Zastosowanie preferencyjnego opodatkowania kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu - stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe

Szanowny Panie:

1)ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 23 września 2021 r. (data wpływu 28 września 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 20 grudnia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1214/22 (data wpływu prawomocnego orzeczenia - 5 grudnia 2023 r.), i

2)stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

• w części dotyczącej uznania
• kosztów związanych z wyjazdami służbowymi w celu pozyskania nowych zleceń w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej,
• wydatków związanych z najmem biura i jego utrzymaniem (w tym wydatków na sprzątanie, ochronę czy ubezpieczenie),
• wydatków na meble i akcesoria biurowe w części dotyczącej wykładzin, dywanów i elementów dekoracyjnych

za koszty bezpośrednio związane z wytwarzaniem programu komputerowego, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej - nieprawidłowe,

• w pozostałym zakresie - prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 września 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 23 września 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania preferencyjnego opodatkowania kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 29 listopada 2021 r. (data wpływu 2 grudnia 2021 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (…), prowadzoną pod adresem ul. (…), (…), zarejestrowaną w CEIDG pod numerem NIP: (…) i numerem REGON: (…) której przedmiot działalności sklasyfikowany jest pod kodami PKD: 70.22.Z, 62.01.Z, 62.02.Z, 62.03.Z, 62.09.Z, 63.11.Z, 70.21.Z, 72.19.Z, 73.20.Z 82.11.Z.

Wnioskodawca posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. 2020 r. poz. 1426 ze zm., dalej zwana "ustawa o PIT") i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez Niego forma opodatkowania to podatek liniowy. Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1402 ze zm.).

Na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.) Wnioskodawca wnosi o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Zgodnie z obowiązkiem wynikającym z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, poniżej przedstawiony zostanie wyczerpujący opis stanu faktycznego, zdarzenia przyszłego oraz pytania interpretacyjne wraz ze stanowiskiem Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej.

Przedmiot działalności Wnioskodawcy

Przedmiotowa działalność Wnioskodawcy dotyczy wytwarzania, rozwijania programów komputerowych (tj. Oprogramowanie, części Oprogramowania), które według art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. 2018 r. poz. 1191 ze zm., dalej zwana "ustawa o PAIPP") są utworami.

Wnioskodawca w ramach swojej działalności gospodarczej wykonuje czynności:

• w zakresie wytwarzania Oprogramowania, przykładowo w postaci analizy biznesowej i projektowania dokumentacji do wytworzenia kodu,
• w zakresie wytwarzania części Oprogramowania, w wyniku rozwijania określonego programu komputerowego.

W ramach wykonywanej działalności Wnioskodawca może współpracować z zespołami danego Kontrahenta, wówczas ma On z góry określoną rolę wytwarzając zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy.

Za rezultat prac oraz wykonywane czynności w ramach zawieranych umów odpowiedzialność ponosi Wnioskodawca. Sposób wykonywania czynności, czas i miejsce oraz użyte rozwiązania są wyłącznym wyborem Wnioskodawcy. Ponadto, w związku z nienależytym i/lub nieterminowym wykonaniem umowy, Kontrahenci mają prawo wystąpić do Wnioskodawcy z roszczeniem regresowym.

Zlecenia programistyczne realizowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez Zlecającego te czynności.

Wnioskodawca ma możliwość wykonywania zleceń zdalnie, w różnych miejscach oraz czasie, a także nie jest On związany sztywnymi godzinami pracy.

Należy podkreślić, że w związku z tak wykonywaną działalnością Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak i zmian Kontrahentów, niepewności co do efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu. Biorąc pod uwagę definicję ryzyka zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN, czyli możliwość, że coś się nie uda; też: przedsięwzięcie, którego wynik jest niepewny; lub prawdopodobieństwo powstania szkody obciążające osobę poszkodowaną niezależnie od jej winy, jeśli umowa lub przepis prawny nie zobowiązały innej osoby do wyrównania szkody, należy uznać działalność Wnioskodawcy za obarczoną ryzykiem gospodarczym.

Charakterystyka prac programistycznych

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca na podstawie posiadanej wiedzy w zakresie technologii informatycznych, matematyki, finansów, zarządzania projektami i doświadczenia w zakresie przygotowywania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych realizuje zlecenia programistyczne na rzecz swoich Kontrahentów, a w szczególności:

(…).

W wyniku prowadzonych prac powstają autorskie prawa do programów komputerowych, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP i stanowią jedną z form wyrażenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej według art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Wytwarzane Oprogramowania lub ich części przez Wnioskodawcę opierają się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmują m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych.

Działania te prowadzone są w systematyczny i metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie.

Wnioskodawca bez wątpienia w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób zorganizowany prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Bez wątpienia działalność na rzecz danego Kontrahenta polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej w ramach działalności prowadzonej przez niego nie miały miejsca. W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Natomiast Oprogramowanie bądź części Oprogramowania stworzone na rzecz danego Kontrahenta powodują stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności co oznacza, że cecha twórczości jest spełniona.

Twórczą działalność Wnioskodawcy odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej danego podmiotu jak wskazano w Objaśnieniu Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącym preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (IP BOX). Wobec czego Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej na rzecz danego Kontrahenta opracowuje nowe i/lub ulepsza istniejące już funkcjonalności, czyniąc to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności, tworząc innowacyjne rozwiązania w skali działalności konkretnego Kontrahenta.

W tym miejscu należy podkreślić iż Wnioskodawca nie świadczy usług serwisowych polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego programu komputerowego, jednak na zasadzie ryzyka w razie wystąpienia błędów lub usterek w powstałym na podstawie umowy z danym Kontrahentem Oprogramowaniu lub jego części, Wnioskodawca odpowiedzialny jest za naprawienie tych błędów i dostarczenie produktów odpowiadających pierwotnym wymaganiom określonych przez Kontrahenta.

Zdaniem Wnioskodawcy prace prowadzone przez niego w ramach działalności gospodarczej mają charakter prac rozwojowych i są przejawem działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.) podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przychody ze zbycia Oprogramowania lub części Oprogramowania

W zamian za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje umówione wynagrodzenie. Strony danej umowy współpracy uzgadniają, że wynagrodzenie płatne jest w ciągu umówionej liczby dni każdorazowo od wystawienia faktury.

Umowy zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a danym Kontrahentem wskazują, że w zakresie związanym z wytwarzaniem Oprogramowania lub jego części przenoszone są wszelkie prawa autorskie do nich w zamian za wynagrodzenie. Wobec tego otrzymywane przez Wnioskodawcę należności będą przychodem z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego.

Wartość wynagrodzenia za przeniesienie poszczególnych praw autorskich do Oprogramowania bądź części Oprogramowania jest każdorazowo określana na koniec okresu rozliczeniowego na podstawie zaangażowania Wnioskodawcy w prace nad określonym programem komputerowym.

Ponadto Wnioskodawca może uzyskiwać również przychody z wykonywania innych usług, w tym usług informatycznych, które nie stanowią sprzedaży Oprogramowania lub jego części - co nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację.

Indywidualizacja praw własności intelektualnej

W praktyce gospodarczej Wnioskodawcy mogą zdarzyć się trzy sytuacje:

1)Projekt jest rozciągnięty w czasie, w konsekwencji czego można przypisać do niego kilka faktur przychodowych, wówczas część danej FV, która obejmuje wynagrodzenie autorskie, będzie przychodem za poszczególną część Oprogramowania;

2)Prowadzone są w tym samym czasie prace nad kilkoma Projektami, wtedy możliwe jest wyodrębnienie w ramach danej FV przychodów, przypadających na poszczególne Oprogramowania lub ich części;

3)Projekt zamyka się w obrębie jednej faktury przychodowej, wówczas część obejmująca wynagrodzenie autorskie, będzie odnosiła się do przychodu z danego Oprogramowania.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahentów nie są projektami powtarzalnymi, ponieważ każda nowa funkcjonalność wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii.

Koszty uzyskania przychodu / Koszty do wskaźnika Nexus

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która skupiona jest na wytwarzaniu, rozwijaniu lub ulepszaniu programów komputerowych. Wnioskodawca ponosi następujące wydatki w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów:

a)Zakup i eksploatacja samochodu - koszt związany z zakupem oraz użytkowaniem samochodu (np. paliwo, ubezpieczenie, serwis) umożliwiają Wnioskodawcy sprawny transport, czy to do Klienta w celu konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, czy to do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń programistycznych, czy to na szkolenia poszerzające wiedzę w dziedzinie programowania. Podkreślić należy, iż zakup i użytkowanie samochodu jest wprost związane z wytworzeniem, rozwinięciem, ulepszeniem oprogramowania lub jego części (kwalifikowane IP).

b)Sprzęt komputerowy i elektroniczny - jest niezbędny Wnioskodawcy, gdyż oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera (laptopa), zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie, lecz nie jest on wystarczający dla sprawnego tworzenia programu komputerowego przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania. Stąd też Wnioskodawca konsekwentnie usprawnia posiadane urządzenia poprzez zakup stosownego sprzętu komputerowego/elektronicznego, peryferiów komputerowych oraz akcesoriów elektronicznych. W szybko zmieniającym się świecie technologii niekorzystanie przez Wnioskodawcę z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności jego pracy. Dla przykładu zakup telefonu oprócz sprawdzania kompatybilności oprogramowania (testowania), umożliwia również konsultację z Klientem, co służy personalizacji tworzonego oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb Klienta i jego oczekiwań, co bez wątpienia pozwala na maksymalne spersonalizowanie produktu.

c)Oprogramowanie i aplikacje - stanowią element odrębny od sprzętu komputerowego, jednak niezbędny i konieczny do właściwego wytworzenia Programu komputerowego, począwszy od napisania i skompilowania kodu źródłowego poprzez testy wydajności i stabilności. Oprogramowanie i aplikacje mogą być nabywane poprzez zakup licencji lub w ramach subskrypcji / czasowego prawa na zasadach Software-as-a-Service.

d)Wydatki na usługi telekomunikacyjne, internet i hosting - dostarczenie innowacyjnych rozwiązań wymaga od Wnioskodawcy wykorzystywania najnowszych technologii, a za dominującą technologię należy uznać internet. W związku z dostarczaniem rozwiązań opartych o komunikację i internet tę kategorię kosztów należy uznać za niezbędną i ściśle powiązaną z działalnością Wnioskodawcy w zakresie wytwarzania kwalifikowanego IP.

e)Wydatki związane z najmem biura i jego utrzymaniem - Wnioskodawca celem wytworzenia kwalifikowanego IP potrzebuje zorganizowanej przestrzeni do pracy. Z uwagi na pracę z rozwiązaniami objętymi tajemnicą przedsiębiorca, a także możliwość przetwarzania danych stanowiących własność i tajemnicę stron trzecich należy stwierdzić, iż wytwarzanie kwalifikowanego IP bazującego lub wykorzystującego tego typu danych wymaga od Wnioskodawcy zapewnienia właściwej przestrzeni biurowej. Mając na uwadze powyższe również zasadne jest uwzględnienie kosztów towarzyszących samemu najmowi biura, w szczególności wydatków na sprzątanie, ochronę czy ubezpieczenie.

f)Wydatki na meble i akcesoria biurowe w zakresie w jakim nie stanowią kosztów reprezentacji - koszty poniesione przez Wnioskodawcę na wyposażenie biura są ściśle powiązane z prowadzeniem biura oraz wytwarzaniem kwalifikowanego IP. Począwszy od biurek foteli i krzeseł biurowych ściśle powiązanych z wytworzeniem kwalifikowanego IP, przez szafy i schowki służące zabezpieczeniu wytworzonych rozwiązań, kończąc na wykładzinach, dywanach i elementach dekoracyjnych stanowiących element kreatywny i pobudzający do tworzenia innowacyjnych rozwiązań a także stanowiących element wygłuszający zapewniając dodatkowy wymiar ochrony wytwarzanych rozwiązań.

g)Wydatki związane z rozwojem zawodowym - szkolenia, kursy, dostęp do specjalistycznych serwisów, zakup publikacji branżowych - Wnioskodawca w celu pozostania konkurencyjnym oraz w celu zapewniania rozwiązań innowacyjnych, musi być na bieżąco z trendami rynkowymi, stosowanymi rozwiązaniami, a to wymaga od Wnioskodawcy ciągłego i nieustannego samokształcenia z wykorzystaniem właściwych narzędzi w postaci uczestnictwa w zorganizowanych zajęciach, kursach czy dostępu do artykułów na specjalistycznych portalach. Koszty ponoszone w tym zakresie w sposób nierozerwalny są związane wytworzeniem kwalifikowanego IP.

h)Usługi księgowe, prawne i doradcze - koszt poniesiony przez Wnioskodawcę na księgowość pozwala na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box). Koszt ten jest nieodzowny, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis. Koszty ponoszone na obsługę prawną i związane z doradztwem, w tym doradztwem podatkowym, mają na celu zabezpieczenie interesów Wnioskodawcy w zakresie warunków handlowych i sformalizowanie relacji z Kontrahentami.

i)Ubezpieczenie OC z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej - Wnioskodawca ponosząc koszt związany z ubezpieczeniem ma na celu ograniczenie rozmiaru ryzyka związanego z wytworzeniem kwalifikowanego IP w sposób analogiczny jak w przypadku usług prawnych i doradczych. Należy podkreślić, że wykorzystanie ubezpieczenia nie eliminuje elementu ryzyka, a dodatkowo wymóg posiadania polisy jest powszechną praktyką rynkową przy umowach biznesowych, zatem posiadanie polisy jest także przejawem profesjonalizacji działalności Wnioskodawcy.

j)Koszty związane z wyjazdami służbowymi - Wnioskodawca często podróżuje służbowo. W związku z czym ponosi On koszty związane m.in. z noclegiem i wyżywieniem (np. zakwaterowanie w hotelu, dieta) oraz koszt dojazdu do wyznaczonego miejsca (np. bilety lotnicze, transport publiczny). Owe wyjazdy mają na celu pozyskanie nowych zleceń w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, dlatego między innymi z tego też względu należy uznać te wydatki za koszty niezbędne do prowadzenia działalności związanej z tworzeniem programów komputerowych.

k)Składki na ubezpieczenia społeczne - Wnioskodawca pod pojęciem poniesienia kosztów na "składki na ubezpieczenia społeczne" rozumie takie wydatki jak składki na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe), wpłaty na Fundusz Pracy. Niniejsze obciążenia są obowiązkowe, aby móc prowadzić legalnie jednoosobową działalność gospodarczą w Polsce, co w przypadku Wnioskodawcy przekłada się na możliwość świadczenia usług programistycznych. Również nie można zapominać o celu wymienionych opłat, które mają za zadanie zapewnienie środków pieniężnych w razie niemożności wykonywania działalności przez Wnioskodawcę, co w dłuższej perspektywie może wydłużyć jego zdolność zawodową. Wnioskodawca zalicza składki na ubezpieczenia społeczne do kosztów uzyskania przychodów rezygnując z uprawnienia zawartego w art. 26 ust. 1 ustawy o PIT.

W przeważającym zakresie uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z działalności gospodarczej pochodzą z przeniesienia praw autorskich do Oprogramowania bądź części Oprogramowania wytworzonych przez Niego. W wyniku czego wymienione koszty uzyskania przychodu ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej uznawane są per se za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, tj. wydatki bezpośrednio powiązane z poszczególnymi Projektami realizowanymi przez Niego.

W przypadku braku możliwości pełnego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia Oprogramowania bądź części Oprogramowania, Wnioskodawca ustali faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez Niego działalność związaną z wytwarzaniem określonego programu komputerowego według odpowiedniej proporcji, która będzie odpowiadać przyczynieniu się danego kosztu do osiągnięcia konkretnego przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, np. na podstawie czasochłonności prowadzonych prac.

Ustalenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP

W pierwszej kolejności Wnioskodawca stara się ustalić dochód z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej poprzez odjęcie od przychodów ze zbycia danego Oprogramowania bądź części Oprogramowania kosztów uzyskania przychodu.

Kiedy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztów do danego źródła przychodów nie jest możliwe, czyli dany wydatek dotyczy wielu źródeł i nie ma możliwości zastosowania właściwej metodyki jego przypisania do danego źródła, tj. takiej, która będzie odzwierciedlać adekwatne "powiązanie" odpowiedniej części danego kosztu z przychodami z danego źródła. Wówczas Wnioskodawca per analogiam stosuje przychodowy klucz podziału kosztów pośrednich, o którym mowa w art. 22 ust. 3 ustawy o PIT, do poszczególnych rodzajów przychodów, np. w pierwszej kolejności proporcja jest liczona na podstawie: koszty pośrednie x przychody z działalności innowacyjnej/suma przychodów, a następnie: koszty pośrednie działalności innowacyjnej *przychody z danego Oprogramowania bądź części Oprogramowania (jako osobnego KPWI)/suma przychodów ze wszystkich programów komputerowych.

W drugiej kolejności Wnioskodawca ustala poszczególne kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej poprzez przemnożenie uzyskanego dochodu ze zbycia danego Oprogramowania bądź części Oprogramowania przez wskaźnik, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, że mnożnik Nexus oblicza oddzielnie dla dochodów z poszczególnych programów komputerowych, w związku z czym ustala On odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność opisywaną we wniosku związaną z danym prawem przy zastosowaniu powyżej przedstawionego mechanizmu.

Ewidencja rachunkowa na potrzeby rozliczenia Ulgi IP BOX

Wnioskodawca prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową Ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT. W związku z tym, że przepisy nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji, sporządzana jest ona techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego, obejmującego comiesięczne zestawienie dokumentów.

Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja potwierdza uzyskane przychody oraz poniesione wydatki dotyczące poszczególnych programów komputerowych na koniec danego okresu rozliczeniowego (miesiąc). Zestawienie to obejmuje przychody i wydatki od początku realizacji Projektu, w ramach którego wytwarzane jest Oprogramowanie bądź części Oprogramowania do końca danego miesiąca kalendarzowego.

W prowadzonej Ewidencji zostaje wskazany dla każdej faktury przychodowej współczynnik IP BOX. Współczynnik ten informuje jaka część przychodu z danej faktury, stanowiło wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw do określonego programu komputerowego, wytworzonego przez Wnioskodawcę w danym okresie rozliczeniowym. Wnioskodawca wyodrębnił poszczególne programy komputerowe w prowadzonej Ewidencji. W odniesieniu do każdego z nich Wnioskodawca ewidencjonuje potwierdzone fakturami/rachunkami przychody oraz odpowiadające im koszty z PKPiR (ze wskazaniem takich informacji jak dane kontrahenta, nr dokumentu, data sprzedaży, data faktury, kwota z faktury).

W przypadku gdy w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca osiąga przychody ze świadczenia usług innych niż programistyczne, koszty przyporządkowane są do przychodu, na który miały bezpośredni wpływ. Jeśli alokacja konkretnego kosztu nie jest możliwa, koszty te rozliczane są na wszystkie osiągnięte przychody w danym miesiącu, poprzez zastosowanie proporcji przychodowej.

Na koniec każdego miesiąca kalendarzowego Wnioskodawca ustala dochód z każdego programu komputerowego. Równolegle, na koniec każdego okresu rozliczeniowego (miesiąc) w prowadzonej Ewidencji, Wnioskodawca wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT i uwzględnia je we wzorze w celu ustalenia wysokości wskaźnika Nexus, a następnie oblicza podstawę opodatkowania preferencyjną stawką.

Ewidencja prowadzona przez Wnioskodawcę pozwala ponadto na monitorowanie i śledzenie efektów prac realizowanych w ramach tworzenia Oprogramowania bądź części Oprogramowania poprzez comiesięczne wskazanie informacji na temat wykonanych zadań w danym miesiącu. Każdy Projekt wyodrębniony w Ewidencji został opisany, w szczególności poprzez wskazanie uzgodnionych z Kontrahentem oczekiwanych efektów prac programistycznych.

Zastosowanie 5% stawki podatku

Przepis art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT stanowi, że podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Wnioskodawca zamierza zsumować obliczone według powyżej przedstawionego schematu kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągnięte w roku podatkowym, których suma powinna stanowić podstawę opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatku zgodnie z art. 30ca ust. 3 ustawy o PIT.

Podsumowanie

Wnioskodawca rozważa korzystanie z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatkową wobec dochodów uzyskiwanych z Oprogramowania/części Oprogramowania na podstawie przepisów o IP BOX. Wnioskodawca planuje kontynuować współpracę z niektórymi Kontrahentami na dotychczasowych warunkach w kolejnych latach oraz nie wyklucza podjęcia współpracy z nowymi Klientami.

Projekty, które Wnioskodawca planuje realizować w przyszłości, dotyczyć mogą firm z różnych branż, a tematyka i funkcjonalności tworzonych programów komputerowych mogą być zróżnicowane, ale opisany we wniosku charakter prowadzonej przez Wnioskodawcę przedmiotowej działalności pozostanie niezmieniony.

Uzupełnienie wniosku

Pismem z 29 listopada 2021 r. (data wpływu 2 grudnia 2021 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek poprzez odpowiedzi na poniższe pytania organu.

1)Wskazanie, za jaki okres Wnioskodawca chciałby zastosować preferencyjną stawkę opodatkowania wynosząca 5% uzyskanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i czy przedstawiony stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Pana w złożonym wniosku w późniejszych latach?"

Odp. Wnioskodawca chciałby stosować preferencyjną stawkę opodatkowania wynoszącą 5% co roku, przy czym jato pierwszy rok podatkowy za który Wnioskodawca chciałby zastosować preferencję Wnioskodawca przyjmuje rok podatkowy 2019. Wnioskodawca nie wyklucza, że tak długo jak długo stan faktyczny w kolejnych latach podatkowych nie ulegnie zmianie, będzie korzystał ze wskazanej preferencji.

2)Proszę, jednoznacznie wskazać, czy przedmiotem Pana pytań objęte są wyłącznie dochody z kwalifikowanego IP:

a)które były/są/będą przez Pana tworzone, rozwijane i modyfikowane w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej noszącej znamiona prac B +R;

b)ewidencjonowane: w sposób o którym mowa w pkt 17 niniejszego wezwania, oraz

c)dotyczą dochodów, o których mowa w art. 30ca ust. 7 updof podlegających opodatkowaniu w latach podatkowych, w których były/są/będą te dochody uzyskiwane i za te lata podatkowe są/będą przez Pana rozliczane w zeznaniu podatkowym w ramach preferencyjnej 5% stawki podatku.

Odp. Wnioskodawca potwierdza, że w ramach zadanych pytań odnosi się wyłącznie do dochodów z kwalifikowanego IP, w związku z art. 30ca ust. 7 updof, ewidencjonowanych zgodnie z wymaganiami art. 30cb updof, w ewidencji poza podatkową księgą przychodów i rozchodów (co zostało wcześniej wskazane we wniosku w opisie stanu faktycznego) z zachowaniem klasyfikacji kosztów zgodnie z art. 30ca ust. 4 updof, a tworzone, rozwijane i modyfikowane kwalifikowane IP są efektem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

3)Czy wytwarzanie, rozwijanie oraz ulepszanie przez Pana Oprogramowania, części Oprogramowania każdorazowo ma miejsce w ramach prowadzanej bezpośrednio przez Pana działalności gospodarczej, czy też jest działalnością prowadzoną w ramach zespołu programistów pracujących dla Usługobiorcy (w ramach działalności badawczo-rozwojowej kontrahenta) w celu wytworzenia nowych, ulepszonych produktów, procesów lub usług, które są oferowane w działalności Usługobiorcy (kontrahenta)?

Odp. Wytwarzanie, rozwijanie oraz ulepszanie przez Wnioskodawcę Oprogramowania i/lub części Oprogramowania każdorazowo ma miejsce w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, niezależnie czy dany projekt jest swoistą całością czy stanowi jako samodzielny i funkcjonalny element część składową większego komponentu opracowywanego w ramach zespołu kontrahenta.

4)Czy wszystkie wymienione we wniosku czynności, wykonywane przez Pana w ramach prac noszących znamiona B+R, związane były/są/będą z wytworzeniem, ewentualnie rozwijaniem oraz ulepszaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części, oraz były/są/będą działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań i nie stanowiły/nie stanowią/nie będą stanowić czynności wdrożeniowych w zakresie opracowanych już produktów lub usług, rozumianych jako dokonywane już po zakończeniu prac B+R danego Projektu?"

Odp. Działalność Wnioskodawcy w ramach wytwarzania kwalifikowanego IP ogranicza się do etapu przedprodukcyjnego, związanego z analizą potrzeb klienta, zaplanowaniem prac projektowych, wyborem optymalnych rozwiązań, prototypowaniem, przeprowadzaniem testów, dostarczeniem programu komputerowego lub części programu komputerowego klientowi.

5)Wobec zawarcia we wniosku informacji, że "Wnioskodawca może współpracować z zespołami danego kontrahenta" należy doprecyzować:

a)czy, jest Pan wyłącznym twórcą, współtwórcą utworów, które powstają w efekcie podejmowanych przez Pana prac a wytwarzanie i współtworzenie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności gospodarczej?

b)na czym będzie polegało tworzenie przez Pana ww. oprogramowania. Czy jest Pan odpowiedzialny np. za daną jego część/fragment/element, który/która w połączeniu z częściami/fragmentami/elementami wytworzonymi przez pozostałych pracujących w zespole programistów powoduje powstanie takiego programu komputerowego, czy powinno być rozumiane w inny sposób (jaki?).

c)czy osiąga Pan dochód z tytułu odsprzedania prawa majątkowego do części/fragmentu/elementu, który powstał w efekcie Pana pracy twórczej czy też z tytułu przeniesienia/udzielenia licencji do całego programu komputerowego wytworzonego przez zespół programistów, którego jest Pan członkiem?

d)jeżeli osiąga Pan dochód z odsprzedania prawa majątkowego do części/fragmentu/elementu, który Pan stworzył w efekcie pracy twórczej należy wyjaśnić czy ta część/fragment/element jest odrębnym programem komputerowym podlegającym ochronie określonej w art. 74 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r„ poz. 123 za zm.).

e)jeżeli osiąga Pan dochód z tytułu odsprzedania prawa majątkowego do całego programu komputerowego wytworzonego przez zespół programistów, którego jest Pan członkiem należy wykazać czy jest Pan współwłaścicielem wytworzonego programu komputerowego?

Odp. Jak już Wnioskodawca zaznaczył, w przypadku, gdy współpracuje z zespołami kontrahenta, posiada on swoją określoną rolę oraz wyodrębniony i zdefiniowany zakres prac, stanowiący funkcjonalnie samodzielny element. Efekty są wytwarzane i dostarczane przez Wnioskodawcę w ramach jego działalności gospodarczej przy zachowaniu ryzyk związanych z terminowością, jakością i starannością wykonanych prac. Przekazany efekt w postaci programu komputerowego lub jego fragmentu podlega ochronie określonej w art. 74 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r„ poz. 123 za zm.), a Wnioskodawca jest jego wyłącznym twórcą. Wnioskodawca z tego tytułu otrzymuje tylko i wyłącznie wynagrodzenie w wysokości związanej z wytworzonym przez niego programem komputerowym lub fragmentem, które jest niezależne i nie jest powiązane z efektami i wynagrodzeniami pozostałych członków zespołu kontrahenta. Należy zatem podkreślić, że Wnioskodawca nie czerpie korzyści z tytułu efektów prac pozostałych członków zespołu.

6)W przypadku, gdy obok tworzenia dokonuje/dokonywał Pan będzie również rozwijania programowania/modyfikacji oprogramowania lub jego części - należy wskazać:

a)Czy - w przypadku gdy rozwija Pan oprogramowanie - jest Pan właścicielem tego oprogramowania, współwłaścicielem, czy użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej?

b)Jeśli jest Pan użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej to czy z umowy wynika, że zastrzeżono wyłączność korzystania przez Pana z tej licencji?

c)Jeśli nie nabył Pan na własność kwalifikowanego IP. ani licencji wyłącznej do tego IP od właściciela zlecającego jego ulepszenie/rozwinięcie, wniosek należy uzupełnić poprzez wskazanie:

- na jakiej podstawie następuje rozwinięcie tego programu?

- czy w efekcie rozwijania/ulepszania przez Pana oprogramowania powstają odrębne od niego programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Odp. Właścicielem rozwijanego i modyfikowanego oprogramowania jest kontrahent, a Wnioskodawca dokonuje jedynie jego rozwinięcia i modyfikacji zgodnie ze zleceniem kontrahenta. Z chwilą przekazania wytworzonego oprogramowania kontrahentowi Wnioskodawca przekazuje na jego rzecz wszelkie prawa autorskie do tego oprogramowania. Wnioskodawcy nie przysługują (także pochodzące z licencji) prawa do programu, do którego prawa autorskie już przeniesiono, nawet w przypadku jego dalszego rozwijania. Wnioskodawcy, do momentu przeniesienia na rzecz kontrahentów, przysługują autorskie prawa majątkowe do składowych, które to części mają na celu rozwinięcie danego oprogramowania. W związku z tym Wnioskodawca nie jest użytkownikiem prawa na podstawie licencji wyłącznej, a także niewyłącznej.

Rozwijanie i modyfikowanie oprogramowania, często tego, które sam stworzył, powoduje powstanie składowych programu komputerowego, który staje się osobnym utworem podlegającym ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca nie będzie więc właścicielem oprogramowania rozwiniętego, ale czasowo właścicielem składowych oprogramowania, które powoduje finalnie rozwinięcie owego oprogramowania ulepszanego. Nowe oprogramowanie, które powoduje ulepszanie starego to nowe funkcjonalności, które są osobnym oprogramowaniem.

7)Czy każde wytworzone przez Pana oprogramowanie/modyfikacja oprogramowania stanowi/będzie stanowić odrębny program komputerowy podlegający ochronie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych/wszystkie efekty realizowanych przez Pana zleceń programistycznych na rzecz Kontrahenta są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie ww. przepisu, czy tylko niektóre z nich (jakie)?

Odp. Tak, w przypadku rozwijania i modyfikowania oprogramowania powstają nowe, odrębne od tego oprogramowania, utwory w postaci oprogramowania podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. nowe prawo własności intelektualnej). Nowe funkcjonalności, powstałe w wyniku rozwijania i modyfikowania oprogramowania, to osobny przedmiot, który podlega również ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wobec tego uznać należy, że stworzone przez Wnioskodawcę części oprogramowania m.in. polegające na rozwijaniu i modyfikowaniu programu stanowią odrębne programy komputerowe podlegające ochronie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych zgodnie z przywołanym już we wniosku wyrokiem TS z 22 grudnia 2010 r., C-393/09, Bezpećnostni softwarova asodace, ECLI:EU:C:2010:816) oraz stanowiskiem zawartym w opracowaniu pod redakcją A. Michalak, Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74.

Ponadto Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw do tego oprogramowania, otrzymując w zamian wynagrodzenie za jego sprzedaż. Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że nie ma pewności, czy prowadzi działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i w związku z tym skierował do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w tym zakresie zadając pytanie nr 1.

8)Czy działania Pana polegające na rozwinięciu i ulepszeniu autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części zmierzały/zmierzają/będą zmierzały do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części i nie dotyczą rutynowych i okresowych zmian?

Odp. Tak, działania Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu i modyfikowaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania i nie stanowią rutynowych i/lub okresowych zmian.

9)Jednoznaczne wskazanie czy, w związku z tworzeniem oraz ewentualnie rozwijaniem/ulepszaniem oprogramowania/części oprogramowania, o których mowa we wniosku w części dotyczącej zbycia praw autorskich do oprogramowania komputerowego lub jego części osiągał/osiągnie/będzie osiągał Pan dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej:

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi:

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postpowaniu sądowym albo arbitrażu

- które zamierza opodatkować 5% preferencyjną stawka podatku? Proszę udzielić odpowiedzi wskazując właściwy ww. punkt związany z uzyskiwaniem tych dochodów.

Odp. Zgodnie z postanowieniami konkretnej umowy współpracy w ramach wykonywanych przez Wnioskodawcę usług, przenoszone są przez Wnioskodawcę na rzecz danego Kontrahenta wytworzone programy komputerowe lub ich fragmenty oraz majątkowe prawa autorskie do tychże programów. W zamian za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje umówione wynagrodzenie, a należność ta obejmuje honorarium za przeniesienie całości autorskich praw majątkowych do programu komputerowego. Zdaniem Wnioskodawcy odpłatne zbycie autorskich praw majątkowych do wytworzonego programu komputerowego lub jego fragmentu należy zakwalifikować jako kategorię sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT. co jest tożsame z punktem 2 wymienionym w pytaniu.

10)Czy wszystkie wymienione przez Pana wydatki/koszty:

a)są faktycznie poniesione i w całości przez Pana na prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalność zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia (ulepszenia) kwalifikowanego IP, czy też przypisuje je Pan do ww. działalności w odpowiedniej proporcji?

b)czy był/jest/będzie Pan w jednoznaczne wykazać, że stanowią one wydatki poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalność zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia (ulepszenia) kwalifikowanego IP?

Odp. Wnioskodawca, potwierdza, że wymienione wydatki są faktycznie i w całości ponoszone przez Wnioskodawcę na prowadzenie działalności gospodarczej. Dla kosztów poniesionych w całości z tytułu wytworzenia, rozwinięcia (ulepszenia) kwalifikowanego IP. Wnioskodawca dokonuje ich alokacji w całości do przychodów ze zbycia Oprogramowania bądź części Oprogramowania. W przypadku braku możliwości pełnego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia Oprogramowania bądź części Oprogramowania, Wnioskodawca ustala faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez Niego działalność związaną z wytwarzaniem określonego programu komputerowego według odpowiedniej proporcji, która odpowiada przyczynieniu się danego kosztu do osiągnięcia konkretnego przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. W ostateczności Wnioskodawca per analogiam stosuje art. 22 ust. 3 ustawy o PIT, który stanowi, że jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Wskazana praktyka została również potwierdzona w interpretacji o sygnaturze 0112-KDIL2-2.4011 585.2021.2.KP

11)Czy wśród wymienionych w treści wniosku wydatków, poniesionych na prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej są również składniki majątku stanowiące środek trwały/środki trwałe i/lub wartości niematerialne i prawne, które wykorzystywane były/są/będą wyłącznie do działalności badawczo-rozwojowej?

Odp. Nie, Wnioskodawca nie wykorzystuje środków trwałych ani wartości niematerialnych i prawnych w działalności gospodarczej, a zatem wydatki związane z tymi kategoriami nie znajdują się wśród wymienionych w treści wniosku wydatków.

12)Czy wymienione w treści wniosku wszystkie wydatki ponoszone przez Pana a dotyczące pytania ozn. nr 4 są również kosztami uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 updof? Jeżeli, któreś z wydatków nie stanowią kosztów, proszę enumeratywnie je wymienić.

Odp. Wnioskodawca, już we wniosku wskazał, że wymienione wydatki są również kosztami w rozumieniu art. 22 w zw. z art. 23 ustawy o PIT, gdyż mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. prowadzonej przez Niego pozarolniczej działalności gospodarczej.

13)Co Pan rozumie pod pojęciem poniesienia kosztów na "składki na ubezpieczenia społeczne"?"

Odp. Wnioskodawca, pod pojęciem składek na ubezpieczenia społeczne rozumie składki, które zobowiązany jest odprowadzać z tytułu prowadzonej działalność gospodarczej na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w zakresie ubezpieczeń ubezpieczenia emerytalnego, ubezpieczenia rentowego, ubezpieczenia wypadkowego ubezpieczenia chorobowego, funduszu pracy i fundusz solidarnościowy.

14)Proszą jednoznacznie wyjaśnić, dlaczego (...) część wynagrodzenia Wnioskodawcy obejmująca pełnienie funkcji Product Owner w przedstawionych projektach jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust 4 w zw. z art. 30ca ust 7 ustawy o PIT (...), zamierza Pan uznać jako dochód z kwalifikowanego IP, tj. proszą doprecyzować:

a)czy oprócz dochodu:

• z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własność intelektualnej;
• ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własność intelektualnej;
• z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.
• z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własność intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu

będzie Pan otrzymywał również inne wynagrodzenie, nie stanowiące dochodu kwalifikowanego IP?

b)jeżeli mamy do czynienia z inną sytuacją niż wymieniona powyżej, proszą ją wyjaśnić, wskazać i opisać.

W związku z możliwością nieprecyzyjnego odbioru stwierdzenia "część wynagrodzenia". Wnioskodawca prosi o wykreślenia słowa "część". Wynagrodzenie z tytułu funkcji Product Ownera jest niepodzielnym wynagrodzeniem w całości związanym z dostarczaniem kwalifikowanego IP.

Wnioskodawca jako Product Owner zbiera informacje o klientach i ich potrzebach, generuje pomysły na nowe produkty, wybiera pomysły na nowy produkt pochodzące z różnych źródeł, przygotowuje analizy o sytuacji rynkowej i trendach na rynku, opracowuje i wykonuje plany rozwoju produktu, wprowadza nowe produkty oraz udoskonala i modyfikuje istniejące, rozwija i wdraża strategie produktu, przygotowuje plany sprzedaży, kontroluje pozycje konkurentów na rynku oraz analizuje ich produkty, tworzy analizy finansowe dla produktu, przewiduje wady produktu i wypracowuje rozwiązania dla problemów, ponosi odpowiedzialność za sukcesy i porażki swoich produktów, co przy szerokim definiowaniu programu komputerowego można uznać, wytwarzanie Oprogramowanie lub jego części, a prawo własności intelektualnej zostało od podstaw wykonane przez Wnioskodawcę. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w:

• Objaśnieniu podatkowym z dnia 15 lipca 2019 roku, stanowiącym że pojęcie "program komputerowy" me powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi tyć ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych,
• Interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 listopada 2019 roku o sygnaturze 0114-KDIP3-2.4011.459.2019.2.MG z której wynika, że nie ma znaczenia, czy prace twórcze polegają wyłącznie na opracowaniu kodu i przenoszeniu do niego prawa autorskich czy też na innych pracach twórczych w ramach przenoszenia praw do utworu.

15)Proszę jednoznacznie wyjaśnić, czy jest Pan w stanie wykazać, że tą część wynagrodzenia obejmująca pełnienie funkcji Product Owner w przedstawionych projektach stanowiła/stanowi i będzie stanowić Pan dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu

- które zamierza opodatkować 5% preferencyjną stawka podatku? Proszę udzielić odpowiedzi wskazując właściwy punkt związany z uzyskiwaniem tych dochodów.

Odp. Zdaniem Wnioskodawcy część wynagrodzenia przypadająca za pełnienie roli Product Owner w ramach świadczenia usług stanowi kwalifikowały dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi w rozumieniu art. 30ca ust 4 w zw. z art. 30ca ust 7 updof (punkt 3 wskazany w pytaniu), a wynika to z przytoczonej argumentacji, która jednoznacznie wskazuje na to, że jest to dochód z Oprogramowania będącego kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, wyliczony zgodnie z formułą wyrażoną w updof.

16)Proszę wskazać jednoznacznie, czy przedmiotem wniosku są wyłącznie prace B+R, które ewidencjonowane przez Pana "od początku", tj. od chwili poniesienia pierwszych kosztów związanych z kwalifikowanym IP i "na bieżąco” w odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowana prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa wart. 30ca ust. 4. przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu? Proszę również wskazać datą rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji.

Odp. Wnioskodawca wskazuje, że ewidencję prowadzi na bieżąco od dnia 1 stycznia 2019 roku tj. od momentu gdy pojawiła się możliwość skorzystania z ulgi IP BOX. Od tego czasu prowadzi on na bieżąco szczegółową ewidencję, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własność intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

17)Czy w latach następnych, działalność gospodarcza będzie prowadzona na dotychczasowych zasadach?

Odp. Tak. Wnioskodawca, oświadcza, że jego zamiarem jest prowadzenie działalności na niezmienionych zasadach.

Dodatkowo, Wnioskodawca zauważa, Organ w tym delegatura w Płocku wielokrotnie wydawały interpretacje w zakresie tak stawianego pytania czego przejawem interpretacje:

0114-KDIP3-1.4011 303.2020.2.MZ, 0114-KDIP2-1.4011.38.2020.3.KS., 0114-KDIP3-2.4011.69.2019.3 JK2, 0114-KDIP3-1.4011.380.2020.2.MZ, 0114-KDIP3-1.4011.571.2019.MK1, 0113-KDIPT2-3.4011.329.2020.2AC, 0113-KDIPT2-2.4011.381.2020.3.MK, 0113-KDIPT2-3.4011.472.2020.2.GG, 0113-KDIPT2-3.4011.430.2020.2.SJ, 0113-KDIPT2-1.4011.464.2020.2.MM, 0113-KDIPT2-1.4011.31.2020.2.AP, 0113-KDIPT2-1.4011.34.2020.2.MAP, 0113-KDIPT2-1.4011.42.2020.2.KO, 0113-KDIPT2-1.4011.50.2020.2.MM, 0113-KDIPT2-1.4011.55.2020.2.DJD, 0113-KDIPT2-1.4011.57.2020.2.MAP, 0113-KDIPT2-1.4011.66.2020.2.MA, 0113-KDIPT2-1.4011.74.2020.2.MM, 0113- KDIPT2-1.4011.633.2019.3.MAP, 0113-KDIPT2-1.4011.711.2019.2.MM, 0113-KDIPT2-1.4011.738.2019.2.MD, 0113-KDIPT2-1.4011.748.2019.2.MAP, 0113-KDIPT2-3.4011.24.2020.2.AC, 0113-KDIPT2-3.4011.26.2020.3.JS, 0113- KDIPT2-3.4011.54.2020.2.PR, 0113-KDIPT2-3.4011.69.2020.2.ST, 0113-KDIPT2-3.4011.73.2020.2.MS, 0113-KDIPT2-3.4011.94.2020.2.AC, 0113-KDIPT2-3.4011.238.2020.2.GG, 0113-KDIPT2-3.4011.656.2019.2.PR, 0113- KDIPT2-3.4011. 702.2019.2.PR, 0113-KDIPT2-3.4011.736.2019.2.SJ, 0113-KDIPT2-3.4011.759.2019.2.JS, 0111-KDIB1-1.4011.33.2020.2NL, 0111-KDIB1-1.4011.87.2020.2.DK, 0111-KDIB1-2.4011.55.2020.2.DP, 0111- KDIB1-3.4011.7.2020.2.JKT, 0111-KDB1-3.4011.10.2020.2.APO, 0111-KDIB1-3.4011.52.2020.2.PC, 0112-KDIL2-2.4011.144.2019.2.WS, 0112-KDIL2-2.4011.161.2019.2.MC, 0112-KDIL2-2.4011.194.2020.2.MW, 0112- KDIL2-2.4011.269.2020.2.KP, 0112-KDIL2-2.4011.337.2020.2.KP, 0112-KDIL3-3.4011.412.2019.2.MM, 0112-KDIL2-1.4011.407.2020.3.TR, 0112-KDIL2-2.4011.520.2020.2.WS, 0112-KDIL2-2.4011.416.2020.2.MC, 0112-KDIL2-2.4011.469.2020 2.MM, 0112-KDIL2-1.4011.518.2020.2.JK, 0111-KDIB1-3.4011.39.2020.2.BM, 011-KDIP3-1.4011.622.2020.2.LS, 0112-KDIL2-2.4011.585.2021.2.KP, 0111-KDIB1-3.4011.100.2021.2.IZ, 0111-KDWB.4011.104.2021.2.MJ.

Pytania

1)Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych (Oprogramowanie, części Oprogramowania) stanowi prace rozwojowe, o których mowa jest w art. 5a ust. 40 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym czy stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2)Czy prawa autorskie do programów komputerowych (Oprogramowanie, części Oprogramowania) tworzonych samodzielnie przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT?

3)Czy odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego (Oprogramowanie, części Oprogramowania) przez Wnioskodawcę w ramach wykonywanych zleceń programistycznych stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT?

4)Czy wydatki na:

• Leasing i eksploatacja samochodu
• Sprzęt komputerowy i elektroniczny
• Oprogramowanie i aplikacje
• Wydatki na usługi telekomunikacyjne, internet i hosting
• Wydatki związane z najmem biura i jego utrzymaniem
• Wydatki na meble i akcesoria biurowe w zakresie w jakim nie stanowią kosztów reprezentacji
• Wydatki związane z rozwojem zawodowym - szkolenia, kursy, dostęp do specjalistycznych serwisów, zakup publikacji branżowych
• Usługi księgowe, prawne i doradcze
• Ubezpieczenie OC z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej
• Koszty związane z wyjazdami służbowymi
• Składki na ubezpieczenia społeczne,

które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o PIT, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT?

5)Które z wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na:

• Leasing i eksploatacja samochodu
• Sprzęt komputerowy i elektroniczny
• Oprogramowanie i aplikacje
• Wydatki na usługi telekomunikacyjne, internet i hosting
• Wydatki związane z najmem biura i jego utrzymaniem
• Wydatki na meble i akcesoria biurowe w zakresie w jakim nie stanowią kosztów reprezentacji
• Wydatki związane z rozwojem zawodowym - szkolenia, kursy, dostęp do specjalistycznych serwisów, zakup publikacji branżowych
• Usługi księgowe, prawne i doradcze
• Ubezpieczenie OC z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej
• Koszty związane z wyjazdami służbowymi
• Składki na ubezpieczenia społeczne,

w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art 23 ust. 1 ustawy o PIT, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

6)Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym oraz stanowiskach Wnioskodawcy do zadanych pytań możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wyliczonego zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT?

7)Czy część wynagrodzenia Wnioskodawcy obejmująca pełnienie funkcji Product Owner w przedstawionych projektach jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1

Artykuł 5a pkt 38 ustawy o PIT normuje działalność badawczo-rozwojową jako: działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Badaniami naukowymi są więc:

1)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych taktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT pojęcie prace rozwojowe - oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, niezbędne jest wyodrębnienie pewnych cech dotyczących możliwości zakwalifikowania przedmiotowego oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę jako prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc się do interpretacji indywidualnej o sygnaturze 0114-KDIP3-1.4011.318.2019.3.MG i stanowiska wnioskodawcy, które zostało w niej przedstawione i zaaprobowane przez Organ podatkowy działalność badawczo-rozwojowa powinna: obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe, mieć twórczy charakter, być podejmowana w sposób systematyczny, oraz być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Oprócz tego w Objaśnieniu podatkowym z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącym preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX w definiowaniu działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018). Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej. Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej. OECD Publishing, Paris/GUS. Warsaw. https://doi.org/10.1787/9788388718977-pl).

Według podręcznika działalność badawczo-rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia. Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę polega na tworzeniu nowego programu komputerowego w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe Klientów. Działania te stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przedmiotowych ustaw. Polegają one bowiem na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową, jego działalność spełnia cechy takowej:

a)nowatorskość i twórczość: Wnioskodawca tworzy Oprogramowanie lub części Oprogramowania w zależności od potrzeb Klientów, z którym współpracuje, a dany Zleceniodawca ma na celu zwiększenie innowacyjności archaicznych rozwiązań programistycznych w zależności od swoich potrzeb:

b)nieprzewidywalność: Zleceniodawcy, z którymi Wnioskodawca współpracuje, oczekują od Niego wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (programów komputerowych), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programistycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania, lub znaczną modyfikację archaicznych rozwiązań:

c)metodyczność: Wnioskodawca zobowiązany jest w ramach danej umowy do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy którą zobowiązany jest należycie udokumentować i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami Kontrahenta i przedstawionym przez nich planem:

d)możliwość przeniesienia lub odtworzenia: celem Wnioskodawcy, w ramach wykonywanej przez Niego działalności na rzecz Zleceniodawców jest przeniesienie autorskich praw majątkowych z Oprogramowania lub części Oprogramowania na Zleceniodawcę, co nierozerwalnie wiąże się z koniecznością jego odtworzenia.

Biorąc powyższe pod uwagę można stwierdzić, zdaniem Wnioskodawcy, że tworzenie przez Niego programów komputerowych spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej zawarte w Podręczniku Frascati oraz w art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT.

Ponadto Wnioskodawca zdaje sobie sprawę, że ustawa o PIT odsyła bezpośrednio do przepisów ustaw pozapodatkowych, natomiast zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, Organ jest zobowiązany do tego aby się do nich ustosunkować. Jak wskazuje wyrok NSA z dnia 7 kwietnia 2016 r., o sygn. I GSK 789/14 pojęcia „przepisów prawa podatkowego”, o którym mowa w art. 14b §1 Ordynacji podatkowej nie można ograniczać wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie. W podobnym kontekście wypowiedziały się sądy administracyjne w innych orzeczeniach, m.in. NSA w wyroku z dnia 14 listopada 2014 r., sygn. II FSK 2524/12 stwierdzi, że: Trzeba również zauważyć, że mimo, iż instytucja indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego odnosi się głównie do regulacji z zakresu prawa daninowego, jakim jest prawo podatkowe, to nie można jednak tracić z pola widzenia, że prawo podatkowe określa konsekwencje prawnopodatkowe w związku ze zdarzeniami regulowanymi przez inne dziedziny prawa. Nie funkcjonuje ono w oderwaniu od innych gałęzi prawa, zwłaszcza tych, które normują stosunki społeczne zaistniałe pomiędzy podmiotami cywilnymi, głównie zaś pomiędzy podmiotami gospodarczymi. Prawo podatkowe jest zatem ściśle związane z obrotem prawnym, w tym gospodarczym, bez zaistnienia którego, nie powstałyby stosunki podatkowoprawne. Podczas interpretacji przepisów prawa podatkowego nie można zatem nie uwzględnić regulacji prawnych, które normują stosunki z zakresu obrotu gospodarczego. Ograniczenie interpretacji przepisów prawa podatkowego wyłącznie do sfery podatkowej - narusza przepisy regulujące wydawanie indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego (por. wyrok NSA z 27 stycznia 2009 r. I FSK 1871/07). Podobnie wskazał WSA z Poznania w wyroku z dnia 20 grudnia 2018 r. sygn. I SA/Po 795/18, argumentując, że trzeba w tym miejscu szczególnie podkreślić, że pojęcia „przepisy prawa podatkowego”, o którym mowa w art. 14b $ 1 O.p. nie można ograniczać wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie (por. wyrok NSA z 7 kwietnia 2016 r. I GSK 789/14). Zgodnie zatem z utrwalonymi już w orzecznictwie poglądami, które tut. Sąd w pełni podziela, organy podatkowe, dokonując interpretacji przepisów prawa podatkowego, zobowiązane są do posiłkowania się przepisami z innych dziedzin prawa dla wyjaśnienia znaczenia występujących w przepisach ustaw podatkowych pojęć i instytucji z tych innych dziedzin prawa (zob. np. wyroki: NSA z dnia 4 listopada 2011 r. sygn. akt II FSK 1019/09, z dnia 14 listopada 2014 r. sygn. akt II FSK 2524/12 i z dnia 20 sierpnia 2014 r„ sygn. akt II FSK 2108/12). Wynika to stąd, że przepisy prawa podatkowego jakkolwiek stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, a wręcz przeciwnie, wraz z przepisami innych gałęzi prawa stanowią część jednego porządku prawnego obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie z powyższym, Wnioskodawca ma prawo zadać pytanie, czy prowadzona przez Niego działalność dotyczy prac rozwojowych, a w konsekwencji czy może zostać uznana za badawczo-rozwojową oraz może oczekiwać wydania w tym zakresie interpretacji indywidualnej. Skoro bowiem Ustawodawca posłużył się w treści art. 26e ust. 1 ustawy PIT pojęciem działalności badawczo-rozwojowej, zaś na gruncie wskazanego aktu. tj. w art. 5a pkt 38 oraz związanych z nim punktów 39 i 40, odwołuje się do jej rozumienia w kontekście ustawy pozapodatkowej, to oczywistym jest, że Organ uprawniony jest do interpretowania charakteru prowadzonej działalności odnosząc się do tej ustawy.

Ad. 2

Art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule w ust. 2 pkt 8.

Przy czym, by można było mówić o "kwalifikowanym" prawie własności intelektualnej, przepis ten wymaga również, aby spełnione zostały dwa kryteria:

a)przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz

b)prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Należy uznać, że Oprogramowanie lub część Oprogramowania, stanowi przedmiot ochrony praw autorskich. Artykuł 74 ustawy o PAIPP kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Zgodnie z Polską Normą PN-ISO/IEC 2382-1:1996 - 1.05.01 program komputerowy to jednostka syntaktyczna zgodna z zasadami konkretnego języka programowania, składająca się z deklaracji i instrukcji lub rozkazów potrzebnych do rozwiązania funkcji, zadania lub problemu (M. Szmit, Wybrane zagadnienia opiniowania sądowo-informatycznego, Warszawa 2014, s. 178).

Przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o PAIPP, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (wyr. TS z 22 grudnia 2010 r., C-393/09, Bezpećnostni softwarova asociace, ECLI:EU:C:2010:816).

Do programów komputerowych stosuje się również wyrażoną w art. 1 ust. 3 ustawy o PAIPP zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa, alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne (A. Michalak (red.), Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74).

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny/zdarzenie przyszłe można stwierdzić, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego jest Oprogramowanie jak i części Oprogramowania, wytwarzane przez Niego w ramach zawartej umowy współpracy pomiędzy nim a danym Zleceniodawcą.

Zdaniem Wnioskodawcy prawo autorskie do programów komputerowych wytwarzanych przez Niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w kontekście przedstawionej we wniosku działalności zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie ustawy o PAIPP, a jego przedmiot został wytworzony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, co zostało wykazane w zakresie pytania nr 1.

Ad. 3

Dochodem z kwalifikowanego IP zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

• z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, dotyczących kwalifikowanego IP;
• ze sprzedaży kwalifikowanego IP;
• z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
• z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego IP, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Zgodnie z postanowieniami konkretnej umowy współpracy w ramach wykonywanych usług przenoszone są przez Wnioskodawcę na rzecz danego Zleceniodawcy wytworzone Oprogramowania bądź części Oprogramowania.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w zamian za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje umówione wynagrodzenie. Niniejsza należność obejmuje honorarium za przeniesienie całości autorskich praw majątkowych do programu komputerowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne zbycie autorskich praw majątkowych do wytworzonego Oprogramowania bądź części Oprogramowania, należy zakwalifikować jako kategorię sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej będziemy mieli do czynienia przy spełnieniu łącznie trzech warunków:

a)przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz;

b)należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT;

c)podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Według Wnioskodawcy zostały spełnione wszystkie trzy przesłanki uznania, ponieważ wytwarza, rozwija lub ulepsza kwalifikowane prawa własności intelektualnej w postaci praw autorskich do programu komputerowego, co zostało wykazane w zakresie pytania nr 2.

Ad. 4

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT dochód (strata) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Natomiast art. 9 ust. 2 ustawy o PIT stanowi, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zastosowanie cedułowości (teorii źródeł) wiąże się z konsekwencjami, zwłaszcza w zakresie możliwości stosowania specjalnych stawek opodatkowania lub kosztów normatywnych.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza w przeważającym zakresie obejmuje tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone w ramach realizacji zawartej umowy współpracy na określonego Kontrahenta.

Wnioskodawca za wykonane usługi otrzymuje ustalone wynagrodzenie, obejmujące również należność za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Zważając na to, że działania Wnioskodawcy zorientowane są na działalność badawczo-rozwojową, ponosi On wydatki na:

• Leasing i eksploatację samochodu
• Sprzęt komputerowy i elektroniczny
• Oprogramowanie i aplikacje
• Wydatki na usługi telekomunikacyjne, internet i hosting
• Wydatki związane z najmem biura i jego utrzymaniem
• Wydatki na meble i akcesoria biurowe w zakresie w jakim nie stanowią kosztów reprezentacji
• Wydatki związane z rozwojem zawodowym - szkolenia, kursy, dostęp do specjalistycznych serwisów, zakup publikacji branżowych
• Usługi księgowe, prawne i doradcze
• Ubezpieczenie OC z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej
• Koszty związane z wyjazdami służbowymi
• Składki na ubezpieczenia społeczne.

Niniejsze wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę są również kosztami w rozumieniu art. 22 w zw. z art. 23 ustawy o PIT, gdyż mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. prowadzonej przez Niego pozarolniczej działalności gospodarczej.

W przypadku braku możliwości pełnego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia Oprogramowania bądź części Oprogramowania, Wnioskodawca ustali faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez Niego działalność związaną z wytwarzaniem określonego programu komputerowego według odpowiedniej proporcji, która będzie odpowiadać przyczynieniu się danego kosztu do osiągnięcia konkretnego przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. W ostateczności Wnioskodawca per analogiam zastosuje art. 22 ust. 3 ustawy o PIT, który stanowi, że jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy ponoszone wydatki, w zakresie w jakim przeznaczane są na wytworzenie danego programu komputerowego, w tym przypisane według odpowiedniej metodyki, należy uznać za koszty prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, a tym samym za koszty uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT.

Ad. 5

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i 5 ustawy o PIT wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b)*1,3

------------------

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Na mocy art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Przedmiotem wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest w przeważającym zakresie tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone w ramach wykonania umowy na rzecz określonego Kontrahenta. Za świadczone usługi Wnioskodawca otrzymuje ustalone honorarium, które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

W związku z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową, ponosi On wydatki na:

• Leasing i eksploatację samochodu
• Sprzęt komputerowy i elektroniczny
• Oprogramowanie i aplikacje
• Wydatki na usługi telekomunikacyjne, internet i hosting
• Wydatki związane z najmem biura i jego utrzymaniem
• Wydatki na meble i akcesoria biurowe w zakresie w jakim nie stanowią kosztów reprezentacji
• Wydatki związane z rozwojem zawodowym - szkolenia, kursy, dostęp do specjalistycznych serwisów, zakup publikacji branżowych
• Usługi księgowe, prawne i doradcze
• Ubezpieczenie OC z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej
• Koszty związane z wyjazdami służbowymi
• Składki na ubezpieczenia społeczne.

Powyższe wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę są również kosztami w rozumieniu art. 22 w zw. z art. 23 ustawy o PIT i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów - tj. prowadzonej przez Niego pozarolniczej działalności gospodarczej.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy ponoszone wydatki, w zakresie w jakim przeznaczane są na wytworzenie danego Oprogramowania bądź części Oprogramowania, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji opisanej we wniosku, należy uznać za koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wskazanym powyżej (oznaczone jako lit. a we wskaźniku z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT).

Ad. 6

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Artykuł 30ca ust. 1 i następne ustawy o PIT wskazują, że dla zastosowania 5% stawki podatku dochodowego konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1)prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o PIT;

2)wytwarzanie w ramach działalności kwalifikowanych praw własności intelektualnej;

3)uzyskiwanie dochodu z kwalifikowanych prawa własności intelektualnej;

4)określenie wysokości dochodu jaki może być objęty preferencyjną stawką podatku za pomocą wskaźnika Nexus dla każdego kwalifikowanego IP odrębnie;

5)prowadzenie odrębnej ewidencji operacji finansowych związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Spełnienie powyższych przesłanek powoduje, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik ma prawo do skorzystania z 5% stawki podatku dochodowego w stosunku do dochodów związanych ze sprzedażą kwalifikowanego IP.

W przedmiotowym przypadku Wnioskodawca:

1)prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której realizowana jest działalność badawczo-rozwojowa w rozumieniu ustawy o PIT;

2)w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej wytwarza kwalifikowane prawa własności intelektualnej, tj. Oprogramowanie bądź części Oprogramowania;

3)programy komputerowe sprzedaje na rzecz Kontrahentów, z tytułu czego uzyskuje On przychody;

4)dokonuje odpowiedniej alokacji kosztów do przychodów z danego programu komputerowego, przez co określa dochód ze sprzedaży określonego Oprogramowania bądź części Oprogramowania, w tym jest w stanie obliczyć wartość Nexus dla każdego z nich;

5)wysokość dochodu, jaki może rozliczyć przy zastosowaniu stawki 5%, wynika z odrębnie prowadzonej Ewidencji.

W z związku z powyższym Wnioskodawca spełnia wszystkie przesłanki do zastosowania 5% stawki podatku dochodowego.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzanie w licznych interpretacjach Organów podatkowych, przykładowe sygnatury:

a.0115-KDIT2-1.4011.338.2019.2.MK.

b.0114-KDIP3-3.4011.386.2019.3.MG,

c.0112-KDIL3-2.4011.345.2019.2.MKA.

Ad. 7

Zgodnie z powszechnie przyjmowaną definicją "Product Owner" to osoba, która zajmuje się: zbieraniem informacji o klientach i ich potrzebach, generowaniem pomysłów na nowe produkty, wybieraniem pomysłów na nowy produkt pochodzący z różnych źródeł, przygotowywaniem analiz o sytuacji rynkowej i trendach na rynku, opracowaniem i wykonaniem planów rozwoju produktu, wprowadzaniem nowych produktów oraz udoskonalaniem i modyfikowaniem istniejących, rozwijaniem i wdrażaniem strategii produktu, przygotowywaniem planów sprzedaży, kontrolowaniem pozycji konkurentów na rynku oraz analizowaniem ich produktów, tworzeniem analiz finansowych dla produktu, przewidywaniem wad produktu i wypracowaniem rozwiązań dla problemów, ponoszeniem odpowiedzialności za sukcesy i porażki swoich produktów.

W kontekście przedstawionego stanu faktycznego oraz stanowisk Wnioskodawcy do zadanych pytań, wykonywanie takiego zakresu zadań spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej m.in. wykonywane przez Wnioskodawcę prace są systematyczne, dostarczające wartość dodaną i rozwojową dla funkcjonowania oprogramowania, również pozostają one innowacyjne i niespotykane w innych rozwiązaniach tego typu.

Należy podkreślić, że w Polsce oprogramowanie definiowane jest jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

W ramach zawartej umowy Wnioskodawca pełniąc rolę Product Ownera, zajmuje się:

• zapewnieniem jakości wytwarzanego oprogramowania przez współpracujący z kontrahentem zespół developerski,
• projektowaniem i planowaniem struktury i architektury rozwiązań i aplikacji realizowanych na zlecenie kontrahenta,
• zarządzaniem zasobami, ewaluacją efektywności i rekrutacją potrzebnych dodatkowych lub zastępczych programistów.

Zważając na szerokie definiowanie programu komputerowego można stwierdzić, że Wnioskodawca w ramach powyższych prac wytwarza Oprogramowanie, jako Product Owner opracowując architekturę, dokumentację, rozwiązania biznesowe i programistyczne oraz tworząc interfejsy etc.

Prawo własności intelektualnej zostało od podstaw wykonane przez Wnioskodawcę oraz cały zespół pracujący w projekcie i obecnie ciągle jest ulepszane o dodatkowe innowacyjne rozwiązania (techniczne rozwiązania systemowe i programistyczne oraz biznesowe).

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w:

a)Objaśnieniu podatkowym z dnia 15 lipca 2019 roku, stanowiącym że pojęcie "program komputerowy" nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych;

b)Interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 listopada 2019 roku o sygnaturze 0114-KDIP3-2.4011.459.2019.2.MG, z której wynika, że nie ma znaczenia, czy prace twórcze polegają wyłącznie na opracowaniu kodu i przenoszeniu do niego praw autorskich czy też na innych pracach twórczych w ramach przenoszenia praw do utworu.

W efekcie czego z Ulgi skorzystać może również zarządzający projektem, który wyłącznie odpowiada za koordynację prac programistycznych. Istotnym jest, że cały zespół i jego praca skierowana jest na wytworzenie oprogramowania.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy część wynagrodzenia przypadająca za pełnienie roli Product Ownera w ramach świadczenia usług stanowi kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, a wynika to z przytoczonej argumentacji, która jednoznacznie wskazuje na to, że jest to dochód z Oprogramowania będącego kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, wyliczony zgodnie z formułą wyrażoną w ustawie o PIT.

Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia

Postanowieniem z 5 stycznia 2022 r. znak 0114-KDIP2-1.4011.203.2021.2.JS pozostawiłem Pana wniosek bez rozpatrzenia. Uznałem, że Pana wniosek i jego uzupełnienie nie pozwalają na merytoryczne rozpatrzenie Pana sprawy.

Postanowienie doręczono Panu 13 stycznia 2022 r.

Wniósł Pan zażalenie na to postanowienie.

Postanowieniem z 28 marca 2022 r. znak 0114-KDIP2-1.4011.203.2021.3.JS/MR Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy skarżone postanowienie I instancji.

Postanowienie skutecznie Panu doręczono 31 marca 2022 r.

Skarga na postanowienie o utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia

25 kwietnia 2022 r. pismem z 23 kwietnia 2022 r. za pośrednictwem platformy e-PUAP wniósł Pan skargę na postanowienie II instancji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wniósł Pan o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia, które zostały wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie I instancji - wyrokiem z 20 grudnia 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 1214/22.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny - postanowieniem z 27 września 2023 r. sygn. akt II FSK 469/23 umorzył postępowanie kasacyjne w związku z wycofaniem przez Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniesionej skargi kasacyjnej.

5 grudnia 2023 r. wpłynęło do Organu prawomocne orzeczenie WSA z 20 grudnia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1214/22.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyroku,
• ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:
• w części dotyczącej uznania
• kosztów związanych z wyjazdami służbowymi w celu pozyskania nowych zleceń w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej,
• wydatków związanych z najmem biura i jego utrzymaniem (w tym wydatków na sprzątanie, ochronę czy ubezpieczenie),
• wydatków na meble i akcesoria biurowe w części dotyczącej wykładzin, dywanów i elementów dekoracyjnych

za koszty bezpośrednio związane z wytwarzaniem programu komputerowego, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej - nieprawidłowe,

• w pozostałym zakresie - prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy wskazać, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnego postanowienia, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 20 grudnia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 1214/22.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Powziął Pan wątpliwość, czy prowadzona przez Pana działalność gospodarcza polegająca na tworzeniu programów komputerowych (Oprogramowanie/części Oprogramowania) stanowi działalność badawczo - rozwojową.

Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) - publikator aktualny na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej) stanowi, że:

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Definicja działalności badawczo-rozwojowej została wyjaśniona w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:

działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619 ze zm.), a więc:

prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478): badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy prace rozwojowe są działalnością obejmującą:

nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

W celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji - głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Najważniejsze jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji i jego uzupełnienia wynika, że:

• nie posiada Pan statusu centrum badawczo-rozwojowego;
• Pana działalność dotyczy wytwarzania, rozwijania programów komputerowych (tj. Oprogramowanie, części Oprogramowania), które są utworami;
• ramach wykonywanej działalności może Pan współpracować z zespołami danego Kontrahenta, wówczas ma Pan z góry określoną rolę wytwarzając zdefiniowane i funkcjonalnie samodzielne elementy;
• wytwarzanie, rozwijanie oraz ulepszanie przez Pana Oprogramowania i/lub części Oprogramowania każdorazowo ma miejsce w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, niezależnie czy dany projekt jest swoistą całością czy stanowi jako samodzielny i funkcjonalny element część składową większego komponentu opracowywanego w ramach zespołu kontrahenta;
• w związku z tak wykonywaną działalnością to Pan ponosi ryzyko gospodarcze;
• zlecenia programistyczne na rzecz Kontrahentów są realizowane w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej na podstawie posiadanej wiedzy w zakresie technologii informatycznych, matematyki, finansów, zarządzania projektami doświadczenia w zakresie przygotowywania kompleksowych rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych;
• twierdzi Pan, iż w wyniku prowadzonych prac powstają autorskie prawa do programów komputerowych, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP;
• w przypadku rozwijania i modyfikowania oprogramowania powstają nowe, odrębne od tego oprogramowania, utwory w postaci oprogramowania podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. nowe prawo własności intelektualnej). Nowe funkcjonalności, powstałe w wyniku rozwijania i modyfikowania oprogramowania, to osobny przedmiot, który podlega również ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
• wytwarzane przez Pana Oprogramowania lub ich części opierają się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmują m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych;
• ww. działania prowadzone są w systematyczny i metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie;
• w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej na rzecz danego Kontrahenta opracowuje Pan nowe i/lub ulepsza istniejące już funkcjonalności, czyniąc to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności, tworząc innowacyjne rozwiązania w skali działalności konkretnego Kontrahenta;
• nie świadczy Pan usług serwisowych polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego programu komputerowego;
• Pana działania polegające na rozwijaniu i modyfikowaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania i nie stanowią rutynowych i/lub okresowych zmian;
• czynności wykonywane przez Pana na rzecz Kontrahentów nie są projektami powtarzalnymi, ponieważ każda nowa funkcjonalność wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii;
• twierdzi Pan, iż w ramach zawartej umowy pełniąc rolę Product Ownera wytwarza Pan Oprogramowanie, opracowując architekturę, dokumentację, rozwiązania biznesowe i programistyczne oraz tworząc interfejsy etc. Prawo własności intelektualnej zostało od podstaw wykonane przez Pana oraz cały zespół pracujący w projekcie i obecnie ciągle jest ulepszane o dodatkowe innowacyjne rozwiązania (techniczne rozwiązania systemowe i programistyczne oraz biznesowe). Wynagrodzenie z tytułu funkcji Product Ownera jest niepodzielnym wynagrodzeniem w całości związanym z dostarczaniem kwalifikowanego IP;
• w latach następnych Pana zamiarem jest prowadzenie działalności na niezmienionych zasadach;
• rozważa Pan korzystanie z preferencyjnego opodatkowania Pan zastosować 5% stawką podatkową wobec dochodów uzyskiwanych z Oprogramowania/części Oprogramowania,
• ewidencję prowadzi Pan na bieżąco od dnia 1 stycznia 2019 roku tj. od momentu gdy pojawiła się możliwość skorzystania z ulgi IP BOX. Od tego czasu prowadzi Pan na bieżąco szczegółową ewidencję, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własność intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Przedstawione we wniosku Pana działania polegające na wytwarzaniu, rozwijaniu programów komputerowych (tj. Oprogramowanie, części Oprogramowania), spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zatem, podejmowana przez Pana działalność polegająca na wytwarzaniu, rozwijaniu programów komputerowych (tj. Oprogramowanie, części Oprogramowania) stanowi prace rozwojowe, o których mowa w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, stanowisko Pana w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Pana wątpliwości budzi również kwestia, czy autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego (oprogramowania/części Oprogramowania, tworzonych samodzielnie przez Pana w ramach działalności gospodarczej, spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8)autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy PIT kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Należy wskazać, że oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1062, ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów) ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za „kwalifikowane IP” w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Z opisu sprawy przedstawionego przez Pana wynika, że zostały spełnione łącznie trzy warunki ustawowe zaliczenia wytwarzanego przez Pana w ramach zleceń programistycznych oprogramowania/części oprogramowania do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a konkretnie do kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w przepisie art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj.:

• efektem zleceń programistycznych wykonywanych przez Pana są programy komputerowe (Oprogramowania/części Oprogramowania);
• autorskie prawo do programu komputerowego podlega ochronie na podstawie przepisów art. 74 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
• autorskie prawo do programu komputerowego zostało wytworzone przez Pana w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Podsumowując powyższe, autorskie prawo do programu komputerowego (Oprogramowania/części Oprogramowania) wytwarzanego/rozwiniętego przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji, a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Tym samym, stanowisko Pana w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Pana z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Pojęcie „kwalifikowane prawo własności intelektualnej” zostało wyjaśnione w cytowanym wyżej art. 30ca ust. 2 ustawy.

Natomiast zgodnie z art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box.

Podatnik może opodatkować preferencyjną 5% stawką podatkową swoje dochody z praw własności intelektualnej. Warunkiem jest, aby:

• podatnik był właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem tych praw lub posiadał prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i
• prawa te były chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego.

Prawa takie są zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Podatnik może również skorzystać z ulgi Innovation Box jeśli zakupi kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa powyżej, a następnie poniesie koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Do ulgi Innovation Box kwalifikuje się:

• dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
• dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również,
• dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej,
• dochód z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania jest wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy.

Stosowanie ulgi jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Z korzystaniem z ulgi wiążą się jednak, szczególne obowiązki po stronie podatników - w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji, która pozwala na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Przedstawił Pan informacje, z których wynika, że:

• Pana działalność obejmuje tworzenie oprogramowania lub jego części oraz jego rozwijanie/modyfikowanie;
• Prowadzona przez Pana działalność spełnia kryteria definicji prac rozwojowych, tym samym należy uznać, że spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej zawarte w art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT;
• tworzone, rozwijane oraz ulepszane przez Pana programy komputerowe (Oprogramowania/części Oprogramowania) stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej);
• w wyniku prowadzonych prac (zleceń programistycznych na rzecz Kontrahentów) powstają autorskie prawa do programów komputerowych, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP;
• rozwijane i modyfikowane oprogramowania stanowią nowe, odrębne od tego oprogramowania, utwory w postaci oprogramowania podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
• rozważa Pan korzystanie z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatkową wobec dochodów uzyskiwanych z Oprogramowania/części Oprogramowania;
• Umowy zawarte pomiędzy Panem a danym Kontrahentem wskazują, że w zakresie związanym z wytwarzaniem Oprogramowania lub jego części przenoszone są wszelkie prawa autorskie do nich w zamian za wynagrodzenie - otrzymywane przez Pana należności będą przychodem z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego;
• ewidencję prowadzi Pan na bieżąco od dnia 1 stycznia 2019 roku tj. od momentu gdy pojawiła się możliwość skorzystania z ulgi IP BOX. Od tego czasu prowadzi Pan na bieżąco szczegółową ewidencję, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własność intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062). Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Zgodnie z art. 30ca ust. 11 ustawy PIT:

podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Autorskie prawo do programu komputerowego wytwarzane i rozwijane przez Pana w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego przez Pana w ramach wykonywanych zleceń informatycznych stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, a tym samym osiąga Pan kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ustawy o PIT.

Może Pan opodatkować dochody z tego tytułu wyliczone zgodnie z art. 30ca od 1 stycznia 2019 r. według 5% stawki podatku dochodowego. Może Pan skorzystać z tej ulgi w zeznaniach rocznych. Jeśli Pana sytuacja i obowiązujące prawo nie zmienią się, będzie Pan mógł skorzystać z omawianej preferencji także w zeznaniach za kolejne lata podatkowe.

Tym samym, stanowisko Pana odnośnie pytań nr 3 i 6 jest prawidłowe.

Należy podkreślić, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

• dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz
• wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Przechodząc do Pana wątpliwości dotyczących uznania ponoszonych przez Pana wydatków za koszty konieczne do wyliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

• wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
• kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
• dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Przyjąć należy zatem, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z objaśnień Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX wynika, że:

„Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Potwierdza to art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Co do kosztów uzyskania przychodów to należy wskazać, że muszą to być koszty poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

Do powołanej w zdaniu poprzednim regulacji odwołuje się również art. 30ca ust. 7 cytowanej ustawy.

W związku z powyższym należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

W celu określenia kosztów uzyskania przychodów zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

• pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
• nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
• być właściwie udokumentowany.

Z powyższego wynika zatem, że kosztami, o których mowa w przepisach odnoszących się do IP Box, w zakresie obliczenia dochodu, który zostanie następnie przemnożony przez wskaźnik Nexus, będą wszelkiego rodzaju koszty - które są funkcjonalnie związane z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i które to w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu, o ile koszty te stanowić będą mogły koszt podatkowy.

Powyższe potwierdza również treść Objaśnień podatkowych wskazujących na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik Nexus) również kosztów pośrednich. Objaśnienia, nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

W celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Na podstawie art. 22 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. c, pkt 153 lit. c i pkt 154 w zakresie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem, w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Pana w ramach działalności gospodarczej do przychodów uzyskiwanych z tytułu udzielenia licencji, możliwe jest ustalenie faktycznego kosztu poniesionego w danym okresie na prowadzoną bezpośrednio działalność związaną z wytworzeniem oprogramowania według proporcji ustalonej jako stosunek z ww. przychodów do przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Przy czym, to Pan zobowiązany jest wykazać związek danego wydatku z uzyskanym przychodem bądź prowadzoną działalnością nakierowaną na uzyskanie przychodu. Jest to zgodne z zasadą, że ciężar udowodnienia spoczywa na osobie, która z określonych faktów wywodzi skutki prawne.

W opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wymienił Pan konkretne wydatki, które ponosił/będzie ponosił w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, wykazując jednocześnie bezpośredni związek ich poniesienia z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Analiza okoliczności sprawy pozwala stwierdzić, że ponoszone przez Pana następujące wydatki na:

• Leasing i eksploatacja samochodu
• Sprzęt komputerowy i elektroniczny
• Oprogramowanie i aplikacje
• Wydatki na usługi telekomunikacyjne, internet i hosting
• Wydatki związane z najmem biura i jego utrzymaniem (wydatki na sprzątanie, ochronę, czy ubezpieczenie)
• Wydatki na meble i akcesoria biurowe w zakresie w jakim nie stanowią kosztów reprezentacji (tj. biurka, fotele i krzesła biurowe, szafy, schowki, wykładziny, dywany i elementy dekoracyjne)
• Wydatki związane z rozwojem zawodowym - szkolenia, kursy, dostęp do specjalistycznych serwisów, zakup publikacji branżowych
• Usługi księgowe, prawne i doradcze
• Ubezpieczenie OC z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej
• Koszty związane z wyjazdami służbowymi
• Składki na ubezpieczenia społeczne

które ponosi Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o PIT, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym d osób fizycznych.

Tym samym, stanowisko Pana w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Analizując wykaz poniesionych kosztów w kontekście prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej na uwadze należy mieć zatem kwestię bezpośredniego ich wpływu na wytworzenie, rozwój i/lub ulepszenie kwalifikowanych IP.

W celu prawidłowego wykonania dyspozycji art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy odróżnić koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, od kosztów pośrednich. Dokonując powyższego należy mieć zatem na uwadze stosunek przyczynowo-skutkowy poniesionych wydatków w związku z wytworzeniem, rozwojem czy ulepszeniem kwalifikowanych IP, z pominięciem stopni pośrednich.

Brak wyznaczonej granicy pomiędzy wydatkami bezpośrednimi a pośrednimi prowadzi wprost to wypaczenia intencji ustawodawcy celowo posługującego się określeniem „bezpośrednio”. Rozszerzająca wykładnia wydatków obejmujących wszystkie ponoszone koszty, a więc również te pośrednio wpływające na wytworzenie, rozwój, czy ulepszenie kwalifikowanych IP, prowadzi wprost do wynaturzenia charakteru danego przepisu – z preferencji przedmiotowej związanej z rodzajem ponoszonych kosztów, staje się de facto preferencją podmiotową, ze względu na prowadzoną przez podatnika działalność.

Istotę powyższego rozróżnienia wyrażają postanowienia art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie wskazane zostało, że do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Należy również zauważyć, iż ustawodawca nie wprowadził katalogu zamkniętego na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcia „związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej”, dlatego zasadne jest zastosowanie wykładni językowej dla właściwego zrozumienia tego pojęcia. Zgodnie z wykładnią językową „związany” to „mający coś wspólnego z kimś lub czymś dotyczący tego kogoś lub czegoś”.

Powyższy przepis wskazuje na nieadekwatność kosztów związanych np. z nieruchomością. Koszty takie nie są bowiem bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej co nie zmienia faktu że pośrednio taka relacja istnieje.

Wobec powyższego koszty związane z najmem biura i jego utrzymaniem (wydatki na sprzątanie, ochronę, czy ubezpieczenie) nie mogą stanowić kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Kierując się treścią art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, wydatku tego nie można uznać za koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Taki koszt jest kosztem pośrednio związanym z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP i dlatego nie może zawierać się we wskaźniku nexus.

Analiza ponoszonych przez Pana wydatków prowadzi do wniosku, że do kalkulacji wskaźnika nexus (litera a) nie może Pan również ująć kosztów poniesionych na wyjazdy służbowe, które mają na celu pozyskanie nowych zleceń w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Nie można bowiem uznać tego wydatku za koszt prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy. Zgodnie bowiem z cytowanym art. 30 ust. 5 ustawy, do kosztów uwzględnianych we wskaźniku nexus nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Taki koszt jest kosztem pośrednio związanym z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP i dlatego nie może zawierać się we wskaźniku nexus.

Zatem, wydatki poniesionych na wyjazdy służbowe, które mają na celu pozyskanie nowych zleceń w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej nie mogą stanowić kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dlatego też nie stanowią kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na wyłączenie zawarte w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wydatki na meble i akcesoria biurowe w zakresie w jakim nie stanowią kosztów reprezentacji (tj. wykładziny, dywany i elementy dekoracyjne) nie są wydatkami niezbędnymi do wykonania umowy zawartej z kontrahentem, na rzecz którego tworzy Pan Oprogramowanie/część Oprogramowania. Wprawdzie zapewniają odpowiednie przygotowanie miejsca pracy, wpływają na komfort pracy i zapewniają Panu prowadzenie działalności w dogodnych warunkach, jednakże - kierując się treścią art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wydatków tego rodzaju nie można także uznać za koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Pozostałe ponoszone wydatki, o które Pan pyta, tj.:

• Leasing i eksploatacja samochodu
• Sprzęt komputerowy i elektroniczny
• Oprogramowanie i aplikacje
• Wydatki na usługi telekomunikacyjne, internet i hosting w zakresie w jakim nie są ponoszone w celach marketingowych i reklamowych
• Wydatki na meble i akcesoria biurowe w zakresie w jakim nie stanowią kosztów reprezentacji (tj. biurka, fotele i krzesła biurowe, szafy, schowki),
• Wydatki związane z rozwojem zawodowym - szkolenia, kursy, dostęp do specjalistycznych serwisów, zakup publikacji branżowych
• Usługi księgowe, prawne i doradcze
• Ubezpieczenie OC z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, gdy obowiązek jego poniesienia będzie wynikał z zawartej umowy z Kontrahentem
• Składki na ubezpieczenia społeczne

mogą, przy zachowaniu odpowiedniej proporcji, stanowić koszty, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględnione przy wyliczaniu nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP, w zakresie, w jakim służą prowadzeniu prac rozwojowych, których efektem jest powstanie kwalifikowanego IP.

Zauważyć należy również, że dokonując oceny Pana stanowiska w zakresie uznania poniesionych wydatków za koszt, o których mowa w art. 30ca ust. 4 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, organ związany jest przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym w kontekście zadanego pytania oraz zajętego stanowiska. To oznacza, że organ interpretacyjny ocenia możliwość uznania danego wydatku za koszt, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 (lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w kontekście przedstawionych we wniosku okoliczności. Jednakże ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a ich bezpośrednim związkiem z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową ciąży na Panu, a weryfikacja zasadności poczynionych ustaleń możliwa jest w postępowaniu dowodowym, które zastrzeżone jest dla innych trybów postępowania.

Tym samym, stanowisko Pana w zakresie pytania nr 5 jest:

• w części dotyczącej uznania
• kosztów związanych z wyjazdami służbowymi w celu pozyskania nowych zleceń w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej,
• wydatków związanych z najmem biura i jego utrzymaniem (w tym wydatków na sprzątanie, ochronę czy ubezpieczenie),
• wydatków na meble i akcesoria biurowe w części dotyczącej wykładzin, dywanów i elementów dekoracyjnych

za koszty bezpośrednio związane z wytwarzaniem programu komputerowego, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej - nieprawidłowe,

• w pozostałym zakresie - prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii Pana wynagrodzenia obejmującego pełnienie funkcji Product Owner, Organ wyjaśnia, co następuje.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz jego uzupełnienia wynika, iż w ramach zawartej umowy pełniąc rolę Product Ownera, zajmuje się Pan:

• zapewnieniem jakości wytwarzanego oprogramowania przez współpracujący z kontrahentem zespół developerski,
• projektowaniem i planowaniem struktury i architektury rozwiązań i aplikacji realizowanych na zlecenie kontrahenta,
• zarządzaniem zasobami, ewaluacją efektywności i rekrutacją potrzebnych dodatkowych lub zastępczych programistów.

W ramach powyższych prac wytwarza Pan Oprogramowanie, opracowując m. in. architekturę, dokumentację, rozwiązania biznesowe i programistyczne oraz tworząc interfejsy etc.

Wskazał Pan, że wykonywane przez Pana ww. prace są systematyczne, dostarczające wartość dodaną i rozwojową dla funkcjonowania oprogramowania, również pozostają one innowacyjne i niespotykane w innych rozwiązaniach tego typu. Prawo własności intelektualnej zostało od podstaw wykonane przez Pana oraz cały zespół pracujący w projekcie i obecnie ciągle jest ulepszane o dodatkowe innowacyjne rozwiązania (techniczne rozwiązania systemowe i programistyczne oraz biznesowe).

Dodatkowo wskazał Pan, że wynagrodzenie z tytułu funkcji Product Ownera jest niepodzielnym wynagrodzeniem w całości związanym z dostarczaniem kwalifikowanego IP.

Należy podkreślić, że brak ustawowej definicji pojęcia „program komputerowy” oraz brak precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego” w świetle polskiego prawa sprawia, że konieczne jest odniesienie się do pozaustawowych źródeł interpretacji tego pojęcia oraz ustalenia zakresu przedmiotowej ochrony prawnej. Wynika z nich, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Uwzględnienie autorskiego prawa do programu komputerowego w szerokim rozumieniu (funkcjonalnie) - jako oprogramowanie - w katalogu kwalifikowanych IP jest zgodne z wytycznymi raportu BEPS Plan Działania nr 5 i wynika z przedstawionej powyżej interpretacji zakresu znaczeniowego „autorskiego prawa do programu komputerowego”.

Zatem w związku z faktem, że czynności wykonywane przez Pana w ramach pełnionej funkcji Product Ownera są ukierunkowane na tworzenie, rozwijanie i ulepszanie oprogramowania oraz wynagrodzenie Pana za pełnienie ww. funkcji jest niepodzielnym wynagrodzeniem w całości związanym z dostarczaniem kwalifikowanego IP, które Pan otrzymuje w związku z umową z Kontrahentem, to należy uznać, że Pana wynagrodzenie za pełnienie tej funkcji jest kwalifikowanym dochodem w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, stanowisko Pana odnośnie pytania nr 7 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
• zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnego rozstrzygnięcia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).