Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 września 2023 r. złożył Pan wniosek z 19 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem złożonym  15 grudnia 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej również: „Podatnik”) w ramach prowadzonej pozarolniczej jednoosobowej działalności gospodarczej świadczy usługi informatyczne w zakresie tworzenia, rozwoju oraz modyfikowania oprogramowania (tj. usługi z zakresu IT) m. in. działając jako architekt oprogramowania/architekt bezpieczeństwa, na rzecz spółki zarejestrowanej w Polsce (dalej: „Usługobiorca”, „Spółka”).

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”). Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W okresie od 2019 r. do 2021 r. stosował tzw. liniową stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych, a składki na ubezpieczenie zdrowotne odliczał od uzyskanego dochodu.

Wnioskodawca realizuje projekty programistyczne począwszy od etapu analizy potrzeb Kontrahenta, poprzez projektowanie, nadzór w implementacji, testach, wdrożeniach oraz asystę przy uruchomieniach testowych i produkcyjnych. W dalszych etapach świadczone są usługi wsparcia w modernizacji wdrożonych systemów. Zlecenia programistyczne realizowane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie są wykonywane pod kierownictwem Kontrahenta. Wnioskodawca ma możliwość wykonywania zleceń zdalnie, w różnych miejscach oraz czasie, a także nie jest związany sztywnymi godzinami pracy. Jednakże ze względu na specyfikę świadczonych usług istnieje możliwość uzgodnienia miejsca i czasu realizacji zlecenia pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem. Należy podkreślić, że w związku z tak wykonywaną działalnością Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak i zmian Kontrahentów, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca, na podstawie posiadanej wiedzy z zakresu technologii informatycznych oraz doświadczenia w zakresie przygotowywania rozwiązań związanych z tworzeniem programów komputerowych oraz cyberbezpieczeństwa rozwiązań IT/OT, realizuje zlecenia programistyczne na rzecz swoich Kontrahentów.

Na potrzeby opisu stanu faktycznego Wnioskodawca podzielił swoją działalność na poszczególne etapy:

- Planowanie, analiza i projektowanie oprogramowania – szczegółowa analiza indywidualnych potrzeb danego Kontrahenta lub użytkownika programu, zapoznanie się ze specyfiką jego branży oraz zbadanie i zaprojektowanie możliwych rozwiązań, dobranie odpowiednich technologii do wytworzenia oprogramowania i metod jego implementacji;

- Wsparcie Kontrahenta podczas wdrażania oprogramowania oraz świadczenie pomocy technicznej w trakcie użytkowania oprogramowania związane z analizą potencjalnych błędów na etapie produkcyjnego działania oprogramowania oraz poprawą tychże błędów;

- Integracja oprogramowania z innymi systemami oraz wsparcie wdrożenia aktualizacji systemu – Wnioskodawca pracuje również nad kompatybilnością wytworzonego programu z różnymi systemami zewnętrznego odbiorcy, a wraz z dalszym rozwojem funkcjonalności związanych z oprogramowaniem wymagane jest dostosowanie każdej aktualizacji do różnych systemów;

- Zaprojektowanie indywidualnego pod potrzeby klienta podejścia do cyberbezpieczeństwa wytwarzanego oprogramowania i wdrożenia cyklu życia cyberbezpieczeństwa produktów klienta w oparciu o wymagania niefunkcjonalne i różne testy (podatności, penetracyjne, analiza ryzyka).

Wnioskodawca realizuje więc zlecenia programistyczne na rzecz swoich Kontrahentów, poprzez podejmowanie takich czynności jak:

-analiza i dobór odpowiednich narzędzi/bibliotek;

-projektowanie i wybór odpowiedniej technologii;

-tworzenie schematów architektonicznych dla systemów teleinformatycznych oraz aplikacji wbudowanych;

-opracowanie technicznych rozwiązań informatycznych, systemów teleinformatycznych;

-projektowanie rozwiązań informatycznych oraz aplikacji internetowych;

-projektowanie modeli i algorytmów;

-dokumentowanie rozwiązań informatycznych;

-tworzenie innowacyjnych procesów biznesowych;

-projektowanie rozwiązań automatyzacji procesów i systemów IT umożliwiających budowę infrastruktury i wdrożenia aplikacji dla systemów ...;

-tworzenie schematów architektonicznych dla infrastruktury bezpieczeństwa systemów teleinformatycznych oraz aplikacji wbudowanych;

-opracowania kompleksowych systemów technicznego spełnienia norm i wymagań bezpieczeństwa dla rozwiązań systemowych;

-projektowanie map rozwoju rozwiązań bezpieczeństwa dla systemów informatycznych oraz aplikacji internetowych;

-projektowanie autorskich modeli badania dojrzałości poziomu bezpieczeństwa systemów teleinformatycznych;

-dokumentowanie architektury bezpieczeństwa;

-projektowanie wymagań niefunkcjonalnych zgodności mechanizmów zabezpieczeń z istniejącymi regulacjami, standardami oraz modelu ich wdrożenia podczas procesu wytwarzania i testowania systemów teleinformatycznych.

Wytwarzanie, rozwijanie oraz modyfikacja oprogramowania, o którym mowa we wniosku, stanowi przejaw działalności twórczej Wnioskodawcy o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej), w ramach, której Wnioskodawca nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet, jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (prace rozwojowe).

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność twórcza nie polega na badaniach naukowych.

W wyniku prowadzonych prac powstają programy komputerowe – utwory na gruncie art. 1 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 z późn. zm. – dalej jako „ustawa o PAIPP”) będące utrwaleniem przejawu działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o PAIPP, programy komputerowe mogą być wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. Podkreślenia wymaga, że przedmiotem ochrony na zasadach przewidzianych w powyższych regulacjach jest również utwór w wersji nieukończonej od momentu utrwalenia. Przedmioty praw autorskich, jakimi są programy komputerowe, podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów, dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX: pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych.

Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Wobec tego, mając na względzie szeroką definicję programu komputerowego Wnioskodawca twierdzi, że każdy ze wskazanych efektów prac stanowi utwór i jest objęty ochroną w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wybranie rozwiązań dedykowanych wyłącznie potrzebom Kontrahenta lub konkretnego użytkownika, kompatybilnych z jego branżą oraz rzeczywistością jego działalności, wskazuje jednoznacznie na niepowtarzalność wytworzonego programu.

Pracując nad wytworzeniem oprogramowania Wnioskodawca nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności dotyczące narzędzi informatycznych i istniejących programów w celu wytworzenia nowych zastosowań w postaci nowoczesnych i unikalnych systemów. W ramach działalności Wnioskodawca zdobywa, poszerza i łączy interdyscyplinarną wiedzę z zakresu tworzenia oprogramowania w celu optymalizacji i dalszego rozwijania stworzonych przez niego systemów. Wytwarzane przez Wnioskodawcę Oprogramowania opierają się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmują m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Działania te prowadzone są w metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu, jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie.

Działalność Wnioskodawcy prowadzona jest w sposób systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Działania prowadzone są w metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu, jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie. Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań, które wcześniej nie miały miejsca, zarówno w ramach działalności prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę, jak i Kontrahenta, na rzecz którego są realizowane zlecenia programistyczne.

Zasobami wiedzy, które Wnioskodawca wykorzystuje przy planowaniu projektu są technologie informatyczne, czyli Jego wiedza o oprogramowaniu i narzędziach informatycznych, występujących zarówno w ogólnym stanie nauki, jak i w środowisku, w którym funkcjonować ma program przez Niego wytworzony. Wnioskodawca przy tworzeniu oprogramowania wykorzystuje znajomość zagadnień IT (systemy operacyjne, systemy baz danych, serwery aplikacyjne i transakcyjne, przetwarzanie danych, wymiana danych, kryptografia, cyberbezpieczeństwo, programowanie: strukturalne, obiektowe, skryptowe), umiejętności ich zastosowania w praktyce pod konkretny przypadek oraz podejścia i filozofii do wytwarzania oprogramowania oraz dobrych praktyk, wzorców architektonicznych i projektowych. Ustawodawca jednakże nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy, dlatego istotny jest element celowościowy, jaki Wnioskodawca uwzględnia w swojej działalności. W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Oprogramowanie stworzone na rzecz danego Kontrahenta powoduje stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności, co oznacza, że cecha twórczości jest spełniona.

Wnioskodawca nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego programu komputerowego. Nadto czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie są projektami powtarzalnymi – każdy nowy program komputerowy wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii oraz ma dotyczyć innego środowiska programowego, sprzętowego lub biznesowego.

Umowy zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a danym Kontrahentem wskazują, że w zakresie związanym z wytwarzaniem Oprogramowania przenoszone są wszelkie prawa autorskie do nich w zamian za wynagrodzenie – otrzymywane przez Wnioskodawcę należności będą przychodem z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego. Wartość wynagrodzenia za przeniesienie poszczególnych praw autorskich do Oprogramowania jest każdorazowo określana na koniec okresu rozliczeniowego na podstawie zaangażowania Wnioskodawcy w prace nad określonym programem komputerowym.

Działania Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania zmierzają/zmierzały do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania gdyż działania Wnioskodawcy w tym zakresie polegały głównie na rozbudowaniu, poszerzeniu zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP. Rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP prowadzi/będzie prowadzić do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP, tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne. Wnioskodawca podejmuje/będzie podejmować w tym zakresie ogół prac badawczo-rozwojowych, skutkujących poszerzeniem zakresu funkcjonalnego albo użyteczności kwalifikowanego IP, co może dalej skutkować, między innymi, możliwością wdrożenia lub znalezienia nowych zastosowań dla kwalifikowanego IP.

Wnioskodawca wskazuje, że działalność związana z wytwarzaniem Oprogramowania lub jego części jest działalnością prowadzoną przez Niego bezpośrednio. Prowadzi On jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach, której świadczy usługi na rzecz danego Kontrahenta. Działalność na rzecz Zleceniodawcy Wnioskodawca może prowadzić zarówno bez udziału innych podmiotów, jak również przy współpracy z zespołem programistów. Wnioskodawca w ramach wykonywanej działalności może współpracować z zespołami danego Kontrahenta. Jest to opcja fakultatywna, która nie oznacza obligatoryjnej współpracy w ramach zespołu. Bez względu na fakt, czy dane zlecenie jest realizowane indywidualnie przez Wnioskodawcę, czy w zespole programistów, wytwarzanie Oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności. Wnioskodawca oświadcza, że tworzył/tworzy /będzie tworzył Oprogramowanie lub jego część, która jest/będzie utworem (odrębnym programem komputerowym) w rozumieniu art. 74 ustawy o prawic autorskim i prawach pokrewnych. Przenosił/będzie przenosił prawa autorskie do wytworzonego Oprogramowania/części Oprogramowania za wynagrodzeniem na Kontrahenta. Wnioskodawca otrzymuje dochody z tytułu sprzedaży autorskiego prawa majątkowego do Oprogramowania lub jego części, które powstało w efekcie samodzielnej pracy twórczej Wnioskodawcy.

Właścicielem ulepszonego (rozwijanego) Oprogramowania komputerowego Jest Zleceniodawca, a Wnioskodawca dokonuje jedynie jego ulepszenia (rozwinięcia). Z chwilą przekazania wytworzonego programu Kontrahentowi Wnioskodawca przekazuje na jego rzecz wszelkie prawa autorskie do tego oprogramowania. Wnioskodawcy nie będą przysługiwały także pochodzące z licencji prawa do programu, do którego prawa autorskie już przeniesiono, nawet w przypadku jego dalszego ulepszania/rozwijania. Natomiast będą Wnioskodawcy do momentu przeniesienia na rzecz Zleceniodawcy, przysługiwały autorskie prawa majątkowe do składowych (tj. części Oprogramowania), które to części mają na celu ulepszenie/rozwinięcie danego programu. W związku z tym, Wnioskodawca nie jest użytkownikiem prawa na podstawie licencji wyłącznej, a także niewyłącznej. Wnioskodawca nie jest/nie był użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z Oprogramowania/części Oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej. Ulepszenie/rozwinięcie programu następuje na podstawie umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Jego Kontrahentem, w której Wnioskodawca zobowiązany jest do świadczenia prac programistycznych polegających m.in na tworzeniu programów komputerowych, w ten sposób powstają nowe funkcjonalności, części/elementy/fragmenty stanowiące odrębny utwór. Prawa autorskie chronione przez art. 74 ww. ustawy zostają następnie przeniesione za umówionym wynagrodzeniem na Zleceniodawcę (Kontrahenta).

Wytworzone/ rozwinięte/ ulepszone/ zmodyfikowane oprogramowanie lub jego część stanowią samodzielne prawa własności intelektualnej Wnioskodawcy, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Każde wytworzone przez Wnioskodawcę Oprogramowanie stanowi odrębny program komputerowy podlegający ochronie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a także wszystkie efekty realizowanych przez Wnioskodawcę zleceń programistycznych na rzecz kontrahentów są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie ww. przepisu.

Od 1 stycznia 2019 r. Wnioskodawca prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art 30cb ustawy o PIT. W związku z tym, że przepisy nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji, sporządzana jest ona techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego, obejmującego comiesięczne zestawienie dokumentów. Na koniec każdego okresu rozliczeniowego kalendarzowego Wnioskodawca ustala dochód z każdego programu komputerowego. Równolegle, w tejże ewidencji Wnioskodawca wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT i uwzględnia je we wzorze w celu ustalenia wysokości wskaźnika nexus, a następnie oblicza podstawę opodatkowania preferencyjną stawką. Przepis art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT stanowi, że podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W odrębnej ewidencji wyodrębnione jest każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca ww. ewidencję prowadzi w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która skupiona jest na wytwarzaniu programów komputerowych, Wnioskodawca ponosi następujące wydatki w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów:

·koszt usługi księgowej – koszt poniesiony na księgowość pozwala na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box);

·koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego – należy podkreślić, iż zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego (np. komputer, telefon, monitor, drukarka) to koszty stałe, które są konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej, jako programista/architekt;

·koszt leasingu i eksploatacji samochodu (paliwo, serwisowanie, przeglądy i ubezpieczenie OC/AC) – umożliwia sprawny transport, czy to do Klienta w celu konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, czy to do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń programistycznych;

·koszt usług telekomunikacyjnych – abonament telefoniczny i Internet umożliwiają konsultację z kontrahentami, co służy personalizacji tworzonego oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb klienta i jego oczekiwań.

Wnioskodawca wskazuje, iż pod pojęciem kosztów zakupu sprzętu elektronicznego i komputerowego mieszczą się następujące wydatki na:

·zakup laptopa – analogicznie do zakupu komputera stacjonarnego, zakup laptopa, jako komputera przenośnego jest niezbędny, jeśli chodzi o sprawne tworzenie programu komputerowego przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania. Tworzone oprogramowanie wytwarzane jest również przy pomocy laptopa, zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie;

·zakup tableta – podobnie jak telefon komórkowy, również tablet stanowi istotne narzędzie pod kątem prac mających na celu sprawdzenie funkcjonowania stworzonego oprogramowania oraz jego części w każdym środowisku sprzętowym;

·zakup klawiatury – sam komputer bez stosownych peryferii komputerowych byłby nie w pełni wykorzystywany, dlatego też, Wnioskodawca konsekwentnie usprawnia posiadane urządzenia poprzez zakup stosownego sprzętu, jak klawiatura. W szybko zmieniającym się świecie technologii niekorzystanie przez Wnioskodawcę z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności Jego pracy;

·zakup monitora – zapewnia natychmiastową wizualizację wyników działania programów uruchomionych na komputerze stacjonarnym. Sam komputer bez stosownych peryferii komputerowych byłby nie w pełni wykorzystywany, dlatego też Wnioskodawca konsekwentnie usprawnia posiadane urządzenia poprzez zakup stosownego sprzętu jak monitor. W szybko zmieniającym się świecie technologii niekorzystanie przez Wnioskodawcę z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności Jego pracy;

·zakup myszki – sam komputer bez stosownych peryferii komputerowych byłby nie w pełni wykorzystywany, dlatego też Wnioskodawca konsekwentnie usprawnia posiadane urządzenia poprzez zakup stosownego sprzętu jak myszka. W szybko zmieniającym się świecie technologii niekorzystanie przez Wnioskodawcę z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności Jego pracy;

·zakup drukarki – jest to sprzęt, który służy Wnioskodawcy do dokumentowania efektów swojej pracy, dokumentacja techniczna stanowi nieodzowny element tworzonego oprogramowania, ponadto, z uwagi na konieczność archiwizowania dokumentów dotyczących prowadzonej działalności, bez tego sprzętu Wnioskodawca miałby utrudnione możliwości w tym zakresie;

·zakup skanera – tego rodzaju sprzęt jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę do dokumentowania oraz archiwizowania efektów swojej twórczej pracy;

·zakup mikrofonu – Wnioskodawca musi utrzymywać kontakt ze swoimi kontrahentami, w tym celu odbywają się również tzw. spotkania online, podczas których omawiane są przez Wnioskodawcę szczegóły dotyczące tworzonych projektów;

·zakup głośnika – Wnioskodawca musi utrzymywać kontakt ze swoimi kontrahentami, w tym celu odbywają się również tzw. spotkania online, podczas których omawiane są przez Wnioskodawcę szczegóły dotyczące tworzonych projektów;

·zakup aparatu fotograficznego – tego rodzaju wydatek służy tworzeniu materiałów graficznych niezbędnych do poszczególnych zadań. Należy podkreślić, że część wizualizacyjna stanowi nierozerwalną część tworzonych projektów;

·zakup kamerki internetowej – Wnioskodawca musi utrzymywać kontakt ze swoimi kontrahentami, w tym celu odbywają się również tzw. spotkania online, podczas których omawiane są przez Wnioskodawcę szczegóły dotyczące tworzonych projektów;

·zakup nośników danych – nośniki danych służą do przenoszenia danych z systemów komputerowych w celu archiwizacji, tak by Wnioskodawca miał pewność, iż poszczególne dokumentacje są chronione i odpowiednio zapisane;

·zakup telefonu – umożliwia konsultację z Klientem, co służy personalizacji tworzonego Oprogramowania lub jego części i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb Klienta i jego oczekiwań, co bez wątpienia pozwala na maksymalne spersonalizowanie produktu. Oprócz tego, telefon może służyć do sprawdzania kompatybilności programu komputerowego (testowania).

Nabyty/nabywane w ten sposób dostępy/sprzęt/usługi, były wykorzystywane albo: (a) wyłącznie w pracach rozwojowych, albo (b) zarówno w pracach rozwojowych, jak również w pozostałej działalności Wnioskodawcy.

W przypadku „b” zakres, w jakim były one wykorzystywane do prac rozwojowych jest każdorazowo możliwy do ustalenia na podstawie wskazanej powyżej ewidencji prowadzonej przez Podatnika (przy uwzględnieniu odpowiedniej proporcji czasowej). W ten sposób jest możliwe procentowe określenie, jaka część wydatku w danym miesiącu ma związek z pracami rozwojowymi. Jednocześnie należy zaznaczyć, że Wnioskodawca nie nabywał wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne firmy, ani praw autorskich innych firm.

Każdy ze wskazanych przez Wnioskodawcę kosztów jest bezpośrednio związany w całości lub w części z konkretnym wytwarzanym (lub ulepszanym/rozwijanym) i komercjalizowanym przez Niego prawem do programu komputerowego. Zakres, w jakim są one wykorzystywane do prac rozwojowych Wnioskodawca ustala na podstawie wskazanej osobnej ewidencji wewnętrznej prowadzonej na bieżąco (przy uwzględnieniu zastosowanej przez Niego odpowiedniej proporcji odnoszącej się do czasu świadczenia usług, poświęconego na wytworzenie danego programu komputerowego w danym miesiącu). W ten sposób Wnioskodawca dokonuje określenia, jaka część danego wydatku w danym miesiącu ma związek z pracami rozwojowymi (i dalej z każdym konkretnym wytwarzanym prawem do programu komputerowego), a jaka jego część służy do pozostałych celów (tj. usług niezaliczanych do tzw. ulgi IP Box). Oczywiście nie każdy z wymienionych kosztów jest powiązany z każdym tworzonym przez Wnioskodawcę prawem do programu komputerowego (tutaj podział oczywiście jest dokonywany przy uwzględnieniu kryterium funkcjonalnego, tj. bezpośredniego związku danego wydatku z wytworzeniem danego prawa – programu). Wnioskodawca jest zatem w stanie przyporządkować konkretną wartość kosztów, o których mowa we wniosku do wytworzenia, ulepszenia, czy rozwoju konkretnego prawa własności intelektualnej – oprogramowania. Ten sposób powiązania konkretnych kosztów z wytworzeniem oprogramowania nazywa kluczem bezpośredniego związku i czasu, ponieważ wiąże on konkretny koszt z programem, do którego wytworzenia był on mu niezbędny (a proporcja czasowa odnosi się do nakładu czasu spędzonego na wytworzenie danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej). Ma on zastosowanie do wszystkich wymienionych kosztów.

Wnioskodawca wskazuje, iż żadne ze wskazanych we wniosku składników majątku nie stanowią środka trwałego w prowadzonej działalności gospodarczej, ani żadne z wymienionych nie podlegają amortyzacji. Oczywiście sytuacja ta w przyszłości może ulec zmianie w szczególności, gdy Wnioskodawca dokona zakupu składnika majątku, który z uwagi na swoją wartość będzie podlegał amortyzacji.

Reasumując, Wnioskodawca wskazuje, iż:

-działalność związaną z wytworzeniem i rozwinięciem oprogramowania lub jego części prowadzi od 1 stycznia 2019 r.;

-Jego zdaniem, autorskie prawa majątkowe powstałe w wyniku powyższej działalności spełniają wymóg uznania ich za kwalifikowane prawa własności intelektualnej. Jednak w związku z powziętymi wątpliwościami Wnioskodawca zwraca się do Organu o wydanie interpretacji indywidualnej w tym zakresie;

-każde wytworzone przez Wnioskodawcę Oprogramowanie stanowi odrębny program komputerowy podlegający ochronie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a także wszystkie efekty realizowanych przez Wnioskodawcę zleceń programistycznych na rzecz kontrahentów są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie ww. przepisu;

-nowe funkcjonalności, powstałe w wyniku tworzenia, rozwijania, ulepszania i modyfikowania Oprogramowania, to osobny przedmiot obrotu, który podlega również ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

-stworzone przez Wnioskodawcę Oprogramowania, jak i części Oprogramowania m.in. polegające na rozwijaniu, ulepszaniu i modyfikowaniu programu stanowią odrębne programy komputerowe podlegające ochronie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

-opisana we wniosku działalność obejmuje zarówno tworzenie przez Wnioskodawcę programów komputerowych, jak i ich rozwijanie;

-w wyniku tworzenia, rozwijania Oprogramowania tworzone są nowe kody oraz algorytmy w językach programowania, które stanowią nowe funkcjonalności. W wyniku tych przedsięwzięć powstaje, zdaniem Wnioskodawcy, nowe prawo własności intelektualnej, które jest osobnym przedmiotem obrotu. Zdaniem Wnioskodawcy, podlega ono również ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

-Wnioskodawca przenosi/przenosił całość autorskich praw do oprogramowania otrzymując w zamian wynagrodzenie;

-za wykonywanie wskazanych usług Wnioskodawca otrzymuje zryczałtowane wynagrodzenie, które obejmuje również – wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich łącznie na polach eksploatacji wskazanych w umowie. Wynagrodzenie wypłacane jest – co do zasady – w miesięcznych okresach;

-działania Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu i modyfikowaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności, albo funkcjonalności Oprogramowania;

-w przeważającej części faktury przychodowe obejmują wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do określonych programów, zaś reszta wynagrodzenia obejmuje tytuły w związku z pozostałymi usługami, jakie Wnioskodawca świadczy na rzecz swoich Kontrahentów;

-Wnioskodawca zamierza objąć preferencyjną stawką podatkową wynagrodzenie otrzymane od Kontrahentów za przeniesienie autorskich praw majątkowych do tworzonego i rozwijanego/ulepszanego Oprogramowania komputerowego i jego części;

-odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółowa ewidencja, o której mowa we wniosku, prowadzona jest w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie dochodu.

W związku z tak przedstawionym opisem stanu faktycznego Wnioskodawca zamierza skorzystać z wprowadzonych przepisów umożliwiających zastosowanie 5% stawki opodatkowania dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 11 ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT) – w stosunku do przychodów z tytułu usług związanych z opisanymi powyżej pracami rozwojowymi w ramach świadczonych usług począwszy od zeznania rocznego za rok 2019.

Wnioskodawca wyjaśnia, że złożony wniosek dotyczy zarówno stanu faktycznego jak i zdarzeń przyszłych. Wnioskodawca rozważa bowiem coroczne korzystanie z preferencyjnego opodatkowania 5% stawką podatkową wobec dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT) – w stosunku do przychodów z tytułu usług związanych z opisanymi Pracami rozwojowymi w ramach świadczonych usług począwszy od zeznania rocznego za rok 2019 i lata następne (w miarę braku zmiany przepisów podatkowych).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że pod pojęciem oprogramowania rozumie program komputerowy, który w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej skutkuje wytworzeniem, ulepszeniem lub rozwinięciem tego programu. Chodzi w szczególności o prace polegające na zaprojektowaniu algorytmu, czynnościach programowania (tworzenia kodu źródłowego] oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Komponentami oprogramowania są między innymi sekwencje instrukcji wykonywanych komputerowo, specyfikacje, cyfrowe przetwarzanie obrazów, moduły, obiekty, procedury, funkcje, pliki z kodem źródłowym lub pliki wykonywalne.

Wnioskodawca tworzył/rozwijał/modyfikował i ulepszał Oprogramowanie w postaci:

-oprogramowania do sterowania i kontroli urządzeń ...;

-aplikacji działającej w platformie chmurowej, służącej do testowania znajomości określonych technologii przez osoby korzystające z platformy;

-platformy chmurowej do zbierania i transformacji danych z urządzeń laboratoryjnych do scentralizowanego raportowania z modułem federacji uwierzytelniania użytkowników;

-analizy i rekomendacji dotyczących doboru rozwiązań i technologii w architekturze aplikacji klienta bazując na zebranych wymaganiach, udokumentowane decyzjami architektonicznymi;

-projektu modułu uwierzytelniania użytkowników w oprogramowaniu produktu klienta, moduł oparty o protokoły …;

-procesu zastosowania wymagań niefunkcjonalnych (Non-functional requirements) dla procesu wytwarzania oprogramowania w środowisku regulowanym (...) opartym o metodykę SAFe;

-procesu selekcji oraz analizy i oceny technicznych wymagań bezpieczeństwa w oprogramowaniu wg kryteriów z normy IEC 62443-3-3;

-opracowania modelu badania poziomu bezpieczeństwa systemu dla aplikacji w platformie chmurowej oraz środowisk deweloperskich opracowany i wdrożony do oceny bezpieczeństwa dla klienta (security assessment).

Wnioskodawca wskazuje, że oprogramowanie, które wykonuje, niekiedy nie ma konkretnej nazwy – są to systemy komputerowe „robione od zera” dla kontrahenta, bardzo indywidualne i dopasowane do jego potrzeb.

Wnioskodawca przystępując do prac polegających na tworzeniu, modyfikacji, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania rozpoczynał swoje czynności od zrozumienia zapotrzebowania rynkowego, by zrozumieć, jakie docelowe kryteria powinien spełniać dany program komputerowy, który będzie modyfikował Wnioskodawca, np. poprzez omówienie funkcjonalności. Następnie, Wnioskodawca przystępował do procesu planowania prac, na który składa się np.: wybór technologii, planowanie rozwiązań, ustalenia poszczególnych etapów prac. Kolejnym etapem było już przystąpienie do modyfikacji oprogramowania, na który składa się np. pisanie kodu, testowanie przyjętych rozwiązań etc. Końcowym etapem jest zawsze przedstawienie oprogramowania klientowi docelowemu.

Według Wnioskodawcy, prowadzi On działalność twórczą obejmującą prace rozwojowe. Twórczość w działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy wynika z wytwarzania nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w Jego praktyce gospodarczej lub na tyle nowatorskich, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących, to znaczy wprowadzających to, czego jeszcze nie było.

Programowanie jest pracą polegającą na tworzeniu zindywidualizowanego kodu, którego tylko efekt jest z góry ustalony. Warto dodać, iż istnieje nieskończona ilość rozwiązań, które mogą do tego efektu doprowadzić. Praca programisty polega na doborze najbardziej wydajnych i odpowiednich metod oraz środków, które mają zapewnić stworzenie konkretnej funkcjonalności. Należy podkreślić, iż programy komputerowe stworzone przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawców ulepszyły i rozwijały działanie starych programów, lub też powodowały stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że skoro są to rozwiązania dedykowane dla konkretnego klienta pod określony projekt, wymaga to indywidualnego podejścia i częstych prac analitycznych wymagających dostosowania czy znalezienia nowych sposobów na integrację różnych systemów firmy jak i rozwiązań poddostawców. Liczba użytych technologii i różnorodność systemów współpracujących definiuje to, iż każdy projekt wymaga indywidualnego rozwiązania „szytego na miarę” i znalezienia innowacyjnych sposobów na połączenie tego wszystkiego. Z tego powodu stworzone programy stanowią przejaw Jego działalności o charakterze twórczym oraz są one innowacyjne.

Twórczość Wnioskodawcy dotyczyła programów komputerowych w postaci:

-narzędzi/bibliotek/modułów programistycznych;

-oprogramowania, które implementowało architekturę systemów w chmurze publicznej;

-kodów źródłowych na potrzeby projektu;

-architektury systemu /aplikacji;

-dokumentacji technicznej oprogramowania.

Do tworzenia oprogramowania Wnioskodawca wykorzystuje narzędzia …, …., …. oraz otwarte kody aplikacji, biblioteki, pliki binarne, rozszerzenia, skrypty oparte o otwarte licencje, w szczególności licencje ….. Wnioskodawca wykorzystuje język …, otwarte kody aplikacji, biblioteki, pliki binarne, rozszerzenia, skrypty oparte o otwarte licencje, w szczególności licencje ….. Wnioskodawca w ramach świadczonych usług wykorzystuje również narzędzie w postaci …. Wnioskodawca dobierał również narzędzia i technologie do środowiska opartego na językach … oraz ….

Działalność Wnioskodawcy, w ramach której Wnioskodawca tworzy, rozwija, modyfikuje i ulepsza Oprogramowanie, podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Wnioskodawca wskazuje, że systematyczność w odniesieniu do podejmowanych przez Niego działań w zakresie opisanych we wniosku czynności obejmuje prowadzenie działalności w sposób regularny i uporządkowany, według pewnego systemu, a zatem w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Na starcie niektórych z projektów Wnioskodawca ustala określony plan działania niezbędny dla zrealizowania celów danego projektu. W innych projektach działanie wyznaczają tzw. sprinty – przedziały czasowe zwykle 1-3 tygodni, podczas których zadaniem programisty jest uzyskać określoną funkcjonalność.

W zależności od powyższego, Wnioskodawca planuje i przeprowadza projekty badawczo-rozwojowe, przyjmując dla nich określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Działalność Wnioskodawcy prowadzona jest w sposób systematyczny (metodyczny), czyli zaplanowany zarówno wobec przebiegu procesu, jak i jego wyników. Ponadto, Wnioskodawca uprzednio określa cele projektu badawczo-rozwojowego oraz źródła finansowania prowadzonych prac badawczych lub rozwojowych.

Celem prowadzonych prac rozwojowych jest tworzenie, modyfikacja i rozwijanie oprogramowania natomiast, szczegółowe cele w postaci, np. uzyskania określonej funkcjonalności, uzależnione są od specyfiki danego projektu i zapotrzebowania zgłoszonego na wstępnie przez Zleceniodawcę. Czynności Wnioskodawcy obejmowały tworzenie, modyfikację i rozwój oprogramowania.

Wnioskodawca realizował przedmiotowe prace osobiście przy wykorzystaniu własnych środków finansowych uzyskiwanych z prowadzonych uprzednio działalności gospodarczej.

Wnioskodawca zrealizował zaplanowane działania, tj. tworzył, modyfikował i ulepszał programy komputerowego w postaci narzędzi/bibliotek/modułów programistycznych, kodów źródłowych na potrzeby projektu, architektury systemu /aplikacji/ dokumentacji technicznej oprogramowania. Wnioskodawca realizował przedmiotowe cele osobiście przy wykorzystaniu własnych środków finansowych i rzeczowych.

Wśród zrealizowanych projektów przez Wnioskodawcę należy wyróżnić chociażby:

1)moduł uwierzytelniania użytkowników (User Management) w aplikacji do nadzorowania pracy urządzeń …, w zgodności z wymaganiami normy ISO/IEC 62443 z wykorzystaniem protokołów …. z wykorzystaniem bazy ….;

2)integracja oprogramowania … jako elementu umożliwiającego połączenie portalu WWW dla komponentu … z oprogramowaniem typu ….

Wnioskodawca każdorazowo przystępując do prac nad oprogramowaniem tworzy/tworzył stosowny harmonogram prac, gdzie wyodrębnia się takie czynności jak:

1)faza koncepcyjna (refinement) – zrozumienie zapotrzebowania rynkowego, by zrozumieć, jakie docelowe kryteria powinien spełniać dany program komputerowy, który będzie tworzył Wnioskodawca np. poprzez omówienie funkcjonalności;

2)faza planowania (sprint planning) – proces planowania prac, na który składa się np.: wybór technologii, planowanie rozwiązań, ustalenia poszczególnych etapów prac;

3)faza programowania (sprint) – etap tworzenia oprogramowania, na który składa się np. pisanie kodu, testowanie przyjętych rozwiązań etc.;

4)faza weryfikacji i akceptacji – przedstawienie oprogramowania klientowi docelowemu, wprowadzanie zmian.

Wszystkie stworzone przez Wnioskodawcę harmonogramy zakończyły się stworzeniem lub znaczącą modyfikacją programu komputerowego w postaci narzędzi/bibliotek/modułów programistycznych, kodów źródłowych na potrzeby projektu, architektury systemu /aplikacji/ dokumentacji technicznej oprogramowania.

Działalność Wnioskodawcy w ramach, której tworzy, rozwija, modyfikuje i ulepsza Oprogramowanie nie obejmuje prac empirycznych lub teoretycznych mających przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne. Wnioskodawca posiada zdobytą wiedzę i wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług z zamiarem ich komercyjnego wykorzystania – odpłatne świadczenie usług na rzecz Kontrahentów.

Wnioskodawca dysponuje wiedzą z zakresu wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Ponadto, Wnioskodawca posiada kilkuletnie doświadczenie zawodowe w obszarze IT. Niewątpliwie zatem, Wnioskodawca posiada umiejętności z zakresu możliwości wydania zestawu instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu, czyli stworzenia lub modyfikacji/ulepszenia oprogramowania. Wnioskodawca łączy zatem wiedzę z nauk podstawowych (matematyka czy statystyka) jak i stosowanych (informatyka), tak, aby następnie móc wykorzystywać ją przy tworzeniu lub modyfikowaniu wskazanych funkcjonalności czy całego systemu.

W swojej działalności Wnioskodawca oferował dotychczas następujące produkty, usługi, procesy:

·tworzenie, rozwijanie, modyfikacja i ulepszenia narzędzi/bibliotek/modułów programistycznych;

·projektowanie i implementacja architektury w chmurze publicznej;

·tworzenie, rozwijanie, modyfikacja i ulepszenia architektury systemu/aplikacji;

·tworzenie, rozwijanie, modyfikacja i ulepszenia dokumentacji technicznej oprogramowania.

W odpowiedzi na pytanie: na jakich rozwiązaniach wiedzy, technicznych, technologicznych, czy programistycznych oparte były te produkty, usługi, procesy, Wnioskodawca wyjaśnił, że w praktyce, na co dzień, musi w drodze doświadczeń oraz testów zdobywać, poszerzać i łączyć wiedzę z nauk podstawowych (matematyka czy statystyka) jak i stosowanych (informatyka), tak, aby następnie móc wykorzystywać ją przy tworzeniu lub modyfikowaniu wskazanych funkcjonalności czy całego systemu.

Do tworzenia oprogramowania Wnioskodawca wykorzystuje …., otwarte kody aplikacji, biblioteki, pliki binarne, rozszerzenia, skrypty oparte o otwarte licencje, w szczególności licencje …. Wnioskodawca ponadto, posiada znajomość platformy chmury publicznej ….

Wnioskodawca zaplanował stale rozwijać swoją wiedzę, tak, aby być cały czas „na bieżąco” z nowościami technologicznymi, by móc dostarczać innowacyjne produkty i usługi, co zapewnia również konkurencyjność na dynamicznie zmieniającym się rynku IT, jak również stworzenie wielu funkcjonalności do tworzonych systemów.

Wnioskodawca realizował zaplanowane przedsięwzięcie w ten sposób, że albo wykreował nowe kwalifikowane IP w postaci programu komputerowego wskazanego we wniosku, od podstaw albo rozbudował, poszerzył zakres funkcjonalny, albo użyteczność już istniejącego kwalifikowanego IP w postaci programu komputerowego wskazanego we wniosku.

Efektem podejmowanych przez Wnioskodawcę działań jest chociażby stworzenie nowych kodów źródłowych służących do budowania odmiennych od dotychczasowych środowisk (deweloperskich, testowych, weryfikacyjnych, pre-produkcyjnych, produkcyjnych, migracyjnych). Ponadto, dochodzi do powstania nowych funkcjonalności oraz użyteczności oprogramowania.

Sposób „przeniesienia” przez Wnioskodawcę każdego z majątkowych praw autorskich do programu komputerowego każdorazowo następował zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Program komputerowy tworzony przez Wnioskodawcę wersjonowany jest przez Niego w odpowiednim systemie, który następnie systematycznie jest synchronizowany z wersją przenoszoną na kontrahenta na platformie, z której korzysta. Wnioskodawca tworzy dany program komputerowy, który podlega ochronie na gruncie prawa autorskiego i przenosi go fizycznie na klienta umieszczając w repozytorium na serwerze klienta. Umowy na świadczenie usług, które zawarł Wnioskodawca, zawierają regulacje, zgodnie z którymi wynagrodzenie należne za przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworów powstałych podczas wykonywania usług (programów komputerowych) stanowią określoną część ogólnego wynagrodzenia za wykonywane usługi. Dany klient ma wyłączne prawo do wyników pracy Wnioskodawcy na całym świecie, bez ograniczeń czasowych i merytorycznych. Z kolei, za wynik pracy wskazano: oprogramowanie (w kodzie źródłowym i kodzie wynikowym), dokumenty towarzyszące (np. dokumenty), prezentacje naukowe i techniczne, pozostałe przedstawienia, teksty, audio, wizualne i audiowizualne, materiały, zbiory danych i bazy danych, wynalazki oraz propozycje ulepszeń technicznych, rozwoju, projekty, koncepcje, know-how, domeny internetowe, a także ich odpowiednie projekty i prekursory. Powyższe wyniki są traktowane jako prawa własności Intelektualnej, które przekazuje Wnioskodawca w sposób ciągły i nieodwołalny z datą ich powstania na klienta, który odpowiednio przyjmuje takie przeniesienie. Jednocześnie z umowy wynika, że za przekazywanie lub udzielanie i wykorzystywanie wyżej wymienionych praw, otrzymuje Wnioskodawca wynagrodzenie zawarte w wynagrodzeniu wypłacanym przez danego klienta.

Za wykonywanie wskazanych usług Wnioskodawca otrzymuje zryczałtowane wynagrodzenie, które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich łącznie na polach eksploatacji wskazanych w umowie. Wynagrodzenie wypłacane jest – co do zasady – w miesięcznych okresach, po przedstawieniu Kontrahentowi miesięcznego raportu czasu wykonywania usług.

Przedmiot współpracy obejmuje oprócz bieżącej działalności programistycznej (codzienne/cotygodniowe spotkanie z zespołem; omówienie prac nad projektem podczas spotkania; spotkanie z klientem/prezentacja projektu; działania HR takie jak ewidencja czasu pracy; szkolenia informatyczne), także sprzedaż wyników prac rozwojowych powstałych w ramach wykonywanych czynności, tj. polegających na analizie i doborze odpowiednich narzędzi/bibliotek/modułów; pisaniu nowego kodu źródłowego na potrzeby danego Projektu; tworzeniu oprogramowania w technologiach chmurowych; opracowaniu odpowiedniej architektury systemu/aplikacji webowych; opracowywaniu modeli komunikacji asynchronicznej; implementacji rozwiązań IT; implementacji Interfejsu użytkownika końcowego; tworzeniu dokumentacji technicznej oprogramowania; tworzeniu rozwiązań skryptowych – w efekcie, których powstaje program komputerowy (lub programy), za ustalonym wynagrodzeniem.

Dzięki prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji czasu spędzonego na danym Projekcie, jest możliwe precyzyjne wydzielenie dla każdego miesiąca bieżącej działalności od prac rozwojowych. Te ostatnie wpisywane są do ewidencji zasadniczo w odrębnych kategoriach. Takie podejście umożliwia Wnioskodawcy każdorazowe określenie czasu poświęconego na prace rozwojowe (na wytworzenie konkretnych programów) i na pozostałą działalność oraz w efekcie, na łatwe wyodrębnienie przychodów związanych z tym rodzajem działalności (i przypisanie ich do konkretnych wytworzonych praw autorskich).

Program komputerowy tworzony przez Wnioskodawcę wersjonowany jest przez Niego w odpowiednim systemie, który następnie systematycznie jest synchronizowany z wersją przenoszoną na kontrahenta na platformie, z której korzysta. Wnioskodawca tworzy dany program komputerowy, który podlega ochronie na gruncie prawa autorskiego i przenosi go fizycznie na klienta umieszczając w repozytorium na serwerze klienta.

Wynagrodzenie należne za przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworów powstałych podczas wykonywania usług (programów komputerowych) stanowią określoną część ogólnego wynagrodzenia za wykonywane usługi.

Kontrahent ma wyłączne prawo do wyników pracy Wnioskodawcy na całym świecie, bez ograniczeń czasowych i merytorycznych. Za wynik pracy wskazano: oprogramowanie (w kodzie źródłowym i kodzie wynikowym), dokumenty towarzyszące (np. dokumenty), prezentacje naukowe i techniczne, pozostałe przedstawienia, teksty, audio, wizualne i audiowizualne, materiały, zbiory danych i bazy danych, wynalazki oraz propozycje ulepszeń technicznych, rozwoju, projekty, koncepcje, know-how, domeny internetowe, a także ich odpowiednie projekty i prekursory. Powyższe wyniki są traktowane jako prawa własności intelektualnej, które przekazuje Wnioskodawca w sposób ciągły i nieodwołalny z datą ich powstania na klienta, która odpowiednio przyjmuje takie przeniesienie.

Jednocześnie za przekazywanie lub udzielanie i wykorzystywanie wyżej wymienionych praw otrzymuje Wnioskodawca wynagrodzenie zawarte w wynagrodzeniu wypłacanym przez danego klienta i są to stałe okresy czasowe, tj. okresy miesięczne.

Faktury, które wystawia Wnioskodawca na rzecz Kontrahenta nie wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów prac na Kontrahenta, bowiem jak zostało wskazane we wniosku, za wykonywanie wskazanych usług Wnioskodawca otrzymuje zryczałtowane wynagrodzenie, które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich łącznie na polach eksploatacji wskazanych w umowie.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie są wykonywane pod kierownictwem ani w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności. Wnioskodawca ma możliwość wykonywania zleceń zdalnie, w różnych miejscach oraz czasie, a także nie jest związany sztywnymi godzinami pracy, jednakże ze względu na specyfikę świadczonych usług istnieje możliwość uzgodnienia miejsca i czasu realizacji zlecenia pomiędzy Wnioskodawcą, a Kontrahentem. Należy podkreślić, że w związku z tak wykonywaną działalnością Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak i zmian Kontrahentów, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu.

Wnioskodawca wskazuje, że wydatki, o których mowa we wniosku, były ponoszone w celu prowadzenia działalności w sektorze IT oraz w szczególności badawczo-rozwojowej, tj. wydatki ponoszone na:

·obsługę księgową – usługi księgowe pozwalają na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (ulga IP Box). W wyniku czego, koszt ten jest nieodzowny, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis, w związku z tym, Wnioskodawca dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego. Prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności per se, Wnioskodawca traktuje ten koszt jako stały element prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej, której zdecydowanie dominująca część polega na wytwarzaniu chronionych prawem autorskim utworów, a konkretniej programów komputerowych;

·zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego – (np. komputer, telefon, monitor, drukarka) to koszty stałe, które są konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej, jako programista/architekt. Tworzenie kodu zdecydowanie wymaga sprawnego i nowoczesnego sprzętu komputerowego i elektronicznego. Komputer jest podstawowym narzędziem pracy każdego programisty. Natomiast pozostały sprzęt elektroniczny wspomaga wykonywaną pracę oraz uwydatnia jej efekty. Z całą pewnością należy stwierdzić, iż przedmioty te są ściśle związane z zawodem wykonywanym przez Wnioskodawcę i są niezbędne do prowadzenia działalności związanej z tworzeniem programu;

·koszty leasingu i koszty eksploatacyjne samochodu (paliwo, serwisowanie, przeglądy i ubezpieczenie OC/AC) – to koszty, które umożliwiają sprawny transport, czy to do Kontrahenta w celu konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, czy to do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń programistycznych, czy to na szkolenia poszerzające wiedzę w dziedzinie programowania. Auto wykorzystywane jest do celów świadczenia usług, jak również do czynności wymagających prowadzenie działalności gospodarczej w całym jej zakresie. Taki środek transportu pozwala na konsultację z Kontrahentem, co służy personalizacji tworzonego oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb klienta i jego oczekiwań, a także zapewnia szybki dostęp do sklepów z narzędziami programistycznymi, a więc Wnioskodawca jest w stanie świadczyć usługi programistyczne efektywniej i lepszej jakości, wpływając na mocniejszą pozycję na rynku zleceń informatycznych;

·usługi telekomunikacyjne, a dokładniej abonament internetowy i telefoniczny – zapewnia szybkie i stabilne łącze, co wręcz jest nieodzowne w dzisiejszej pracy programisty (tworzenie kodu, algorytmów), m.in. umożliwia zdalny kontakt z klientem lub innymi informatykami, pozwala na znalezienie informacji na temat powstałych błędów, testowanie tworzonego oprogramowania, szybkie dzielenie się efektami swojej pracy. Również dzięki temu wydatkowi Wnioskodawca ma dostęp do wszelakich źródeł wiedzy, np. dokumentacji, publikacji, materiałów konferencyjnych. Abonament telefoniczny umożliwia ponadto konsultację z klientem, co służy personalizacji tworzonego oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb klienta i jego oczekiwań.

Wnioskodawca wskazuje, że dokumentacja wytwarzana przez Niego jest każdorazowo nierozerwalnie związana z wytworzonym kodem źródłowym i jako całość, tj. program komputerowy stanowi autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie w myśl art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz ww. kwalifikowane prawo własności intelektualne), czyli program komputerowy jest przenoszony łącznie przez Wnioskodawcę, na rzecz Zleceniodawcy/Kontrahenta.

Pytania

1.Czy działalność Wnioskodawcy w zakresie prac wykonywanych przez Wnioskodawcę polegających na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania przedstawiona w opisie stanu faktycznego, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2.Czy w zakresie dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętych z tytułu sprzedaży praw autorskich na oprogramowanie stworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę, Wnioskodawca ma prawo zastosować stawkę podatku 5%?

3.Czy wydatki na zakup usług księgowych, sprzętu komputerowego i elektronicznego, leasingu i kosztów eksploatacyjnych samochodu oraz koszty usług telekomunikacyjnych, w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia praw do oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona, jako stosunek przychodów ze zbycia praw do oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, stanowią koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o których mowa w lit. a wzoru z art 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, Jego działalność w zakresie prac wykonywanych przez Niego polegających na tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania przedstawiona w opisie stanu faktycznego stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętych z tytułu sprzedaży praw autorskich na oprogramowanie stworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę, ma On prawo zastosować stawkę podatku 5%.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na zakup usług księgowych, sprzętu komputerowego i elektronicznego, leasingu i kosztów eksploatacyjnych samochodu oraz koszty usług telekomunikacyjnych w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia praw do oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona, jako stosunek przychodów ze zbycia praw do oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, stanowią koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1

Ustawodawca w art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm., dalej: „u.p.d.o.f.”) wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie z którą działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 u.p.d.o.f. ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2023 r. poz. 742),

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w art. 5a pkt 40 u.p.d.o.f. wskazano, że ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane, jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane, jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet, jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje Słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu, przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz cytowane przepisy, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przedstawione we wniosku działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art 5a pkt 38 u.p.d.o.f., gdyż:

·    są podejmowane w sposób systematyczny;

·    mają charakter twórczy oraz

·    podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ponadto, Wnioskodawca w ramach działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet, jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (prace rozwojowe).

Uznać, zatem należy, że za działalność badawczo-rozwojową należało będzie uznać te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, podejmowana przez Niego działalność polegająca na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania komputerowego stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f.

Ad. 2

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f. podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 u.p.d.o.f. kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8)autorskie prawo do programu komputerowego – podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Artykuł 30ca ust. 3 u.p.d.o.f. wskazuje, że podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika, innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 u.p.d.o.f., wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się, jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru: (a+b) x 1,3/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a -prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c -nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d -nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W myśl art. 30ca ust. 5 ww. ustawy do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 u.p.d.o.f., dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Stosownie do art. 30ca ust. 8 u.p.d.o.f., do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 23o i art. 23p stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 30ca ust. 11 u.p.d.o.f., podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto, należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art 30cb ust. 1 u.p.d.o.f., podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1)wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 u.p.d.o.f., podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 u.p.d.o.f., w przypadku, gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi lnnovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f., jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP, jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nic ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

Odnosząc zatem powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, Wnioskodawca wskazuje, że:

·    tworzy i rozwija On oprogramowanie komputerowe w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

·    w wyniku prowadzonych przez Niego prac powstaje autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie na podstawie art 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

·    w wyniku rozwijania przez Niego Oprogramowania powstaje osobny program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

·    przenosi On odpłatnie autorskie prawa majątkowe do wytworzonego oprogramowania;

·od 1 stycznia 2019 r. prowadzi On na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 u.p.d.o.f., przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Reasumując, autorskie prawo do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone, rozwinięte przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f. Dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z przeniesienia praw autorskich do Oprogramowania stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 u.p.d.o.f. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, ma On prawo zastosować stawkę 5% do dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej za rok 2019 i lata następne.

Ad. 3

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i 5 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się, jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru: (a + b) × 1,3 / (a + b + c + d), w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a -prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b -nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit d, od podmiotu niepowiązanego,

c -nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit d, od podmiotu powiązanego,

d -nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

-    wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

-    kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

-    dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym, Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się, jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego – ww. koszty ponoszone przez Wnioskodawcę, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik Nexus „(...) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się, jako iloczyn:

-dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

-wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

-dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

-wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień wynika, bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest, więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Objaśnienia podatkowe wskazują, zatem na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

W celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Przedmiotem wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest w przeważającym zakresie tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone w ramach wykonania umowy na kontrahenta Wnioskodawcy. Za świadczone usługi Wnioskodawca otrzymuje ustalone wynagrodzenie, które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. W związku z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową, Wnioskodawca ponosi wydatki na zakup usług księgowych, sprzętu komputerowego i elektronicznego, leasingu i kosztów eksploatacyjnych samochodu oraz koszty usług telekomunikacyjnych. Powyższe wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę są również kosztami w rozumieniu art. 22 ustawy o PIT i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów – tj. prowadzonej przez Niego pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca pragnie stwierdzić, iż każdy z ponoszonych przez Niego wydatków ma bezpośredni związek z Jego codzienną pracą i wykonywanymi zadaniami oraz pracami badawczo-rozwojowymi, a ich ponoszenie było Mu niezbędne do prowadzenia działalności tego rodzaju.

W celu prowadzenia działalności w sektorze IT oraz w szczególności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca ponosi/ponosił wydatki na:

·obsługę księgową – usługi księgowe pozwalają na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (ulga IP Box). W wyniku czego, koszt ten jest nieodzowny, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis, w związku z tym Wnioskodawca dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego. Prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności per se, Wnioskodawca traktuje ten koszt, jako stały element prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej, której zdecydowanie dominująca część polega na wytwarzaniu chronionych prawem autorskim utworów, a konkretniej programów komputerowych;

·zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego – np. komputer, telefon, monitor, drukarka, to koszty stałe, które są konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej, jako programista/architekt. Tworzenie kodu zdecydowanie wymaga sprawnego i nowoczesnego sprzętu komputerowego i elektronicznego. Komputer jest podstawowym narzędziem pracy każdego programisty. Natomiast pozostały sprzęt elektroniczny wspomaga wykonywaną pracę oraz uwydatnia jej efekty. Z całą pewnością należy stwierdzić, iż przedmioty te są ściśle związane z zawodem wykonywanym przez Wnioskodawcę i są niezbędne do prowadzenia działalności związanej z tworzeniem programu;

·koszty leasingu i koszty eksploatacyjne samochodu (paliwo, serwisowanie, przeglądy i ubezpieczenie OC/AC) – to koszty, które umożliwiają sprawny transport, czy to do Kontrahenta w celu konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, czy to do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń programistycznych, czy to na szkolenia poszerzające wiedzę w dziedzinie programowania. Auto wykorzystywane jest do celów świadczenia usług, jak również do czynności wymagających prowadzenia działalności gospodarczej w całym jej zakresie. Taki środek transportu pozwala na konsultację z Kontrahentem, co służy personalizacji tworzonego oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb klienta i jego oczekiwań, a także zapewnia szybki dostęp do sklepów z narzędziami programistycznymi, a więc Wnioskodawca jest w stanie świadczyć usługi programistyczne efektywniej i lepszej jakości, wpływając na mocniejszą pozycję na rynku zleceń informatycznych;

·usługi telekomunikacyjne, a dokładniej abonament internetowy i telefoniczny – zapewnia szybkie i stabilne łącze, co wręcz jest nieodzowne w dzisiejszej pracy programisty (tworzenie kodu, algorytmów), m.in. umożliwia zdalny kontakt z klientem lub innymi informatykami, pozwala na znalezienie informacji na temat powstałych błędów, testowanie tworzonego oprogramowania, szybkie dzielenie się efektami swojej pracy. Również dzięki niniejszemu wydatkowi Wnioskodawca ma dostęp do wszelakich źródeł wiedzy, np. dokumentacji, publikacji, materiałów konferencyjnych. Abonament telefoniczny umożliwia ponadto, konsultację z klientem, co służy personalizacji tworzonego oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb klienta i jego oczekiwań.

Reasumując – wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na zakup usług księgowych, sprzętu komputerowego i elektronicznego, leasingu i kosztów eksploatacyjnych samochodu oraz koszty usług telekomunikacyjnych, w części, w jakiej będą proporcjonalnie przypisane do przychodów przypadających ze zbycia oprogramowania, gdzie proporcja zostanie ustalona, jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, stanowią koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Jako koszty poniesione na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

W związku z powyższym, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.; t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.; t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.; t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy:

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.):

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy usługi informatyczne w zakresie tworzenia, rozwoju oraz modyfikowania oprogramowania m. in. działając jako architekt oprogramowania na rzecz swoich kontrahentów.

Wnioskodawca tworzył/rozwijał/modyfikował i ulepszał Oprogramowanie w postaci:

-    oprogramowania do sterowania i kontroli urządzeń ...;

-    aplikacji działającej w platformie chmurowej, służącej do testowania znajomości określonych technologii przez osoby korzystające z platformy;

-    platformy chmurowej do zbierania i transformacji danych z urządzeń laboratoryjnych do scentralizowanego raportowania z modułem federacji uwierzytelniania użytkowników;

-    analizy i rekomendacji dotyczących doboru rozwiązań i technologii w architekturze aplikacji klienta bazując na zebranych wymaganiach, udokumentowane decyzjami architektonicznymi;

-    projektu modułu uwierzytelniania użytkowników w oprogramowaniu produktu klienta, moduł oparty o protokoły ... oraz ...;

-    procesu zastosowania wymagań niefunkcjonalnych (Non-functional requirements) dla procesu wytwarzania oprogramowania w środowisku regulowanym (...) opartym o metodykę SAFe;

-    procesu selekcji oraz analizy i oceny technicznych wymagań bezpieczeństwa w oprogramowaniu wg kryteriów z normy IEC 62443-3-3;

-    opracowania modelu badania poziomu bezpieczeństwa systemu dla aplikacji w platformie chmurowej oraz środowisk deweloperskich opracowany i wdrożony do oceny bezpieczeństwa dla klienta (security assessment).

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki ,technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Wnioskodawcę prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Wnioskodawcę efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że stworzone przez Niego programy komputerowe na rzecz zleceniodawców, ulepszyły i rozwijały działanie starych programów, lub też powodowały stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności. Są to rozwiązania dedykowane dla konkretnego klienta pod określony projekt, co wymaga indywidualnego podejścia i częstych prac analitycznych wymagających dostosowania czy znalezienia nowych sposobów na integrację różnych systemów firmy jak i rozwiązań poddostawców. Liczba użytych technologii i różnorodność systemów współpracujących definiuje to, iż każdy projekt wymaga indywidualnego rozwiązania „szytego na miarę” i znalezienia innowacyjnych sposobów na połączenie tego wszystkiego. Z tego powodu stworzone przez Wnioskodawcę programy stanowią przejaw działalności o charakterze twórczym oraz są one innowacyjne. Wytwarzanie, rozwijanie oraz modyfikacja oprogramowania, o którym mowa we wniosku, stanowi przejaw działalności twórczej Wnioskodawcy o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej), w ramach, której Wnioskodawca nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet, jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, prowadzona przez Wnioskodawcę działalność w zakresie tworzenia i rozwijania wymienionych programów komputerowych ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań: planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wnioskodawca wyjaśnił, że działalność prowadzona jest przez Niego w sposób systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Działania prowadzone są w metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu, jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie. Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań, które wcześniej nie miały miejsca, zarówno w ramach działalności prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę, jak i kontrahenta, na rzecz którego są realizowane zlecenia programistyczne.

Wnioskodawca wskazał, że systematyczność w odniesieniu do podejmowanych przez Niego działań w zakresie opisanych we wniosku czynności obejmuje prowadzenie działalności w sposób regularny i uporządkowany, według pewnego systemu, a zatem w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Na starcie niektórych z projektów Wnioskodawca ustala określony plan działania niezbędny dla zrealizowania celów danego projektu. W innych projektach działanie wyznaczają tzw. sprinty – przedziały czasowe zwykle 1-3 tygodni, podczas których zadaniem programisty jest uzyskać określoną funkcjonalność.

W zależności od powyższego, Wnioskodawca planuje i przeprowadza projekty badawczo-rozwojowe, przyjmując dla nich określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Działalność Wnioskodawcy prowadzona jest w sposób systematyczny (metodyczny), czyli zaplanowany zarówno wobec przebiegu procesu, jak i jego wyników. Ponadto, Wnioskodawca uprzednio określa cele projektu badawczo-rozwojowego oraz źródła finansowania prowadzonych prac badawczych lub rozwojowych.

Zatem, kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej dotyczące prowadzenia działalności w sposób systematyczny w odniesieniu do wskazanych przez Wnioskodawcę programów komputerowych jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Z opisu sprawy wynika, że zasobami wiedzy, które Wnioskodawca wykorzystuje przy planowaniu projektu są technologie informatyczne, czyli Jego wiedza o oprogramowaniu i narzędziach informatycznych, występujących zarówno w ogólnym stanie nauki, jak i w środowisku, w którym funkcjonować ma program przez Niego wytworzony. Wnioskodawca przy tworzeniu, rozwijaniu oprogramowania wykorzystuje znajomość zagadnień IT (systemy operacyjne, systemy baz danych, serwery aplikacyjne i transakcyjne, przetwarzanie danych, wymiana danych, kryptografia, cyberbezpieczeństwo, programowanie: strukturalne, obiektowe, skryptowe), umiejętności ich zastosowania w praktyce pod konkretny przypadek oraz podejścia i filozofii do wytwarzania oprogramowania oraz dobrych praktyk, wzorców architektonicznych i projektowych. Do tworzenia oprogramowania Wnioskodawca wykorzystuje narzędzia  … oraz otwarte kody aplikacji, biblioteki, pliki binarne, rozszerzenia, skrypty oparte o otwarte licencje, w szczególności licencje …. Wnioskodawca wykorzystuje język …, otwarte kody aplikacji, biblioteki, pliki binarne, rozszerzenia, skrypty oparte o otwarte licencje, w szczególności licencje …. Wnioskodawca w ramach świadczonych usług wykorzystuje również narzędzie w postaci …. Wnioskodawca dobierał również narzędzia i technologie do środowiska opartego na językach … oraz …. Oprogramowanie stworzone na rzecz danego Kontrahenta powoduje stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności.

Zatem, powyższe pozwala uznać, że Wnioskodawca wykorzystuje istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

·badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

·prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ww. ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

·nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

• nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;
• łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;
• kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;
• wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

• planowaniu produkcji oraz
• projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak sam Wnioskodawca wskazuje we wniosku, w ramach prowadzonej działalności tworzy, rozwija, ulepsza programy komputerowe, które stanowią przejaw działalności o charakterze twórczym oraz są one innowacyjne. Wytwarzanie, rozwijanie oraz modyfikacja oprogramowania, o którym mowa we wniosku, stanowi przejaw działalności twórczej Wnioskodawcy o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej), w ramach, której Wnioskodawca nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet, jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Wnioskodawca prowadzi działalność w sposób systematyczny, tj. w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Działania prowadzone są w metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu, jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie. Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań, które wcześniej nie miały miejsca, zarówno w ramach działalności prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę, jak i Kontrahenta, na rzecz którego są realizowane zlecenia programistyczne. Ponadto, Wnioskodawca uprzednio określa cele projektu badawczo-rozwojowego oraz źródła finansowania prowadzonych prac badawczych lub rozwojowych. Zasobami wiedzy, które Wnioskodawca wykorzystuje przy planowaniu projektu są technologie informatyczne, czyli Jego wiedza o oprogramowaniu i narzędziach informatycznych, występujących zarówno w ogólnym stanie nauki, jak i w środowisku, w którym funkcjonować ma program przez Niego wytworzony. Wnioskodawca przy tworzeniu oprogramowania wykorzystuje znajomość zagadnień IT (systemy operacyjne, systemy baz danych, serwery aplikacyjne i transakcyjne, przetwarzanie danych, wymiana danych, kryptografia, cyberbezpieczeństwo, programowanie: strukturalne, obiektowe, skryptowe), umiejętności ich zastosowania w praktyce pod konkretny przypadek oraz podejścia i filozofii do wytwarzania oprogramowania oraz dobrych praktyk, wzorców architektonicznych i projektowych. Do tworzenia oprogramowania Wnioskodawca wykorzystuje narzędzia … oraz otwarte kody aplikacji, biblioteki, pliki binarne, rozszerzenia, skrypty oparte o otwarte licencje, w szczególności licencje …. Wnioskodawca wykorzystuje język …, otwarte kody aplikacji, biblioteki, pliki binarne, rozszerzenia, skrypty oparte o otwarte licencje, w szczególności licencje …. Wnioskodawca w ramach świadczonych usług wykorzystuje również narzędzie w postaci …. Wnioskodawca dobierał również narzędzia i technologie do środowiska opartego na językach … oraz …. Oprogramowanie stworzone na rzecz danego Kontrahenta powoduje stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia i rozwijania wymienionych programów komputerowych spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Wnioskodawcę ani też całość prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i jego uzupełnieniu i w warunkach działalności wynikających z wniosku i jego uzupełnienia.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy stwierdzić należy, że działalność Wnioskodawcy polegająca na tworzeniu i rozwijaniu programów komputerowych, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Na mocy art. 30ca ust. 11 ww. ustawy:

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

·    Wnioskodawca na podstawie umowy o świadczenie usług ze zleceniodawcą, tworzy oraz rozwija oprogramowanie komputerowe w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

·    efekty pracy, które Wnioskodawca nazywa „Oprogramowaniem/„Programem Komputerowym” zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych i są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;

·    Wnioskodawca przenosi ogół praw autorskich na rzecz Zleceniodawcy na mocy umowy o świadczenie usług w zamian za stosowne wynagrodzenie;

·    Wnioskodawca prowadzi na bieżąco od 1 stycznia 2019 r. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

W związku z powyższym, autorskie prawo do oprogramowania komputerowego tworzonego oraz rozwijanego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej w zakresie, w jakim stanowi nowe i indywidualne rozwiązania, które są bezpośrednim efektem prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawcy jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (kwalifikowanym IP) w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochody Wnioskodawcy stanowią kwalifikowane dochody w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ww. ustawy. Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę 5% do dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiąganego od 1 stycznia 2019 r., tj. od momentu rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, będzie przysługiwać Wnioskodawcy prawo do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów uzyskiwanych od 1 stycznia 2019 r., a także Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów uzyskanych w kolejnych latach, jeżeli nie zmieni się stan faktyczny lub nie ulegną zmianie przepisy prawa podatkowego w tym zakresie.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi również kwestia uznania kosztów:

·    usługi księgowej,

·    zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego (laptop, tablet, klawiatura, monitor, myszka, drukarka, skaner, mikrofon, głośnik, aparat fotograficzny, kamerka internetowa, nośniki danych, telefon),

·    leasingu i eksploatacji samochodu (paliwo, serwisowanie, przeglądy i ubezpieczenie OC/AC),

·    usług telekomunikacyjnych

za koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Przechodząc do kwestii, które z wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tutejszy Organ wyjaśnia, co następuje.

Należy przede wszystkim podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

-dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

-wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

-dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

-wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

·wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

·kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

·dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym, Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Należy jednocześnie zaznaczyć, że w przypadku składników majątku, które stanowią podlegające amortyzacji środki trwałe (lub wartości niematerialne i prawne), koszt zakupu takich środków trwałych (wartości niematerialnych i prawnych), które podlegają amortyzacji podatkowej oraz mają związek z wytworzeniem kwalifikowanego IP może zostać uwzględniony we wskaźniku nexus, jednakże uwzględnić można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane przez podatnika w roku podatkowym, w którym będzie korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

Zatem, analizując wykaz poniesionych kosztów w kontekście prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej na uwadze należy mieć zatem kwestię bezpośredniego ich wpływu na wytworzenie, rozwój i/lub ulepszenie kwalifikowanych IP.

W celu prawidłowego wykonania dyspozycji art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy odróżnić koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, od kosztów pośrednich. Dokonując powyższego, należy mieć zatem na uwadze stosunek przyczynowo-skutkowy poniesionych wydatków w związku z wytworzeniem, rozwojem czy ulepszeniem kwalifikowanych IP, z pominięciem stopni pośrednich.

Brak wyznaczonej granicy pomiędzy wydatkami bezpośrednimi a pośrednimi prowadzi wprost to wypaczenia intencji ustawodawcy celowo posługującego się określeniem „bezpośrednio”. Rozszerzająca wykładnia wydatków obejmujących wszystkie ponoszone koszty, a więc również te pośrednio wpływające na wytworzenie, rozwój, czy ulepszenie kwalifikowanych IP, prowadzi wprost do wynaturzenia charakteru danego przepisu – z preferencji przedmiotowej związanej z rodzajem ponoszonych kosztów, staje się de facto preferencją podmiotową, ze względu na prowadzoną przez podatnika działalność.

Istotę powyższego rozróżnienia wyrażają postanowienia art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie wskazane zostało, że do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Powyższy przepis wskazuje na nieadekwatność kosztów związanych np. z nieruchomością. Koszty takie nie są bowiem bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej co nie zmienia faktu, że pośrednio taka relacja istnieje. Powyższe wyliczenie stanowi katalog otwarty, nieograniczony do wyliczenia w nim zawartego.

W świetle powyższego, wydatki wymienione przez Wnioskodawcę we wniosku i jego uzupełnieniu przy zachowaniu właściwej proporcji mogą stanowić koszty, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględnione przy wyliczaniu nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP w zakresie, w jakim służą/będą służyły prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej, której efektem jest/będzie powstanie kwalifikowanego IP.

Jednakże zauważyć należy, że dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie uznania poniesionych wydatków za koszt, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, organ interpretacyjny związany jest przedstawionym we wniosku opisem sprawy w kontekście zadanego pytania oraz zajętego stanowiska. To oznacza, że organ interpretacyjny ocenia możliwość uznania danego wydatku za koszt, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w kontekście przedstawionych we wniosku okoliczności. Jednakże ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a ich bezpośrednim związkiem z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową ciąży na Wnioskodawcy, a weryfikacja zasadności poczynionych ustaleń możliwa jest w postępowaniu dowodowym, które zastrzeżone jest dla innych trybów postępowania.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe będą różniły się od występujących w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).