Zastosowanie ulgi abolicyjnej, do wynagrodzeń uzyskanych w Meksyku z pracy na pokładzie statku morskiego przeznaczonego do wykonywania odwiertów oraz innych prac interwencyjnych na odwiertach.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 stycznia 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania dochodów uzyskanych w Meksyku oraz zastosowania ulgi abolicyjnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – 23 lutego 2024 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Jest Pan osobą fizyczną posiadającą rezydencję podatkową w Polsce, gdzie posiada Pan centrum interesów życiowych. Jest Pan zatrudniony jako marynarz (Barge Supervisor- inspektor do spraw nadzoru), o którym mowa w art. 5a pkt 47a ustawy o podatku dochodowym i wykonuje Pan pracę najemną na pokładzie statku morskiego, który jest eksploatowany w żegludze międzynarodowej (według art. 5a pkt 48 ustawy o podatku dochodowym). Jednostka na której Pan pracuje to jednostka pływająca (...). Jest to jednostka przeznaczona do wykonywania odwiertów wiertniczych oraz innych prac interwencyjnych na odwiertach. Pana pracodawcą jest X z siedzibą w Meksyku. Wszelkie podatki wynikające z Pana pracy w Meksyku płacone są w Meksyku. Czas który Pan spędzi w pracy w Meksyku w roku 2024 wyniesie więcej niż 183 dni w roku. W 2024 r. nie zamierza Pan osiągać na terytorium Polski żadnego innego dochodu zarówno z pracy na jednostkach pływających, jak i z innych źródeł.

Uzupełniając wniosek wyjaśnił Pan, że w 2024 r. jednostka będzie eksploatowana wyłącznie na wodach strefy ekonomicznej Meksyku (szelf kontynentalny). Dochody uzyskiwane w 2024 r. z pracy na statku nie będą uzyskiwane w krajach i na terytoriach wymienionych w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 23v ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochody w 2024 r. są osiągane z tytułu pracy poza terytorium lądowym państw.

Pytania

1)Czy jeśli umowa pomiędzy Polską a Meksykiem przewiduje sposób rozliczenia podatków metodą wyłączenia z progresją to nie musi Pan uiszczać zaliczek na poczet podatku oraz nie musi składać rocznego zeznania podatkowego - przy spełnieniu dodatkowych kryteriów (brak dochodów w Polsce)?

2)Czy aby skorzystać z ulgi abolicyjnej, o której mowa w art. 27g ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w pełnym wymiarze bez ograniczenia do kwoty 1.360 zł, musi Pan udowadniać na jakiej jednostce (typu statku) pracuje? Czy ma znaczenie jakiego przeznaczenia są statki, na których Pan pracuje - czy są to statki transportowe, pasażerskie, jachty, statki specjalnego przeznaczenia typu: Pipe-Layer, DSV, badawcze, wiertnicze?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem – w zakresie pytania Nr 1 – w związku z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską a Meksykiem (metoda wyłączenia z progresją) dochód osiągnięty w Meksyku jest wyłączony z opodatkowania w Polsce. W 2024 r. całość Pana dochodów pochodzić będzie od ww. armatora z Meksyku, który płacić będzie należne podatki w Meksyku. W związku z powyższym comiesięczne zaliczki na podatek dochodowy nie występują oraz nie musi Pan składać zeznania podatkowego nie mając żadnych dochodów w Polsce.

Pana zdaniem – w zakresie pytania Nr 2 – gdyby umowa pomiędzy Polską a Meksykiem uległa zmianie i przewidywała tzw. proporcjonalne odliczenie, to w Pana ocenie przysługiwałaby Panu ulga abolicyjna (bez ograniczenia), gdyż praca jest wykonywana „poza terytorium lądowym państw” (art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 8 lit. a i pkt 9) i nie ma znaczenia na jakiego typu jednostce pływającej się pracuje.

Termin „poza terytorium lądowym państw” nie jest sprecyzowany w ustawie, ale Ministerstwo Finansów odwołuje się bezpośrednio do art. 6 ustawy o ochronie granicy państwowej, w którym wskazuje się iż Rzeczpospolita Polska wykonuje swoje zwierzchnictwo nad terytorium lądowym oraz wnętrzem ziemi znajdującym się pod nim, morskimi wodami wewnętrznymi i morzem terytorialnym oraz dnem i wnętrzem ziemi znajdującymi się pod nimi, a także w przestrzeni powietrznej znajdującej się nad terytorium lądowym, morskimi wodami wewnętrznymi i morzem terytorialnym. Mając na uwadze powyższe, zgodnie z Objaśnieniami, poza terytorium lądowym państw znajdują się wyliczone w tym przepisie kategorie zaliczane do terytorium państw inne niż terytorium lądowe, a więc: wnętrze ziemi pod terytorium lądowym państw, morskie - wody wewnętrzne i morze terytorialne oraz dno i wnętrze ziemi znajdujące się pod nimi, a także przestrzeń powietrzna znajdująca się nad terytorium lądowym, morskimi wodami wewnętrznymi i morzem terytorialnym, a także -obszary niestanowiące terytorium państw, w tym obszary podlegające ograniczonej jurysdykcji państw.

Jako przykładowe zawody, których nie obejmuje limit ulgi abolicyjnej zostali wymienieni marynarze, stewardesy, piloci.

Jak wynika z powyższego szelf kontynentalny na którym Pana jednostka jest eksploatowana nie należy do terytorium lądowego czyli jest „poza terytorium lądowym państw” przez co przysługiwałaby Panu ulga abolicyjna bez ograniczenia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl natomiast art. 4a ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

W opisie zdarzenia wskazał Pan, że posiada rezydencję podatkową w Polsce. Jest Pan zatrudniony jako marynarz i wykonuje Pan pracę najemną na pokładzie statku morskiego, który jest eksploatowany w żegludze międzynarodowej (według art. 5a pkt 48 ustawy o podatku dochodowym). Jednostka na której Pan pracuje to jednostka pływająca (...). Jest to jednostka przeznaczona do wykonywania odwiertów wiertniczych oraz innych prac interwencyjnych na odwiertach. Pana pracodawcą jest X z siedzibą w Meksyku. Wszelkie podatki wynikające z Pana pracy w Meksyku płacone są w Meksyku. Czas który Pan spędzi w pracy w Meksyku w roku 2024 wyniesie więcej niż 183 dni w roku. W 2024 r. nie zamierza Pan osiągać na terytorium Polski żadnego innego dochodu zarówno z pracy na jednostkach pływających, jak i z innych źródeł. W 2024 r. jednostka będzie eksploatowana wyłącznie na wodach strefy ekonomicznej Meksyku (szelf kontynentalny). Dochody uzyskiwane w 2024 r. z pracy na statku nie będą uzyskiwane w krajach i na terytoriach wymienionych w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 23v ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochody w 2024 r. są osiągane z tytułu pracy poza terytorium lądowym państw.

Mając na uwadze, że w 2024 r. wykonuje i będzie wykonywał Pan pracę najemną na pokładzie statku morskiego, który jest eksploatowany wyłącznie na wodach strefy ekonomicznej (szelfu kontynentalnego) Meksyku konieczne jest zastosowanie przepisów Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Meksykańskich Stanów Zjednoczonych w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu sporządzonej w Mexico City dnia 30 listopada 1998 r.(Dz. U. z 2003 r. Nr 13 poz. 131 ze zm., dalej: Konwencja polsko-meksykańska). Przy czym wskazać należy, że zarówno Polska, jak i Meksyk notyfikowały ww. Konwencję polsko-meksykańską do objęcia Konwencją wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzoną w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r., podpisaną w Paryżu dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1369). Dniem wejścia w życie postanowień Konwencji MLI dla Polski jest dzień 1 lipca 2018 r., natomiast dla Meksyku dzień 1 lipca 2023 r.

Przepisy Konwencji MLI stosowane są równolegle z przepisami umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (Konwencja MLI nie działa jak protokół zmieniający). W praktyce przepisy Konwencji MLI mają pierwszeństwo przed regulacjami umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (tzn. jeśli przepisy umowy będą sprzeczne z przepisami Konwencji MLI, to przepisy Konwencji MLI będą miały zastosowanie jako akt późniejszy). Dla celów stosowania prawa, postanowienia Konwencji MLI muszą być interpretowane równolegle z Konwencją między Rzecząpospolitą Polską a Meksykiem, z uwzględnieniem stanowisk Umawiających się Państw w zakresie przyjęcia Konwencji MLI.

Stanowisko Polski zostało przedstawione w oświadczeniu rządowym z dnia 6 czerwca 2018 r. w sprawie mocy obowiązującej Konwencji wielostronnej implementującej środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzonej w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1370), natomiast wspólne stanowisko Polski i Meksyku zostało przedstawione w oświadczeniu rządowym z 27 kwietnia 2023 r. w sprawie mocy obowiązującej w relacjach między Rzecząpospolitą Polską a Meksykańskimi Stanami Zjednoczonymi Konwencji wielostronnej implementującej środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzonej w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r., oraz jej zastosowania w realizacji postanowień Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Meksykańskich Stanów Zjednoczonych w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Mexico City dnia 30 listopada 1998 r. (Dz. U. z 2023 r., poz. 1026).

Stosownie do art. 34 ust. 1 i 2 Konwencji MLI:

Konwencja niniejsza wejdzie w życie z pierwszym dniem miesiąca następującego po upływie terminu trzech miesięcy kalendarzowych, następujących po dacie zdeponowania piątego instrumentu ratyfikacji, przyjęcia lub zatwierdzenia.

Dla każdego Sygnatariusza, który dokonuje ratyfikacji, przyjęcia lub zatwierdzenia niniejszej Konwencji po zdeponowaniu piątego instrumentu ratyfikacji, przyjęcia lub zatwierdzenia, niniejsza Konwencja wejdzie w życie z pierwszym dniem miesiąca następującego po upływie terminu trzech miesięcy kalendarzowych, rozpoczynającego bieg z datą zdeponowania przez tego Sygnatariusza jego instrumentu ratyfikacji, przyjęcia lub zatwierdzenia.

Z kolei, zasady stosowania jej postanowień w odniesieniu do danej Umowy Podatkowej wynikają z art. 35 ww. Konwencji.

Zgodnie z zasadami ogólnymi określonymi w art. 35 ust. 1 Konwencji MLI:

Przepisy niniejszej Konwencji będą stosowane przez każdą Umawiającą się Jurysdykcję w odniesieniu do Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja:

a)w odniesieniu do podatków pobieranych u źródła od kwot wypłacanych lub zaliczanych na rzecz osób niemających miejsca zamieszkania lub siedziby na terytorium Umawiającej się Jurysdykcji, gdy zdarzenie dające prawo do pobrania takiego podatku wystąpi w pierwszym dniu lub po pierwszym dniu kolejnego roku kalendarzowego, który rozpoczyna się w dniu lub po dniu późniejszej z dat, z którą niniejsza Konwencja wchodzi w życie w każdej z Umawiających się Jurysdykcji, która jest stroną Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja; oraz

b)w odniesieniu do pozostałych podatków nakładanych przez tę Umawiającą się Jurysdykcję, w zakresie podatków nakładanych w okresach podatkowych rozpoczynających się w dniu lub po dniu, w którym upłynął termin sześciu miesięcy kalendarzowych (lub krótszy termin, w przypadku gdy wszystkie Umawiające się Jurysdykcje notyfikowały Depozytariuszowi, że ich zamiarem jest stosowanie takiego krótszego terminu), rozpoczynający bieg z późniejszą z dat, z którą niniejsza Konwencja wchodzi w życie w każdej z Umawiających się Jurysdykcji, która jest stroną Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja.

Postanowienia Konwencji MLI będą miały zastosowanie w odniesieniu do Umowy począwszy od innych dat niż daty stosowania postanowień Umowy. Poszczególne postanowienia Konwencji MLI mogą być stosowane w różnych datach, zależnie od rodzaju podatków (podatki pobierane u źródła od dochodów nierezydentów lub inne podatki) oraz od wyborów dokonanych przez Umawiające się Państwa w ich stanowiskach w zakresie przyjęcia Konwencji MLI.

W konsekwencji, jeżeli również w ww. stanowiskach nie wskazano inaczej, to zgodnie z art. 35 ust. 1 Konwencji MLI, postanowienia art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 6, art. 6 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust.1, art. 9 ust. 4, art. 11 ust. 1, art. 16 ust. 1 zd. 2, art. 16 ust. 2 zd.1, art. 16 ust. 2 zd. 2 i art. 17 ust. 1 Konwencji MLI będą miały zastosowanie w zakresie stosowania Konwencji przez Polskę:

–w odniesieniu do podatków pobieranych u źródła od kwot wypłacanych lub zaliczanych na rzecz osób niemających miejsca zamieszkania lub siedziby w Polsce, gdy zdarzenie dające prawo do pobrania takiego podatku wystąpi w dniu lub po dniu 1 stycznia 2024 r.; oraz

–w odniesieniu do pozostałych podatków nakładanych przez Polskę, w zakresie podatków nakładanych w okresach podatkowych rozpoczynających się w dniu lub po dniu 1 stycznia 2024 r.

W tym miejscu należy podkreślić, że art. 35 ust. 1 lit. a Konwencji MLI odnosi się jedynie do podatków pobieranych u źródła od nierezydentów podatkowych – w przepisie tym jest bowiem mowa o podatkach pobieranych u źródła od kwot wypłacanych lub zaliczanych na rzecz osób niemających miejsca zamieszkania lub siedziby na terytorium Umawiającej się Jurysdykcji. W odniesieniu do pozostałych podatków nakładanych przez Polskę, termin rozpoczęcia stosowania Konwencji MLI należy określić na podstawie art. 35 ust. 1 lit. b Konwencji MLI.

Wskazać również należy, że okresem podatkowym dla osoby fizycznej jest rok podatkowy. Stosownie do art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej.

Przepisy Konwencji MLI mają zatem zastosowanie do dochodów uzyskanych przez osoby mające miejsce zamieszkania na terytorium Polski z pracy najemnej wykonywanej na terytorium Meksyku od dnia 1 stycznia 2024 r.

Stosownie do art. 3 ust. 1 lit. b) Konwencji polsko-meksykańskiej:

W rozumieniu niniejszej Konwencji, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej określenie „Meksyk” oznacza Meksykańskie Stany Zjednoczone; użyte w sensie geograficznym obejmuje ono terytorium Meksykańskich Stanów Zjednoczonych, jak również integralną część Federacji; wyspy, w tym rafy i ławice piaskowe na przyległych wodach; wyspy Gwadelupa i Revillagigedo; szelf kontynentalny i dno morskie oraz podglebie wysp, raf i mierzei; wody mórz terytorialnych i wody wewnątrzlądowe i obszary leżące poza nimi, nad którymi Meksyk może sprawować, zgodnie z prawem międzynarodowym, suwerenne prawa do poszukiwania i eksploatacji zasobów naturalnych dna morskiego, podglebia i pokrywających je wód; oraz przestrzeń powietrzną nad terytorium państwa w granicach i na warunkach ustalonych przez prawo międzynarodowe.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 Konwencji polsko-meksykańskiej:

Z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 18 i 19 uposażenia, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Na podstawie art. 15 ust. 2 tej Konwencji:

Bez względu na postanowienia ustępu 1 wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w tym pierwszym Państwie, jeżeli:

a)odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas każdego dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, i

b)wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i

c)wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż wynagrodzenia pracownika mającego miejsce zamieszkania w Polsce, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest na terytorium Meksyku.

Natomiast art. 15 ust. 2 ww. Konwencji określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, iż wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 Konwencji, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika.

W przedstawionej przez Pana sytuacji nie zostały łącznie spełnione przesłanki wynikające z art. 15 ust. 2 Konwencji, bowiem pracodawcą jest firma z siedzibą w Meksyku, a ponadto w 2024 r. spędzi Pan w Meksyku więcej nie 183 dni.

Oznacza to, że Pana wynagrodzenia uzyskane z pracy wykonywanej w 2024 r. w Meksyku podlegają/będą podlegały opodatkowaniu stosownie do art. 15 ust. 1 Konwencji polsko-meksykańskiej, tj. zarówno w państwie rezydencji (w Polsce), jak i w państwie źródła (tj. w Meksyku).

Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce należy zastosować właściwą metodę zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu.

W kontekście powyższego wyjaśnić należy, że art. 23 ust. 1 lit. a) Konwencji polsko-meksykańskiej został zastąpiony przez art. 5 ust. 6 Konwencji MLI, zgodnie z którym:

a)W przypadku, gdy osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającej się Jurysdykcji uzyskuje dochód lub posiada majątek, które zgodnie z postanowieniami Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja, mogą być opodatkowane przez drugą Umawiającą się Jurysdykcję (z wyłączeniem sytuacji, gdy te postanowienia zezwalają na opodatkowanie przez tę drugą Umawiającą się Jurysdykcję wyłącznie z powodu, że dany dochód jest także dochodem uzyskiwanym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji), pierwsza wymieniona Umawiająca się Jurysdykcja zezwoli na:

i)odliczenie od podatku od dochodu takiej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu zapłaconemu w tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji;

ii)odliczenie od podatku od majątku takiej osoby kwoty równej podatkowi od majątku zapłaconemu w tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji.

Jednakże odliczenie takie nie może przekroczyć tej części podatku od dochodu lub od majątku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na taki dochód lub majątek, które mogą być opodatkowane w tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji.

b)Jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja, dochód uzyskany lub majątek posiadany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającej się Jurysdykcji jest zwolniony z opodatkowania przez tę Umawiającą się Jurysdykcję, wówczas ta Umawiającą się Jurysdykcja może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku takiej osoby uwzględnić zwolniony dochód lub majątek.

W konsekwencji, w przypadku, gdy osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce uzyskuje dochód, który zgodnie z postanowieniami Konwencji może być opodatkowany przez Meksyk (z wyłączeniem sytuacji, gdy te postanowienia zezwalają na opodatkowanie przez Meksyk wyłącznie z powodu, że dany dochód jest także dochodem uzyskiwanym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Meksyku), Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu takiej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu zapłaconemu w Meksyku.

Jednakże odliczenie takie nie może przekroczyć tej części podatku od dochodu, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na taki dochód, który może być opodatkowany w Meksyku.

Jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem Konwencji dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, wówczas Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu takiej osoby uwzględnić zwolniony dochód.

Wobec powyższego do dochodów, które uzyskał/uzyska Pan w 2024 r. z tytułu pracy wykonywanej na wodach strefy ekonomicznej (szelfu kontynentalnego) Meksyku zastosowanie ma metoda proporcjonalnego zaliczenia.

Stosownie do art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Stosownie do art. 27 ust. 9a ww. ustawy:

W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.

Zatem, zgodnie z metodą odliczenia proporcjonalnego, podatnik, który osiąga dochody z pracy najemnej za granicą jest zobowiązany do wykazania łącznych dochodów (zarówno krajowych, jak i zagranicznych) w zeznaniu, a od podatku dochodowego obliczonego według skali podatkowej ma prawo odliczyć podatek zapłacony za granicą. Odliczenie to możliwe jest tylko do wysokości podatku przypadającego proporcjonalnie na dochód uzyskany w obcym państwie.

Stosownie natomiast do art. 44 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników ze stosunku pracy z zagranicy, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.

Na podstawie art. 44 ust. 3a ustawy:

Podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. 1a, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień - przed upływem terminu określonego na złożenie zeznania, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lub 2a. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 44 ust. 7 ustawy:

Podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, czasowo przebywający za granicą, którzy osiągają dochody ze źródeł przychodów położonych poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wrócili do kraju, wpłacić zaliczkę na podatek dochodowy. Jeżeli termin płatności przypada po zakończeniu roku podatkowego, należny podatek jest płatny przed upływem terminu określonego na złożenie zeznania. Do obliczenia należnej zaliczki stosuje się odpowiednio ust. 3a.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy:

Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Powyższe oznacza, że jest Pan zobowiązany do wpłacania zaliczek na podatek dochodowy od dochodów osiągniętych z tytułu pracy najemnej wykonywanej w 2024 r. na terytorium Meksyku oraz będzie Pan zobowiązany do złożenia zeznania podatkowego za 2024 r.

Przystępując natomiast do oceny możliwości zastosowania przez Pana ulgi abolicyjnej wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 27g ust. 1 ustawy:

Podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1, rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:

1)ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14, lub

2)z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi

–ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2.

Stosownie do art. 27g ust. 2 ustawy:

Odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł, o których mowa w ust. 1, przy zastosowaniu do tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust. 8. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć kwoty 1360 zł.

Natomiast w myśl art. 27g ust. 3 ustawy:

Odliczenia nie stosuje się, gdy dochody ze źródeł, o których mowa w ust. 1, uzyskane zostały w krajach i na terytoriach wymienionych w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 23v ust. 2.

Meksyk nie został wymieniony w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2019 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 599).

W myśl art. 27g ust. 4 ustawy:

Przepisy ust. 1-3 stosuje się odpowiednio do podatku obliczanego zgodnie z art. 30c.

Stosownie do art. 27g ust. 5:

Przepisu ust. 2 zdanie drugie nie stosuje się do dochodów osiąganych w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 8 lit. a i pkt 9, jeżeli dochody te są osiągane z tytułu pracy lub usług wykonywanych poza terytorium lądowym państw.

Z zacytowanych powyżej przepisów wynika, iż prawo do odliczenia na podstawie art. 27g ustawy przysługuje w sytuacji, kiedy do dochodów z pracy najemnej uzyskanych za granicą ma zastosowanie metoda odliczenia proporcjonalnego. W sytuacji, gdy zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania do uzyskanych dochodów ma zastosowanie ta metoda, bez znaczenia pozostaje czy druga strona umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (drugie państwo) pobiera podatek od danego dochodu. Analogicznie w sytuacji, gdy zgodnie z Konwencją MLI do uzyskanych dochodów ma zastosowanie metoda proporcjonalnego zaliczenia, bez znaczenia pozostaje, czy drugie państwo pobiera podatek od danego dochodu.

Jednocześnie, w związku z nowelizacjami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość ulgi abolicyjnej od 1 stycznia 2021 r. podlega limitowaniu. Podatnicy mający prawo do tej preferencji nadal mogą ją stosować, ale wyłącznie w wysokości wynikającej z przepisu. Limit ten nie obowiązuje jednak w odniesieniu do dochodów osiąganych poza terytorium Polski m.in. ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych, z umowy zlecenia i umowy o dzieło, jeżeli dochody te są osiągane z tytułu pracy lub usług wykonywanych poza terytorium lądowym państw.

Określenie „terytorium lądowe państw” nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią Objaśnień podatkowych z 10 sierpnia 2021 r. dotyczących zasad stosowania ulgi abolicyjnej, o której mowa w art. 27g ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 6 ustawy z dnia 12 października 1990 r. o ochronie granicy państwowej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1776) przewiduje, że Polska wykonuje swoje zwierzchnictwo nad terytorium lądowym oraz wnętrzem ziemi znajdującym się pod nim, morskimi wodami wewnętrznymi i morzem terytorialnym oraz dnem i wnętrzem ziemi znajdującymi się pod nimi, a także w przestrzeni powietrznej znajdującej się nad terytorium lądowym, morskimi wodami wewnętrznymi i morzem terytorialnym.

Zgodnie z przytoczonym przepisem, poza terytorium lądowym państw znajdują się:

•wyliczone w tym przepisie kategorie zaliczane do terytorium państw inne niż terytorium lądowe, a więc: wnętrze ziemi pod terytorium lądowym państw, morskie wody wewnętrzne i morze terytorialne oraz dno i wnętrze ziemi znajdujące się pod nimi, a także przestrzeń powietrzna znajdująca się nad terytorium lądowym, morskimi wodami wewnętrznymi i morzem terytorialnym, a także

•obszary niestanowiące terytorium państw, w tym obszary podlegające ograniczonej jurysdykcji państw.

W związku z powyższym, do rozliczenia dochodów z uwzględnieniem ulgi abolicyjnej w pełnej wysokości (bez stosowania wprowadzonego limitu) uprawnieni są podatnicy osiągający zagraniczne dochody poza terytorium lądowym państw, w ramach niektórych zawodów takich jak np. marynarze, stewardesy lub piloci.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że skoro podlega Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, i w 2024 r. uzyskuje i będzie Pan uzyskiwał dochody z pracy wykonywanej na wodach strefy ekonomicznej (szelfie kontynentalnym) Meksyku do których zgodnie z Konwencją MLI ma zastosowanie metoda proporcjonalnego zaliczenia i dochody te nie zostały uzyskane w krajach i na terytoriach stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych – może Pan w zeznaniu podatkowym składanym za 2024 r. dokonać odliczenia ww. ulgi abolicyjnej. Do dochodów tych nie będzie miał zastosowania limit, o którym mowa w zdaniu drugim przepisu art. 27g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ – jak Pan wskazuje – osiąga Pan dochody z tytułu pracy wykonywanej poza terytorium lądowym. Zauważyć również należy, że możliwość skorzystania z omawianej ulgi w pełnym zakresie, tj. bez ograniczenia kwotowego jest uzależniona m.in. od rozliczania w Polsce dochodów na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 lub 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie od rodzaju jednostki na której wykonywana jest praca.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

•stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

•zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.