółek z wielu państw na świecie na nabycie Akcji i partycypowanie w rozwoju Grupy A. Programy oparte są o realnie emitowane i notowane Akcje AG, nie zaś o instrumenty finansowe zależne od wskaźników finansowych osiąganych przez AG. Nad przebiegiem Programów czuwają zarówno organy AG, jak również hiszpański nadzór finansowy.

Programy nie tylko z prawnego, ale i ekonomicznego punktu widzenia nie stanowią elementu wynagrodzenia menadżerów. Oznacza to, że niezależnie od tego, czy menadżer uczestniczy w Programach czy nie, jego zarobki z umowy o pracę pozostają na tym samym poziomie. Menadżerowi nie zostaje zatem przyznany żaden instrument finansowy zastępujący część jego wynagrodzenia, lecz jedynie dodatkowa możliwość uczestniczenia w Programach. W tym zakresie Programy nie tylko nie powodują możliwości uniknięcia jakiegokolwiek opodatkowania, lecz wręcz przeciwnie pozwalają na powstanie dodatkowego przychodu do opodatkowania w Polsce po stronie Uczestników.

W związku z powyższym, ani Programy, ani wniosek nie wpisują się w schemat opisany w Informacji Szefa KAS o stosowaniu przepisów dotyczących przeciwdziałania unikaniu opodatkowania w kontekście tzw. Programów Motywacyjnych z 1 sierpnia 2017 r. Ponadto, przedmiotowe Programy nie wpisują się również w schematy wskazane w Odmowie wydania opinii zabezpieczającej Szefa KAS z 19 grudnia 2017 r., znak 147798/K, ani Uchwale Rady do Spraw Przeciwdziałania Unikaniu Opodatkowania z 11 kwietnia 2022 r.

Pytania

1.  Czy wartość RSU oraz Akcji nabytych przez Uczestników oraz środki uzyskane przez Uczestników z tytułu zbycia Akcji oraz środki uzyskane z tytułu otrzymania dywidend w ramach Programu 1 nie będą stanowiły dla Uczestników przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ustawy o PIT?

2.  Czy w konsekwencji pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, Spółka nie będzie płatnikiem zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu przychodów menadżerów Spółki uzyskanych w wyniku przyznania RSU, nabycia Akcji, z tytułu zbycia Akcji oraz otrzymania dywidend w ramach Programu 1?

3.  Czy wartość Akcji oraz Akcji Dywidendowych nabytych przez Uczestników, wartość dywidend oraz środki uzyskane przez Uczestników z tytułu zbycia Akcji oraz Akcji Dywidendowych w ramach Programu 2 nie będą stanowiły dla Uczestników przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ustawy o PIT?

4.  Czy w konsekwencji pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 3, Spółka nie będzie płatnikiem zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu przychodów menadżerów Spółki uzyskanych w wyniku nabycia przez Uczestników Akcji, oraz Akcji Dywidendowych, otrzymania dywidend oraz, z tytułu zbycia Akcji oraz Akcji Dywidendowych w ramach Programu 2?

Państwa stanowisko w sprawie

A. Uwagi ogólne do pytań

Ponieważ w zakresie pytania nr 1 Wnioskodawca pyta o możliwość klasyfikowania jako przychodu ze stosunku pracy przychodów z trzech źródeł (przyznawanych i uzyskiwanych w ramach Programu 1: RSU, Akcji, środków z tytułu zbycia Akcji oraz dywidend). Wnioskodawca z ostrożności przyjmuje, że pytanie to dotyczy czterech stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych.

Ponieważ w zakresie pytania nr 3 Wnioskodawca pyta o możliwość klasyfikowania jako przychodu ze stosunku pracy przychodów z czterech źródeł (przyznawanych i uzyskiwanych w ramach Programu 2: Akcji, Akcji Dywidendowych, wartości dywidend oraz środków z tytułu zbycia Akcji oraz Akcji Dywidendowych). Wnioskodawca z. ostrożności przyjmuje, że pytanie to dotyczy czterech stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych.

Wnioskodawca ma przy tym istotny interes prawny w zadaniu pytań nr 1, 2, 3 i 4 oraz w wystąpieniu z wnioskiem o interpretację, ponieważ powyższe przychody będą uzyskiwane przez uczestników będących Jej menadżerami. W związku z powyższym. Spółka pragnie potwierdzić, czy przychody te nie stanowią podstawy dla pobrania przez Spółkę zaliczek na poczet podatku dochodowego tych uczestników (vide pytanie nr 2 oraz 4).

B. Pytanie nr 1

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość RSU oraz Akcji nabytych przez Uczestników oraz środki uzyskane przez Uczestników z tytułu zbycia Akcji oraz środki uzyskane z tytułu otrzymania Dywidend w ramach Programu 1 nie będą stanowiły dla Uczestników przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ustawy o PIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Stosownie do art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji. Dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ww. art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

Jednocześnie zgodnie z art. 24 ust. 11b ustawy o PIT, przez program motywacyjny, o którym mowa w ww. ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez m.in. spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki akcyjnej będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13.

Powyższe przepisy mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jednocześnie, w myśl art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z treści powyższego przepisu wynika, że wszelkie świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń uważa się za przychody ze stosunku służbowego. Przez przychód ze stosunku pracy należy zatem rozumieć wszelkiego rodzaju wynagrodzenia, w szczególności określone w umowie o pracę, a także należne pracownikowi na podstawie regulaminów pracy, płacy lub nagradzania pracowników.

Jednocześnie, zgodnie z utrwalaną linia orzeczniczą sądów administracyjnych, za przychód ze stosunku pracy nie może zostać uznane przysporzenie uzyskiwane przez pracownika, ale wyłącznie przy okazji stosunku pracy, nie pozostające w związku faktycznym z wykonywaniem pracy:

a)w wyroku z 21 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1428/12, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że: „przywołany przepis stanowi (…) o przychodach ze stosunku pracy, a nie przychodach związanych, towarzyszących albo osiągniętych przy okazji stosunku pracy Jeżeli zatem pracownik osiągnie przychód pozostający w związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale nie stanowiący przychodu ze stosunku pracy, nie będzie to przychód, o którym jest mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. (...)”;

Podobne stanowisko zostało wskazane przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 730/13, w wyroku z 21 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1428/12, a także w wyroku z 17 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2888/11.

b)w wyroku z 13 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1433/11, w którym Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: „(...) Musi istnieć zatem na tyle ścisły związek pomiędzy zatrudnieniem a oferowanym świadczeniem (przychodem), który uzasadnia uznanie go za pochodzące ze stosunku pracy. (...) Należy zwrócić uwagę, iż z treści tego przepisu wynika, że stanowi on o przychodach z określonych (w nim) stosunków prawnych, w tym istotnego w niniejszej sprawie - stosunku pracy. Zatem ustawodawca nie użył w nim sformułowań w rodzaju „przychody związane ze stosunkiem pracy, towarzyszące stosunkowi pracy, osiągnięte przy okazji stosunku pracy”;

c)w wyroku z 13 lutego 2014 r. (sygn. akt II FSK 665/12), w którym skład orzekający wskazał na konieczność otrzymania świadczenia będącego przychodem pracowniczym bezpośrednio od pracodawcy: „Istotne dla uznania, że dany przychód pochodzi ze źródła, jakim jest stosunek pracy, jest jednak uzyskanie go przez pracownika od pracodawcy (pogląd taki wyrażono także w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1410/10, CBOSA). Prawidłowość tej wykładni potwierdza treść art. 31 u.p.d.o.f, określającego obowiązki płatników - zakładów pracy i nakazujący im pobieranie w ciągu roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku pracy. Także i ten przepis wiąże przychody ze stosunku pracy z przychodami pochodzącymi od pracodawcy”.

W analizowanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym menadżerowie Spółki są uprawnieni do udziału w Programach organizowanych przez AG.

W ramach Programu 1 menadżerowie otrzymują nieodpłatnie RSU, w wyniku realizacji których otrzymują nieodpłatnie Akcje AG.

Program organizowany jest na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy AG. AG określa warunki Programu 1, ponosi koszty jego organizacji. Spółka ma za zadanie jedynie dokonać technicznych czynności, które umożliwią komunikację pomiędzy AG i jej menadżerami związanych m.in. z przesłaniem lub udostępnieniem dokumentów, czy przekazaniem środków pieniężnych w określonych w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym sytuacjach.

Każda RSU przyznana uczestnikowi Programu 1 stanowi warunkowe przyrzeczenie AG do wydania Uczestnikom Akcji w przyszłości. RSU są niezbywalne. Z tytułu otrzymania RSU menadżerom Spółki nie przysługują uprawnienia zastrzeżone dla akcjonariuszy (np. prawo do dywidendy, prawo głosu), a pełne prawo do Akcji Uczestnicy nabywają po upływie przewidzianych w zasadach Programu 1 okresach i spełnieniu określonych warunków takich jak m.in. pozostawanie zatrudnionym w Spółce.

Okres Wyczekiwania dzieli się na trzy roczne cykle, w ramach których co roku następuje realizacja jednej trzeciej przyznanych RSU, odpowiednio w pierwszą, drugą i trzecią rocznicę daty ich przyznania. Po upływie każdego cyklu i jednoczesnym spełnieniu innych warunków przewidzianych w zasadach Programu 1, każdy z Uczestników otrzymuje więc nieodpłatnie od AG Akcje, które to zostają wydane Uczestnikom zgodnie z odpowiednim harmonogramem.

Po otrzymaniu Akcji. Uczestnicy będą posiadać pełne uprawnienia akcjonariuszy AG, z czym związane będzie posiadanie prawa do otrzymania dywidendy, prawo do zbycia Akcji, czy prawo głosu. Jeżeli AG wypłaci dywidend, wówczas kwoty dywidend zostaną przekazane Uczestnikom. Kwoty dywidend nie będą reinwestowane w dodatkowe akcje AG.

Zestawiając powyższe przepisy z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego należy po pierwsze wskazać, że zdaniem Wnioskodawcy otrzymane RSU nie będą generować dla Uczestników przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych („PIT”) w momencie ich otrzymania.

Samo przystąpienie przez Uczestników do Programu 1 i przyznanie im RSU nie wiąże się z powstaniem realnego przysporzenia majątkowego po ich stronie. Przyznanie RSU jest bowiem jedynie przyrzeczeniem możliwości nieodpłatnego otrzymania Akcji przez Uczestników na określonych warunkach; jedynie stwarza potencjalną możliwość uzyskania w przyszłości korzyści majątkowej przez Uczestników.

Po stronie Uczestników, z tytułu przyznania RSU nie powstaje zatem przychód w rozumieniu ustawy o PIT. Sama okoliczność przyznania RSU nie generuje przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT, pomimo uzyskania tego prawa nieodpłatnie, ponieważ jest ono niezbywalne, warunkowe i z tytułu jego posiadania nie przysługują Uczestnikom prawa akcjonariusza. Nie mogą być one zatem tym bardziej opodatkowane jako przychód ze stosunku pracy.

Takie stanowisko prezentują organy podatkowe w podobnych sprawach, przykładowo:

a)w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 marca 2022 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.1171.2021.2.TR oraz z 21 marca 2022 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.1110.2021.2.MG, gdzie stwierdzono, że: „Słusznie Pani twierdzi, że samo przyznanie akcji warunkowych nie skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Etap nieodpłatnego przyznania akcji warunkowych nie jest etapem nabywania własności akcji spółki amerykańskiej. Z chwilą przyznania akcji warunkowych nie stała się Pani właścicielem akcji spółki zagranicznej. Z tytułu ich otrzymania, nie przysługują Pani uprawnienia zastrzeżone dla akcjonariuszy (np. prawo do dywidendy, prawo głosu), a pełne prawo do akcji nabywa Pani w trzecią rocznicę przyznania akcji warunkowych i spełnieniu określonych w programie warunków, przykładowo pozostawanie zatrudnionym w spółce amerykańskiej lub w jej spółkach córkach. Akcje warunkowe mają charakter niezbywalny, tj. nie można ich skutecznie przenieść na inny podmiot (...) stanowią obietnicę przyznania w przyszłości nieodpłatnie akcji, a ponadto brak jest możliwości przypisania jakiejkolwiek wartości do tego uprawnienia. Należy zatem uznać, że brak możliwości ustalenia wartości niezbywalnych akcji warunkowych. (...) I z tytułu ich posiadania nie przysługują Pani prawa akcjonariusza, determinuje, że nie uzyskuje Pani przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu”;

b)w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 lutego 2022 r.,nr 0112-KDIL2-1.4011.961.2021.2.TR, gdzie wskazano, że: „Przede wszystkim wyjaśnić należy, że samo przyznanie Wnioskodawcy RSU nie skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż z opisu sprawy wynika, że RSU to warunkowe prawo do nabycia akcji spółki amerykańskiej. Z samego posiadania RSU nie płyną żadne korzyści. To sprawia, że przyznanie Wnioskodawcy RSU nie powoduje powstania po Jego stronie przysporzenia majątkowego, nie stanowi dla Wnioskodawcy konkretnego wymiaru finansowego. Wnioskodawca dopiero w przyszłości będzie miał prawo nieodpłatnego otrzymania akcji spółki amerykańskiej, którymi będzie mógł rozporządzać. Brak opodatkowania wynika z faktu, że momencie przyznania RSU Wnioskodawcy - otrzyma on wyłącznie potencjalną możliwość otrzymania w przyszłości korzyści w postaci akcji, którymi będzie mógł rozporządzać. Wobec tego, moment przyznania Wnioskodawcy prawa w postaci RSU w ramach Programu motywacyjnego nie skutkuje dla Niego powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”,

c)w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 września 2021 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.553.2021.1.SJ, gdzie stwierdzono, że: „Na wstępie należy przede wszystkim wyjaśnić, że samo przyznanie Wnioskodawcy jednostek RSU nie skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż z treści wniosku wynika, że jednostki RSU to warunkowe prawo do nabycia akcji Spółki z siedzibą na Wyspach Kajmana. RSU nie podlegają sprzedaży, ani jakiejkolwiek innej formie swobodnego dysponowania. Posiadając jednostki RSU Wnioskodawca nie ma żadnych praw przysługujących akcjonariuszom, tj. prawa do dywidendy, prawa głosu. Prawa te Wnioskodawca nabędzie dopiero w momencie nabycia akcji. Z samego posiadania RSU nie płyną żadne korzyści dla Wnioskodawcy. To sprawia, że przyznanie Wnioskodawcy RSU nie powoduje powstania po Jego stronie przysporzenia majątkowego. Wnioskodawca dopiero w przyszłości będzie miał prawo nieodpłatnego nabycia akcji spółki zagranicznej, którymi będzie mógł rozporządzać bez ograniczeń. Wobec tego moment przyznania Wnioskodawcy prawa w postaci jednostek RSU w ramach Programu wynagradzania nie skutkuje dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Otrzymane Akcje w wyniku rozliczenia RSU również nie będą generować dla Uczestników przychodu opodatkowanego PIT w momencie otrzymania Akcji. Dojdzie w tym zakresie bowiem do spełnienia się wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie art. 24 ust. 11-12a ustawy o PIT:

a)Uczestnikom zostaną przyznane akcje (Akcje) spółki akcyjnej, a będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do Spółki, od której Uczestnicy uzyskują świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 ustawy o PIT - vide art. 24 ust. 11 ustawy o PIT.

b)Uczestnicy faktycznie obejmą akcje (Akcje) AG w ramach Programu 1 utworzonego na podstawie uchwały walnego zgromadzenia A, co mieści się w hipotezie normy wynikającej z przepisu art. 24 ust. 11b ustawy o PIT. Akcje zostaną objęte w wyniku realizacji innych praw majątkowych (RSU).

c)AG jest hiszpańskim rezydentem podatkowym, zaś Polska zawarła z Hiszpanią umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania - por. art. 24 ust. 12a ustawy o PIT.

Co za tym idzie, wartość Akcji otrzymanych przez Uczestników w wyniku rozliczenia RSU nie będzie stanowiła przychodu Uczestników w momencie ich objęcia. Nie może być ona zatem tym bardziej opodatkowana jako przychód ze stosunku pracy.

Jednocześnie, nawet przyjmując, że otrzymanie RSU, otrzymanie Akcji w wyniku rozliczenia RSU stanowi przychód Uczestników, przychód ten nie będzie opodatkowany jako pochodzący ze stosunku pracy. Opodatkowaniu w ramach tego źródła przychodu nie będą podlegać również środki uzyskane ze zbycia przez Uczestników Akcji.

Dla powstania przychodu z tytułu stosunku pracy niezbędnym jest bowiem, aby istniał ścisły związek pomiędzy zatrudnieniem a świadczeniem. Żaden ze wskazanych przychodów nie będzie generował dla pracowników przychodu ze stosunku pracy. Nie będą one bowiem stanowiły korzyści ze stosunku pracy, a jedynie przychodów związanych faktycznie z wykonywaniem pracy.

Taka konkluzja znajduje potwierdzenie w warunkach Programu 1, jak również okolicznościach, które towarzyszą przyznaniu RSU, rozliczenia RSU oraz uzyskania przychodów ze zbycia Akcji, ponieważ:

a)        Uprawnienie do udziału w Programie 1 i otrzymania RSU, Akcji w wyniku rozliczenia RSU oraz środków ze sprzedaży Akcji nie stanowi elementu warunków pracy i płacy obowiązujących w Spółce. W szczególności, Uczestnicy nie są uprawnieni do ich otrzymania na podstawie umów o pracę zawartych ze Spółką, regulaminu wynagradzania, jak również innych regulaminów obowiązujących w Spółce, a dotyczących zasad wynagradzania;

b)        Uprawnienie do udziału w Programie 1 oraz otrzymania RSU, Akcji oraz środków ze zbycia Akcji nie są związane z pracą wykonywaną na rzecz Spółki, w szczególności nie stanowią one ekwiwalentu za pracę dla Spółki. Program jest organizowany z inicjatywy AG i ma na celu zmotywować osoby zajmujące stanowiska menadżerskie w różnych krajach w spółkach zależnych AG do efektywnej pracy na rzecz Grupy A. Program 1 jest zatem systemem wynagradzania zupełnie niezależnym od stosunku pracy pomiędzy Uczestnikami i Spółką;

c)         Uprawnienie Uczestników do uczestnictwa w Programie 1 wynika z decyzji AG, która ustala warunki Programu 1 i kryteria uczestnictwa. Spółka nie bierze udziału w tym procesie;

d)        Zasady i warunki Programu 1, w tym warunki przyznania RSU, Akcji, czy środków ze zbycia Akcji, zostały ustalone przez AG, która ma decydujący wpływ na kształt Programu 1. Spółka nie ma wpływu na decyzje czy plany związane z realizacją Programu 1, w tym na warunki uczestnictwa i pełni jedynie funkcje administracyjne w zakresie Programu 1 realizowanego na rzecz swoich menadżerów.

Reasumując, przyznane RSU, otrzymane Akcje lub środki uzyskane przez Uczestników z tytułu zbycia Akcji oraz środki uzyskane z tytułu otrzymania dywidend nie będą stanowiły dla Uczestników przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ustawy o PIT. Będą one opodatkowane w ramach stosownych źródeł przychodów uczestników (kwestia ta pozostaje poza interesem prawnym Spółki).

Podobne stanowisko prezentują także organy podatkowe w podobnych sprawach, przykładowo:

a)Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 3 lipca 2018 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.239.2018.3.MG, z 6 września 2018 r.,nr 0114-DIP3-2.4011.380.2018.1.AK oraz w interpretacji z 24 lutego 2021 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.859.2020.1.TR: „W takiej sytuacji nie można stwierdzić, że świadczenia pracowników związane z uczestnictwem w Programie są przez nich uzyskiwane od Wnioskodawcy jako pracodawcy. Podmiotem przekazującym opisane świadczenia jest spółka dominująca z siedzibą we Francji, jako świadczeniodawca Programu i jednocześnie spółka, której akcje stają się własnością pracowników. W szczególności, przedstawione okoliczności faktyczne sprawy nie dają podstaw do uznania, że spółka z siedzibą we Francji, jako spółka dominująca realizuje na rzecz pracowników Wnioskodawcy świadczenia „zlecone ”, „zorganizowane ” przez Wnioskodawcę”;

b)Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 10 listopada 2016 r., nr 2461-IBPB-2-2.4511.810.2016.1.HS: „Mając na uwadze przywołane przepisy prawa i przedstawione we wniosku zdarzenie należy stwierdzić, że w związku z uczestnictwem pracowników Wnioskodawcy w Programie organizowanym przez francuską Spółkę Y na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika, gdyż jak już powyżej wyjaśniono warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu, co w omawianej sprawie miejsca nie będzie miało, bowiem „świadczeniodawcą” jest francuska Spółka K”;

c)Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 1 lutego 2018 r., nr 0111-KDIB2-3.4011.287.2017.1.MK potwierdził w odniesieniu do programu, w którym pracodawca był obciążany kosztem udziału swoich pracowników w programie motywacyjnym, że: „Biorąc powyższe pod uwagę, jak już wyżej wskazano świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od osoby trzeciej (w przedmiotowej sprawie od spółki z siedzibą w Szwajcarii) - nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania został określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem (spółką z grupy kapitałowej) nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy pomimo, że Wnioskodawca ponosi koszty uczestnictwa swoich pracowników w ramach Programu motywacyjnego”;

d) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 27 stycznia 2015 r., nr IBPBII/2/415-939/14/MMa: „(...) warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu lub w przypadku obowiązków informacyjnych dokonywanie wypłat należności lub świadczeń przez ten podmiot. Mając na uwadze powyższe przepisy i przedstawione we wniosku zdarzenie należy stwierdzić, że w związku z uczestnictwem pracowników Wnioskodawcy w planie motywacyjnym organizowanym przez spółkę francuską, pracownicy Wnioskodawcy nie uzyskują przychodu ze stosunku pracy, w konsekwencji na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika ani żadne inne obowiązki informacyjne”;

e)Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 7 lipca 2020 r.,nr 0113-KDIPT2-3.4011.411.2020.1.IR: „Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że skoro przychody osób zatrudnionych w Oddziale z tytułu uczestnictwa w programach motywacyjnych organizowanych przez Spółkę brytyjską, nie wynikają z umów zawartych przez Wnioskodawcę z tymi pracownikami, to tym samym nie stanowią przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro Wnioskodawca nie jest podmiotem dokonującym opisanych we wniosku świadczeń na rzecz pracowników, po stronie Wnioskodawcy nie powstają obowiązki płatnika określone w art. 31 i art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Pytanie nr 2

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie będzie płatnikiem zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu przychodów menadżerów Spółki uzyskanych w wyniku przyznania RSU, nabycia Akcji, z tytułu zbycia Akcji oraz otrzymania dywidend w ramach Programu 1.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Jak wykazano w uzasadnieniu stanowiska Spółki dot. pytania nr 1 przyznane RSU, otrzymane Akcje, środki uzyskane przez Uczestników z tytułu zbycia Akcji nie będą stanowiły dla Uczestników przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ustawy o PIT.

W konsekwencji, po stronie Spółki nie powstaną obowiązki płatnika zaliczki na PIT, o których mowa w szczególności w art. 31 ustawy o PIT.

Jednocześnie, Spółka nie będzie też w praktyce miała możliwości dowiedzieć się, czy i kiedy menadżerowie uzyskają przychód z tytułu ww. zdarzeń. W szczególności, Spółka nie będzie miała wpływu na moment przyznania Uczestnikom RSU, otrzymania przez nich Akcji, środków uzyskanych przez Uczestników z tytułu zbycia Akcji oraz otrzymania dywidend.

Tym bardziej na Spółce nie mogą zatem ciążyć obowiązki płatnika zaliczki na PIT od przychodów, w uzyskaniu których nie uczestniczy i o których nie będzie miała nawet wiedzy, czy i kiedy one powstały. Przyjęcie odmiennego wniosku prowadziłoby do całkowitej nieracjonalności ustawodawcy nakładającego na Spółkę obowiązki, których nie jest ona w stanie spełnić.

Pytanie nr 3

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy wartość Akcji oraz Akcji Dywidendowych nabytych przez Uczestników, wartość dywidend oraz środki uzyskane przez Uczestników z tytułu zbycia Akcji oraz Akcji Dywidendowych w ramach Programu 2 nie będą stanowiły dla Uczestników przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ustawy o PIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uwagi przedstawione przez Wnioskodawcę w uzasadnieniu stanowiska na pytanie nr 1 pozostają aktualne również w ramach uzasadnienia stanowiska wobec pytania nr 3.

Program 2 zakłada przyznanie Uczestnikom prawa do nabycia Akcji w zamian za część przysługującej Uczestnikom premii rocznej, która wypłacana jest w formie pieniężnej.

W efekcie, Uczestnicy, po spełnieniu określonych programem warunków, będą mogli zamienić część przyznanej im rocznej premii z tytułu wykonywania obowiązków pracowniczych, wypłacanej w formie pieniężnej w kwocie netto, tj. po potrąceniu wszelkich należnych zaliczek na podatek dochodowy oraz składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, na Akcje. W konsekwencji, zamiast otrzymania całej rocznej premii w formie pieniężnej. Uczestnicy przeznaczą część premii rocznej w formie pieniężnej na nabycie Akcji.

W praktyce powyższa czynność będzie odbywać się w ten sposób, że część rocznej premii (w kwocie netto jak opisano powyżej) zostanie przeznaczona na zakup Akcji przez Uczestników zamiast wypłacona w formie pieniężnej. W konsekwencji, dojdzie do potrącenia z premii pieniężnej części kwoty do wypłaty Uczestnikowi, która to kwota zostanie przeznaczona na zakup Akcji.

Powyższe kwoty potrącenia zostaną następnie przekazane Instytucji Finansowej w celu nabycia Akcji po ich rynkowej cenie. Spółka może pośredniczyć w przekazaniu potrąconych środków pieniężnych na rzecz Instytucji Finansowej. Nabyte w ten sposób Akcje są deponowane przez Instytucję Finansową w imieniu Uczestnika. Oznacza to, że Akcje są subskrybowane, tj. nabywane za pośrednictwem i przechowywane w imieniu Uczestników przez Instytucję Finansową. Instytucja Finansowa nie jest - z formalnego punktu widzenia - stroną jakichkolwiek czynności prawnych. Tym samym, Akcje nie są własnością Instytucji Finansowej, a Uczestników (w tym menadżerów Spółki).

Po zdeponowaniu Akcji przez Instytucję Finansową, Uczestnicy posiadają pełne uprawnienia akcjonariuszy AG, z czym związane jest posiadanie prawa do otrzymania dywidendy, prawo do zbycia Akcji, czy prawo głosu.

Dywidendy wypłacone przez AG z tytułu posiadania Akcji będą automatycznie reinwestowane przez Instytucję Finansową w imieniu Uczestników w kolejne Akcje - Akcje Dywidendowe. Tak długo jak Akcje będą zdeponowane na rachunku Instytucji Finansowej. Uczestnicy nie będą mogli swobodnie dysponować kwotami dywidend formie pieniężnej.

Liczba Akcji Dywidendowych, które Uczestnicy mogą otrzymać, jest określona poprzez podzielenie kwoty netto dywidendy przysługującej z tytułu Akcji (tj. kwoty po potrąceniu podatku u źródła w Hiszpanii) pomniejszonej o wydatki wynikające z reinwestycji przez, cenę rynkową Akcji Dywidendowych. Akcje Dywidendowe są samego rodzaju co Akcje. Akcje Dywidendowe są w pełni zbywalne na moment ich uzyskania przez Uczestników i zdeponowania w Instytucji Finansowej.

Program 2 organizowany jest na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy AG. AG określa warunki Programu 2, ponosi koszty jego organizacji. Spółka ma za zadanie jedynie dokonać technicznych czynności, które umożliwią komunikację pomiędzy AG i jej menadżerami związanych m.in. z przesłaniem lub udostępnieniem dokumentów, czy przekazaniem środków pieniężnych w określonych w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym sytuacjach.

Zestawiając przepisy ustawy o PIT mające zastosowanie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, należy po pierwsze wskazać, że zdaniem Wnioskodawcy otrzymane Akcje oraz Akcje Dywidendowe nie będą generować dla Uczestników przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych („PIT”) w momencie ich objęcia za pośrednictwem Instytucji Finansowej.

Dojdzie w tym zakresie bowiem do spełnienia się wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie art. 24 ust. 11-12a ustawy o PIT:

a)    Uczestnikom zostaną przyznane akcje (Akcje oraz Akcje Dywidendowe) spółki akcyjnej, a będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do Spółki, od której Uczestnicy uzyskują świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 ustawy o PIT - vide art. 24 ust. 11 ustawy o PIT;

b)    Uczestnicy faktycznie obejmą akcje (Akcje oraz Akcje Dywidendowe) AG w ramach Programu 2 utworzonego na podstawie uchwały walnego zgromadzenia AG, co mieści się w hipotezie normy wynikającej z przepisu art. 24 ust. 11b ustawy o PIT. Akcje i Akcje Dywidendowe zostaną objęte bezpośrednio, tj. nie w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych;

c)    AG jest hiszpańskim rezydentem podatkowym, zaś Polska zawarła z Hiszpanią umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania - por. art. 24 ust. 12a ustawy o PIT.

Co za tym idzie, wartość Akcji oraz Akcji Dywidendowych nie będzie stanowiła przychodu Uczestników w momencie ich objęcia. Nie może być ona zatem tym bardziej opodatkowana jako przychód ze stosunku pracy. Jednocześnie, nawet przyjmując, że nabycie Akcji oraz Akcji Dywidendowych stanowi przychód Uczestników, przychód ten nie będzie opodatkowany jako pochodzący ze stosunku pracy.

 Opodatkowaniu w ramach tego źródła przychodu nie będą podlegać również dywidendy oraz wartość środków uzyskanych przez Uczestników z tytułu zbycia Akcji oraz Akcji Dywidendowych. Dla powstania przychodu z tytułu stosunku pracy niezbędnym jest bowiem, aby istniał ścisły związek pomiędzy zatrudnieniem a świadczeniem. Żaden ze wskazanych przychodów (tj. wartość Akcji, Akcji Dywidendowych, wartość wypłaconych przez AG dywidend lub środki uzyskane przez Uczestników ze zbycia Akcji oraz Akcji Dywidendowych) nie będzie generował dla menadżerów przychodu ze stosunku pracy. Nie będą one bowiem stanowiły korzyści ze stosunku pracy, a jedynie przychody związane faktycznie z wykonywaniem pracy.

Taka konkluzja znajduje potwierdzenie w warunkach Programu 2, jak również okolicznościach, które towarzyszą przyznaniu Akcji, Akcji Dywidendowych oraz uzyskania przychodów z dywidend, lub zbycia Akcji i Akcji Dywidendowych ponieważ:

a)Uprawnienie do udziału w Programie 2 i otrzymanie Akcji i Akcji Dywidendowych nie stanowi elementu warunków pracy i płacy obowiązujących w Spółce. W szczególności, uprawnienie menadżerów do otrzymania Akcji i Akcji Dywidendowych nie wynika z umów o pracę zawartych ze Spółką, regulaminu wynagradzania, jak również innych regulaminów obowiązujących w Spółce, a dotyczących zasad wynagradzania.

b)Uprawnienie do udziału w Programie 2 oraz nabycia Akcji, Akcji Dywidendowych, uzyskania przychodów z dywidend i zbycia Akcji oraz Akcji Dywidendowych nie są związane z pracą wykonywaną na rzecz Spółki, w szczególności nie stanowią one ekwiwalentu za pracę dla Spółki. Program 2 jest organizowany z inicjatywy AG i ma na celu zmotywować osoby zajmujące stanowiska menadżerskie w różnych krajach w spółkach zależnych AG do efektywnej pracy na rzecz Grupy A. Program 2 jest zatem systemem wynagradzania zupełnie niezależnym od stosunku pracy pomiędzy Uczestnikami i Spółką.

c)Uprawnienie Uczestników do uczestnictwa w Programie 2 wynika z decyzji AG, która ustala warunki Programu 2 i kryteria uczestnictwa. Spółka nie bierze udziału w tym procesie.

d)Zasady i warunki Programu 2, w tym warunki przyznania Akcji. Akcji Dywidendowych, otrzymania dywidend oraz zbycia Akcji i Akcji Dywidendowych zostały ustalone przez AG, która ma decydujący wpływ na kształt Programu 2. Spółka nie ma wpływu na decyzje czy plany związane z realizacją Programu 2, w tym na warunki uczestnictwa i pełni jedynie funkcje administracyjne w zakresie Programu 2 realizowanego na rzecz swoich menadżerów.

W ocenie Wnioskodawcy, bez znaczenia dla powyższej konkluzji pozostaje fakt uczestniczenia Spółki w pobieraniu i przekazywaniu wkładu bonusowego Uczestników wykorzystywanego do nabycia Akcji poprzez potrącenia wynagrodzenia. Okoliczność ta nie zmienia bowiem zasadniczej kwalifikacji przyznawanych w ramach Programu 2 przychodów, które nie zostaną otrzymane przez Uczestników Programu 2 od Spółki, ale od zagranicznego podmiotu, z którym Uczestników Programu 2 nie wiąże żaden stosunek pracy.

Podobne stanowisko prezentują także organy podatkowe w podobnych sprawach, przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach przytoczonych już przez Wnioskodawcę w uzasadnieniu do pytania nr 1:

-z 2 maja 2018 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.51.2018.2.DS;

-z 28 marca 2022 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.1125.2021.2.IR;

-z 20 grudnia 2019 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.514.2019.2.MG;

-z 4 kwietnia 2018 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.28.2018.2.MK;

-z 16 maja 2018 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.125.2018.2.AK;

-z 9 maja 2018 r., nr 0112-KDIL3-3.4011.67.2018.2.WS;

-z 20 grudnia 2019 r., nr 0114-KDIP3 -2.4011.514.2019.2.MG.

Reasumując, wartość Akcji, Akcji Dywidendowych, wartość dywidend oraz środków uzyskanych przez Uczestników z tytułu zbycia Akcji oraz Akcji Dywidendowych nie będą stanowiły dla menadżerów Spółki przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ustawy o PIT. Będą one opodatkowane w ramach stosownych źródeł przychodów Uczestników (kwestia ta pozostaje poza interesem prawnym Spółki).

Podobne stanowisko prezentują także organy podatkowe w podobnych sprawach, przykładowo interpretacje indywidualne:

-z 3 lipca 2018 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.239.2018.3.MG;

-z 6 września 2018 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.380.2018.1.AK;

-z 24 lutego 2021 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.859.2020.1.TR;

-z 10 listopada 2016 r., nr 2461-IBPB-2-2.4511.810.2016.1.HS;

-z 1 lutego 2018 r., nr 0111-KDIB2-3.4011.287.2017.1.MK;

-z 27 stycznia 2015 r., nr IBPBII/2/415-939/14/MMa;

-z 7 lipca 2020 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.411.2020.1.IR.

Pytanie nr 4

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie będzie płatnikiem zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu przychodów menadżerów Spółki uzyskanych w wyniku nabycia przez Uczestników Akcji oraz Akcji Dywidendowych, otrzymania dywidend oraz z tytułu zbycia Akcji oraz Akcji Dywidendowych w ramach Programu 2.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Jak wykazano w uzasadnieniu stanowiska Spółki dot. pytania nr 3 przyznane Uczestnikom Programu 2 Akcje, Akcje Dywidendowe, wartość dywidend oraz środki uzyskane przez Uczestników z tytułu zbycia Akcji oraz Akcji Dywidendowych nie będą stanowiły dla Uczestników przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ustawy o PIT.

W konsekwencji, po stronie Spółki nie powstaną obowiązki płatnika zaliczki na PIT, o których mowa w szczególności w art. 31 ustawy o PIT.

Jednocześnie, Spółka nie będzie też w praktyce miała możliwości dowiedzieć się, czy i kiedy menadżerowie uzyskają przychód z tytułu ww. zdarzeń. W szczególności, Spółka nie będzie miała wpływu na moment otrzymania przez Uczestników Akcji, Akcji Dywidendowych, dywidend lub środków uzyskanych przez Uczestników z tytułu zbycia Akcji lub Akcji Dywidendowych.

Tym bardziej na Spółce nie mogą zatem ciążyć obowiązki płatnika zaliczki na PIT od przychodów, w uzyskaniu których nie uczestniczy i o których nie będzie miała nawet wiedzy, czy i kiedy one powstały. Przyjęcie odmiennego wniosku prowadziłoby do całkowitej nieracjonalności ustawodawcy nakładającego na Spółkę obowiązki, których nie jest ona w stanie spełnić.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Z uwagi na powyższe, na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

1)obliczenie,

2)pobranie,

3)wpłacenie

- podatku, zaliczki.

Jak stanowi art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.), ustawa reguluje m. in. opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę przez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, wprowadza system poboru podatku przez płatnika w przypadkach wskazanych w Rozdziale 7: „Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników”.

Jak wynika z przepisów przywołanego Rozdziału 7, ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych przez:

§określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz

§określenie kategorii przychodów (dochodów), w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

Podstawowym warunkiem dla rozważań o obowiązkach płatnika jest jednak istnienie relacji, udzielający świadczenia (płatnik) - uzyskujący świadczenie (podatnik). Udzieleniem świadczenia jest przy tym zarówno sytuacja, gdy świadczenie jest przekazywane bezpośrednio przez płatnika, jak również sytuacja, gdy świadczenie jest realizowane przez podmiot trzeci, ale jest „zlecane”, „organizowane” przez płatnika (czyli w istocie pochodzi od płatnika).

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jak stanowi art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto, treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Zgodnie z art. 32 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych:

W analizowanej sprawie wątpliwości Państwa budzi kwestia ciążących na Państwu obowiązków płatnika w związku z udziałem  menadżerów zatrudnionych na podstawie umów o pracę w programach motywacyjnych (Program 1 oraz Program 2) organizowanym przez spółkę akcyjną z siedzibą w Hiszpanii.

Wymaga podkreślenia, że o tym, czy świadczenie uzyskiwane przez podatnika jest przychodem ze stosunku pracy, decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy także inna osoba, niezwiązana z pracodawcą. Istotne jest także to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem prawnym.

Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika (pracownika) powstaniem przysporzenia majątkowego, uzyskane bezpośrednio lub pośrednio od pracodawcy i mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Stosownie natomiast do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy:

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 20 ust. 1 cytowanej ustawy:

Zaznaczyć jednak należy, że w sytuacji gdy podmiot występuje z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej jako potencjalny płatnik, to z tej perspektywy (indywidualnej sprawy wnioskodawcy jako potencjalnego płatnika) ocena sytuacji faktycznych w pierwszej kolejności wymaga ustalenia, czy dany wnioskodawca jest świadczeniodawcą świadczeń, w odniesieniu do których rozważa rolę płatnika:

·a jeśli tak – kolejnym krokiem powinno być ustalenie, czy świadczenia realizowane przez danego wnioskodawcę mieszczą się w kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na świadczeniodawcy ciążą obowiązki płatnika podatku;

·natomiast jeśli nie – indywidualna sprawa wnioskodawcy jest wyjaśniona (kwestia kwalifikacji podatkowej świadczeń po stronie ich odbiorców nie jest indywidualną sprawą wnioskodawcy, więc nie może być przedmiotem wydanej dla niego interpretacji indywidualnej).

W związku z powyższym, należy rozważyć, czy na Państwu będą ciążyć obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu przychodów menadżerów Spółki uzyskanych w wyniku przyznania w ramach:

1)Programu 1: RSU oraz Akcji oraz środków uzyskanych z tytułu zbycia Akcji oraz środków uzyskanych z tytułu otrzymania dywidend

2)Programu 2: Akcji, Akcji Dywidendowych, wartości dywidend oraz środków uzyskanych z tytułu zbycia Akcji Dywidendowych.

W analizowanej sprawie należy rozważyć, czy Państwa menadżerowie otrzymują opisane we wniosku świadczenia od Państwa jako pracodawcy, czy też od innego podmiotu. Obowiązki płatnika po Państwa stronie mogą bowiem powstać wyłącznie w odniesieniu do sytuacji udzielania przez Państwa świadczeń na rzecz swoich pracowników.

W zaistniałej sytuacji nie można stwierdzić, że świadczenia pracowników(menadżerów) związane z uczestnictwem w Programach są przez nich uzyskiwane od Państwa jako pracodawcy. Podmiotem przekazującym opisane świadczenia jest spółka dominująca z siedzibą w Hiszpanii, jako świadczeniodawca zarówno Programu 1 jaki i Programu 2 oraz jednocześnie spółka, której akcje stają się własnością pracowników. W szczególności, przedstawione okoliczności faktyczne sprawy nie dają podstaw do uznania, że spółka z siedzibą w Hiszpanii, jako spółka dominująca realizuje na rzecz Państwa pracowników świadczenia „zlecone”, „zorganizowane” przez Państwa.

Tym samym po Państwa stronie nie powstają obowiązki płatnika określone w art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od kwalifikacji podatkowej opisanych świadczeń po stronie Państwa pracowników, jako podatników.

Ponadto organ podatkowy zauważa, że zbycie Akcji oraz Akcji Dywidendowych nabytych w wyniku uczestnictwa w Programie 1  oraz Programie 2 również nie rodzi żadnych obowiązków płatnika po Państwa stronie. W momencie odpłatnego zbycia przez menadżerów Akcji oraz Akcji Dywidendowych spółki hiszpańskiej powstanie przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który to przychód Państwa pracownicy zobowiązani są opodatkować samodzielnie w stosownym zeznaniu rocznym.

Tym samym, należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że wartość RSU, Akcji, Akcji Dywidendowych, przyznanych Państwa menadżerom w Programie motywacyjnym oraz środki uzyskane przez Państwa menadżerów z tytułu zbycia Akcji, Akcji Dywidendowych nie będą stanowiły dla tych menadżerów przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji, że z tychże tytułów Państwo nie są i nie będą płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, o którym mowa w cytowanych powyżej art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy jednocześnie podkreślić, że przedmiotem niniejszej interpretacji w zakresie zadanych pytań jest wyłącznie kwestia istnienia po Państwa stronie obowiązków płatnika, określonych w art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z treścią sformułowanych pytań. Niniejsza interpretacja indywidualna nie rozstrzyga natomiast, czy uzyskiwanie przez Państwa menadżerów świadczenia w związku z opisanym Programem i oraz Programem 2 powoduje po ich stronie obowiązki podatkowe, w szczególności nie rozstrzyga, czy uzyskane świadczenia są przychodami pracowników, w tym przychodami z określonych źródeł przychodów oraz o momencie ich uzyskania. Kwestie te nie są bowiem decydujące dla wyjaśnienia Państwa indywidualnej sprawy jako podmiotu nie dokonującego opisanych świadczeń.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowe nie jest ustalenie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).