Prawo do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 grudnia 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 31 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca :

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, posiada pełną zdolność do czynności prawnych oraz nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Polski.

W dniu (…) 2018 r. Wnioskodawczyni zakupiła mieszkanie dla spełnienia własnych celów mieszkaniowych, które sprzedała (…) 2021 r. Z tytułu zrealizowania tej transakcji uzyskała dochód w kwocie (…) zł. Dochód został wykazany w złożonym zeznaniu rocznym PIT-38, w którym to zeznaniu Wnioskodawczyni zawiadomiła o chęci skorzystania ze zwolnienia w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Korzystając z 3-letniego okresu przypadającego na okres wydatkowania środków na własne cele mieszkaniowe, zamierza zakupić 1/2 własności mieszkania, które zakupił do swojego majątku osobistego małżonek przed ślubem, który odbył się w dniu (…).

Wraz z małżonkiem Wnioskodawczyni posiada wspólność majątkową i od daty ślubu wspólnie tworzą gospodarstwo domowe. Jednocześnie każdy z małżonków posiada majątek osobisty, który nabył przed zawarciem związku małżeńskiego.

Majątkiem osobistym małżonka jest m.in. mieszkanie, którego 1/2 Wnioskodawczyni planuje zakupić i wyremontować w całości realizując swoje cele mieszkaniowe i spełniając tym samym warunki zwolnienia wypracowanego dochodu ze zbycia własnej nieruchomości.

Cena nabycia nieruchomości będzie w pełni odpowiadała cenie rynkowej i w akcie notarialnym wyrażona będzie w złotówkach. Zapłata zaś ceny przeprowadzona zostanie kryptowalutami, które Wnioskodawczyni posiada w swoim majątku osobistym i zostaną przekazane na osobisty portfel kryptowalutowy współmałżonka. Cena wyrażona w złotówkach zostanie przeliczona na obowiązujący w dniu płatności kurs danej kryptowaluty.

Pytania

1. Czy Wnioskodawczyni ma prawo do zaliczenia w całości wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poniesionych przez Wnioskodawczynię na zakup 1/2 mieszkania małżonka i jego całościowy remont, które jest w majątku osobistym współmałżonka?

2. Czy w świetle art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uregulowanie ceny wyrażonej w akcje notarialnym może odbyć się za pomocą kryptowalut i będzie skuteczne do skorzystania ze zwolnienia?

Pani stanowisko w sprawie

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zakup 1/2 mieszkania od współmałżonka i jego remont w całości uprawnia ją do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych [dalej PDOF], co za tym idzie zakup od małżonka połowy mieszkania, które stanowi jego odrębną własność, daje prawo do ulgi mieszkaniowej. Przepisy ustawy PDOF dopuszczają zwolnienie z opodatkowania dochodu osiągniętego z odpłatnego zbycia nieruchomości, jeżeli przychód uzyskany z tego zbycia został przeznaczony na własne cele mieszkaniowe podatnika w okresie 3 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe uznaje się wydatki poniesione na:

1)nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie;

2)nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie;

3)budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego;

4)rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego lub jego części;

5)spłatę kredytu mieszkaniowego.

W nieruchomości tej, którą Wnioskodawczyni planuje zakupić realizowane będą jej własne potrzeby mieszkaniowe w sposób trwały i długoterminowy.

Zgodnie z art. 31 §1 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego wspólność majątkowa powstaje z chwilą zawarcia małżeństwa. Jednak przedmioty należące do majątku osobistego jednego z małżonków nie stają się częścią majątku wspólnego. Lokal nabyty przez męża przed ślubem wciąż stanowi jego wyłączną własność.

Stanowisko Wnioskodawczyni zgodne jest także z linią orzeczniczą utrwaloną interpretacjami podatkowymi. Przykładowo w piśmie z dnia 16 stycznia 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0115-KDIT2-4011.311.2017.2.JG podkreślił, że [...] „Wskazać należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z cytowanego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ww. ustawy ma charakter zamknięty, jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując przedmiotowe zwolnienie w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie, zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych powinna polegać na tym, że w przypadku przebudowy lub remontu własnego budynku mieszkalnego podatnik w przebudowanym lub wyremontowanym budynku takie cele będzie realizować, a więc będzie w nim mieszkał. Chodzi przy tym o budynek mieszkalny, do którego podatnikowi przysługuje tytuł własności lub współwłasności zgodnie z regulacjami prawa cywilnego, a więc budynku budowanego na gruncie, do którego podatnikowi przysługuje tytuł własności lub współwłasności. W kwestii rozliczenia przez małżonków przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości objętej wspólnością majątkową wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiągniętych przez nich dochodów. W przypadku dochodów z odpłatnego zbycia nie znajduje zastosowania art. 6 ust. 2 ww. ustawy, ponieważ dochody z tego tytułu zostały wyłączone z możliwości łącznego opodatkowania. Oznacza to, że podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu jest odrębnie każdy z małżonków, a nie małżonkowie łącznie. Obowiązek podatkowy obciąża zatem każdego z małżonków z osobna. Skoro każdy z małżonków jest odrębnie podatnikiem podatku dochodowego od przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia, to każdy z nich zobowiązany jest do rozliczenia połowy przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej majątek wspólny małżeński i wyliczenia należnego podatku dochodowego. Stwierdzić zatem należy, że Wnioskodawczyni sprzedając wraz z małżonkiem w 2016 r. nieruchomość wchodzącą w skład majątku wspólnego uzyskała przychód odpowiadający 1/2 ceny sprzedaży”.

Podobnie uznał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 06.05.2021 r. nr 0115-KDIT1.4011.66.2021.2.JG, gdzie zauważył, że: „Dla rozstrzygnięcia omawianej sprawy istotne jest ustalenie, czy włączenie opisanej we wniosku nieruchomości stanowiącej majątek osobisty męża Wnioskodawczyni do majątku wspólnego małżonków w drodze umowy rozszerzającej wspólność majątkową stanowi jej nabycie przez Wnioskodawczynię i wywołuje skutki podatkowe dla zastosowania cytowanego wyżej zwolnienia przedmiotowego. W tej sytuacji należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy - Kodeks rodzinny i opiekuńczy z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Do majątku osobistego każdego z małżonków należą między innymi przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej, przedmioty nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 ust. 1 i 2 ww. Kodeksu). Jak stanowi art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.”

Reasumując, Wnioskodawczyni ma prawo do skorzystania ze zwolnienia wypracowanego dochodu ze zbycia dochodu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 zakupując 1/2 własności mieszkania męża, które to stanowi jego majątek osobisty i dokonując jego remontu.

Ad.2

Zdaniem Wnioskodawczyni płatność ceny może się odbyć poprzez uregulowanie jej za pomocą kryptowalut. Cena określona aktem notarialnym może zostać uregulowana przy pomocy (...) kryptowaluty, a jedynym wymogiem jest zgoda kontrahenta. Wszystkie szczegóły związane z daną transakcją są ustalane właśnie pomiędzy sprzedawcą i nabywcą w ramach tzw. swobody umów.

Obowiązujące przepisy nie zabraniają takiego działania. Jak bowiem wskazano w treści Komunikatu Narodowego Banku Polskiego i Komisji Nadzoru Finansowego z dnia 7 lipca 2017 roku w sprawie „walut” wirtualnych, nie są one emitowane ani gwarantowane przez bank centralny państwa, nie są pieniądzem, tj. nie są prawnym środkiem płatniczym, ani walutą, nie mogą być wykorzystane do spłaty zobowiązań podatkowych oraz nie spełniają kryterium powszechnej akceptowalności w punktach handlowo-usługowych. Waluty wirtualne, nie są więc pieniądzem elektronicznym, nie mieszczą się w zakresie Ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 roku o usługach płatniczych oraz Ustawy z dnia 29 lipca 2005 roku o obrocie instrumentami finansowymi.

W komunikacie tym zwrócono też uwagę, że zgodnie z definicją zaproponowaną przez Europejski Urząd Nadzoru Bankowego, waluty wirtualne są cyfrową reprezentacją wartości, nieemitowaną przez bank centralny ani organ publiczny, niekoniecznie powiązaną z walutą określonego kraju, lecz uznawaną przez osoby fizyczne i prawne za środek płatniczy, która może być przenoszona, przechowywana albo podlegać handlowi elektronicznemu. Tym samym ta cyfrowa reprezentacja umownej wśród jej użytkowników wartości, nieemitowana i niegwarantowana przez żaden bank centralny na świecie jako system waluty wirtualnej, nie została dotychczas uregulowania w przepisach prawa. Jednak choć kryptowaluty nie są pieniądzem w rozumieniu polskiego prawa i nie ma dla nich żadnego centralnego organu, ani jakiejkolwiek instytucji sprawującej nad nią nadzór, to obrót nimi w Polsce nie narusza prawa krajowego i unijnego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, a kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z opisu sprawy wynika, że (…) 2021 r. sprzedała Pani zakupione w dniu (…) 2018 r. mieszkanie – czyli przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do jego nabycia.

W tej sytuacji, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości i ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy:

Na gruncie art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 tej ustawy:

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a–c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie.

Art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca w sposób jednoznaczny wskazał w nim cele mieszkaniowe, których realizacja pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Cytowany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia – w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

W świetle natomiast art. 21 ust. 25a cytowanej ustawy:

W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

Ponadto art. 21 ust. 28 powołanej ustawy stanowi, że:

Podkreślenia wymaga, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, prawo do przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Z opisu sprawy wynika, że w związku z osiągnięciem z tytułu sprzedaży należącego do Pani mieszkania (przed upływem 5 lat od momentu jego zakupu) i uzyskaniem z tego tytułu przychodu podatkowego, zadeklarowała Pani w złożonym zeznaniu rocznym PIT-38 przeznaczenie dochodu ze sprzedaży na własne cele mieszkaniowe, objęte zwolnieniem z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy. W ramach realizacji swoich celów mieszkaniowych planuje Pani zakupić 1/2 mieszkania należącego do majątku osobistego Pani małżonka oraz je wyremontować.

Na gruncie tak przedstawionego opisu sprawy przedmiotem Pani wątpliwości jest możliwość zaliczenia wydatków poniesionych przez Panią na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Celem wyjaśnienia powyższych wątpliwości należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2809).

Zgodnie z art. 31 § 1 wskazanej wyżej ustawy:

Na podstawie art. 33 pkt 1 i 2 oraz 10 cytowanej ustawy:

Należy podkreślić, że przedmioty, o których mowa w art. 33 Kodeksu, tj. należące do majątku osobistego danego małżonka, pomimo istnienia wspólnoty majątkowej między małżonkami nie stanowią ich majątku wspólnego. Przedmioty takie stanowią majątek odrębny danego małżonka. Innymi słowy sam fakt, że między małżonkami istnieje wspólność ustawowa nie czyni małżonków współwłaścicielami majątku osobistego jednego z nich.

Zgodnie z przepisami prawa rodzinnego o zaliczeniu przedmiotów majątkowych do wspólnego, czy też odrębnego majątku decyduje przede wszystkim moment oraz sposób ich nabycia. Nieruchomości nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej, czy też przedmioty majątkowe nabyte w zamian za składniki majątku osobistego – zgodnie z art. 33 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – stanowią wyłączną własność małżonka, którą może on swobodnie rozporządzać bez zgody drugiego z nich.

Zatem, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, wydatkowany na nabycie części mieszkania z majątku odrębnego drugiego małżonka, może korzystać ze zwolnienia na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu wskazać należy, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania ze zwolnienia wynikającego z cytowanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, jest fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w art. 21 ust. 25 i ust. 30a ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ww. ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne (wyczerpujące). Ustawodawca formułując przedmiotowe zwolnienie, w sposób jednoznaczny wskazał cele mieszkaniowe, których realizacja pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Obejmują one m.in. wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabycie lokalu mieszkalnego oraz jego remont.

Wyjaśnienia wymaga również, że poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższej perspektywie czasowej. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy. Wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją, jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego celów mieszkaniowych.

Odnosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że przywołany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia – w warunkach określonych w ustawie – środków uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wyłącznie na cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Przy czym, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się również wydatki poniesione na remont własnego lokalu mieszkalnego (ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Przez lokal, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d, rozumie się lokal stanowiący własność lub współwłasność podatnika. Przez własny lokal, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika lokal, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie jego własność lub współwłasność (art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 196 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610):

Zatem ,wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 pkt 1 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to również wydatki poniesione na remont własnego lokalu (stanowiącego własność lub współwłasność podatnika).

Mając na względzie opis przedstawiony we wniosku i przytoczone powyżej uregulowania prawne należy stwierdzić, że skoro uzyskany przez Panią dochód ze sprzedaży nieruchomości, w okresie trzech lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, zostanie wydatkowany przez Panią na zakup 1/2 nieruchomości stanowiącej majątek odrębny Pani małżonka oraz na jego remont i będzie Pani realizowała tam własne cele mieszkaniowe, to wydatki te ma prawo zaliczyć Pani do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, Pani stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Przedmiotem analizy w sprawie jest także możliwość skorzystania z przedmiotowego zwolnienia w przypadku uregulowania ceny zakupu 1/2 nieruchomości należącej do majątku osobistego Pani małżonka wyrażonej w akcie notarialnym w złotówkach za pomocą kryptowaluty, którą posiada Pani w swoim majątku osobistym.

W tym zakresie należy zauważyć, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia odrębne źródła przychodów osób fizycznych. Źródłem przychodów są m. in. wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak wynika z art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 17 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na równi ze sprzedażą walut wirtualnych traktuje się zapłatę takimi walutami za towar, usługę lub prawo majątkowe niebędące walutą wirtualną oraz regulowanie innych zobowiązań walutą wirtualną.

Zgodnie z art. 5a pkt 33a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W zakresie obrotu wirtualnymi walutami (kryptowalutami) należy zatem wyjaśnić pojęcie „waluta wirtualna”, która została zdefiniowana w ustawie z dnia 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (Dz. U. z 2022 r. poz. 593). I tak, w myśl art. 2 ust. 2 pkt 26 ww. ustawy:

W przedmiotowej sprawie należy wskazać także na art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, który stanowi, że:

Natomiast z art. 535 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że wyrażoną w złotówkach w akcie notarialnym cenę zakupu 1/2 nieruchomości zapłaci Pani przy pomocy kryptowalut, które posiada Pani w majątku osobistym. Cena wyrażona z złotówkach zostanie przeliczona na obowiązujący w dniu płatności kurs danej kryptowaluty.

W wyroku Sądu Apelacyjnego w Białymstoku - I Wydział Cywilny z dnia 18 października 2019 r. I AGa 45/19 Sąd stwierdził, że „Skuteczne zawarcie umowy sprzedaży nie jest zależne od faktu zapłaty całości ceny. Żaden z przepisów Kodeksu cywilnego takiej zależności nie przewiduje. Zapłata ceny, podobnie zresztą jak i wydanie rzeczy, jest jedynie zdarzeniem będącym przejawem wykonania umowy sprzedaży, w związku z czym nie ma wpływu na ocenę jej ważności (skuteczności). Umowa ta ma bowiem charakter umowy konsensualnej i o tym, czy doszło do jej zawarcia decyduje wyłącznie złożenie zgodnych oświadczeń woli stron. O ile strony inaczej nie postanowiły, własność rzeczy sprzedanej oznaczonej co do tożsamości przechodzi na kupującego w wyniku samego zawarcia umowy, niezależnie od tego, czy cena została uiszczona (art. 155 § 1 KC w zw. z art. 535 § 1 KC)”. Przy czym stanowiąca o wartości nieruchomości jej cena wyrażona w akcie notarialnym nie zależy od źródła pozyskania przez nabywcę środków na jej pokrycie.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wymaga przeznaczenia równowartości przychodu ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na preferowane przez ustawodawcę cele, a takim przychodem jest wartość wyrażona w umówionej cenie sprzedaży, nie zaś faktycznie otrzymane środki finansowe.

W art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie mówi o zaspokojeniu własnych celów mieszkaniowych konkretnie za środki finansowe otrzymane z tytułu sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych. Stanowi natomiast o przeznaczeniu na preferowany cel przychodu rozumianego zgodnie  z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc kwoty w wysokości (wartości) pozostającej w granicach umówionej ceny sprzedaży nieruchomości przez podatnika.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 3171/14, Sąd w odniesieniu do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdził: „Ta specyficzna konstrukcja powstania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych nie uzależnia powstania przychodu od jego otrzymania lub pozostawienia do dyspozycji podatnika pieniędzy czy wartości pieniężnych. Przepis ten jest przepisem szczególnym, wprowadza on w stosunku do przychodów ze źródeł przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. zasadę memoriałową, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje niezależnie od tego, czy podatnik faktycznie otrzymał do dyspozycji pieniądze lub inne wartości, a zatem czy cena została faktycznie zapłacona (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 162/14). Dla wystąpienia przychodu wystarczy zatem samo zawarcie umowy sprzedaży, która musi określać cenę (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 maja 2012 r. sygn. akt II FSK 2189/10, z dnia 5 września 2008 r. sygn. akt II FSK 758/07)”.

Przepisy kodeksu cywilnego dają stronom swobodę sposobu określenia ceny. W samej treści umowy strony nie muszą bowiem podawać konkretnej sumy pieniężnej, a jedynie ograniczyć do wskazania podstaw jej ustalenia w przyszłości. Przy czym podstawy ustalenia mogą istnieć w chwili zawarcia lub dopiero powstać w przyszłości (art. 536 ust. 1 Kodeksu cywilnego).

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia waluty wirtualnej. Przez odpłatne zbycie waluty wirtualnej rozumie się wymianę waluty wirtualnej na prawny środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub regulowanie innych zobowiązań walutą wirtualną.

Zatem w świetle art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uregulowanie ceny za zgodą „kontrahenta” wyrażonej w akcje notarialnym w złotówkach za pomocą kryptowalut nie pozbawia podatnika prawa do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, bowiem warunkiem skorzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej jest wydatkowanie równowartości (odpowiednio w całości lub części) przychodu osiągniętego z odpłatnego zbycia na określone cele mieszkaniowe.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że może Pani skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, brak jest bowiem podstaw, by uregulowanie ceny wyrażonej w akcie notarialnym w złotych nie mogło odbyć się za pomocą kryptowalut.

Zatem Pani stanowisko w odniesieniu do pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pani wniosku (zapytań). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).