Obowiązki płatnika z tytułu uczestnictwa pracowników Wnioskodawcy w Programie emerytalnym organizowanym przez Bank.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu uczestnictwa pracowników Wnioskodawcy w  Programie emerytalnym organizowanym przez Bank z siedzibą w (...).

Uzupełnili go Państwo pismem z 6 grudnia 2023 r. (data wpływu 7 grudnia 2023 r.) oraz pismem z 18 grudnia 2023 r. (data wpływ 18 grudnia2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim oddziałem instytucji kredytowej - (...) banku X z siedzibą w (...) (dalej: (...) Bank), o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2324 z późn. zm.). W rozumieniu prawa cywilnego Wnioskodawca nie jest podmiotem oddzielnym od (...) Banku. Spółka jako polski rezydent podatkowy podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce i jest płatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka zatrudnia pracowników i jest pracodawcą w rozumieniu art. 3 ustawy z  dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1465). Od 1973 roku (...) Bank prowadzi program umożliwiający zgromadzenie oszczędności na okres emerytury zwany Y (dalej: Program). W Programie mogą uczestniczyć pracownicy (...) Banku, a także pracownicy jego oddziałów, w tym pracownicy Wnioskodawcy (dalej: Uczestnicy). Uczestnictwo w Programie nie wynika bezpośrednio z treści zawartych z Wnioskodawcą umów o pracę, ani obowiązujących w Spółce regulaminie pracy lub regulaminie wynagradzania. Zasady funkcjonowania, przystąpienia i uczestnictwa w Programie są określone w regulaminach i dokumentach wewnętrznych przyjętych przez (...) Bank. Celem Programu jest zabezpieczenie emerytalne pracowników a  także zapewnienie Uczestnikom udziału w zyskach (...) Banku. Program ma kształtować pozytywne relacje z Uczestnikami, zwiększać ich zaangażowanie w działania (...) Banku i jego oddziałów oraz budować lojalność wobec (...) Banku. Zgodnie z regulaminem Programu, jeśli wyniki finansowe Banku w danym roku finansowym spełniały określone kryteria, (...) Bank przekazywał część osiągniętych zysków na rzecz dedykowanej i utworzonej dla celów funkcjonowania Programu Fundacji (...) z  siedzibą w (...) (dalej: Fundacja). Fundacja zarządza otrzymanymi środkami w  imieniu Uczestników Programu do czasu wypłaty środków. Znaczna część środków przekazanych Fundacji jest lokowana w akcjach (...) Banku. Pozostałe środki są przeznaczane na zakup, według uznania Fundacji, innych akcji, obligacji lub pozostałych papierów wartościowych. Aktualnie wpłaty na konto Fundacji nie są dalej kontynuowane. W  ramach funkcjonowania Programu realizowane są jedynie wypłaty środków zgromadzonych w ramach Programu. W okresie dokonywania wpłat na konto Fundacji, decyzję o dokonaniu wpłaty, a także o jej wysokości podejmował Zarząd (...) Banku. Całkowita wpłata na rzecz Programu była dzielona równo pomiędzy wszystkich Uczestników. W przypadku podjęcia decyzji przez Zarząd Banku o dokonaniu wpłaty na rzecz Fundacji, każdemu Uczestnikowi zatrudnionemu w (...) Banku i jego oddziałach przypisywany był jest jeden udział (jednostka uczestnictwa) proporcjonalnie do wymiaru czasu pracy Uczestnika w poprzednim roku. Wnioskodawca nie miał bezpośredniego wpływu na zasady funkcjonowania Programu i nie podejmował decyzji o dokonaniu wpłaty na rzecz Fundacji, ani o wysokości takiej wpłaty. Wnioskodawca nie decydował także o przyznaniu ani wysokości przyznanych jednostek uczestnictwa w Programie Uczestnikom będącym pracownikami Wnioskodawcy. Zasady przyznawania jednostek uczestnictwa wynikały bezpośrednio z dokumentów regulujących funkcjonowanie Programu. Wypłata środków z  Programu na rzecz Uczestnika następuje nie wcześniej niż po osiągnięciu przez Uczestnika 55 roku życia. Na rok przed osiągnięciem przewidzianego progu wiekowego, Uczestnicy mają możliwość zadecydowania o wypłacie środków w jednej z trzech możliwych konfiguracji:

• jednorazowo po osiągnięciu 55 roku życia,
• jednorazowo w dowolnym późniejszym roku rozliczeniowym,
• w ratach przez okres 15 lat.

Uczestnicy nie mają możliwości wcześniejszej wypłaty zgromadzonych środków, nawet w  przypadku zakończenia pracy w Spółce. Jedyną przewidzianą w regulaminie Programu sytuacją wcześniejszej wypłaty środków z Programu jest śmierć Uczestnika. W takim przypadku spadkobiercy Uczestnika nabywają prawo do otrzymania zgromadzonych środków w roku następującym po dacie śmierci Uczestnika Programu lub w trzech następujących po sobie latach. Z uwagi na planowaną likwidację Spółki, (...) Bank zamierza wypłacić zgromadzone w ramach Programu środki Uczestnikom, którzy aktualnie pracują lub byli w  przeszłości zatrudnieni w Spółce. Planowany termin wypłaty środków to marzec 2024 roku. Zgromadzone w ramach Programu środki zostaną wypłacone aktualnym i byłym pracownikom Wnioskodawcy niezależnie od wieku Uczestników. Wcześniejsza wypłata środków jest podyktowana względami technicznymi, w szczególności przewidywanym brakiem personelu, który mógłby po likwidacji Spółki, obsłużyć transakcje wypłaty środków oraz rejestrować zmiany danych osobowych Uczestników niezbędnych do realizacji przelewów. Wcześniejsza wypłata środków będzie dotyczyła około 53 Uczestników. Wśród Uczestników, których ma dotyczyć wypłata większość nie osiągnęła 55 roku życia tj. wieku uprawniającego do wypłaty środków zgodnie z zasadami funkcjonowania Programu. Uczestnicy, na rzecz których zostanie zrealizowana wypłata środków z Programu, i których dotyczy niniejszy wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, są obecnymi lub byłymi pracownikami Spółki zatrudnionymi na podstawie umowy o pracę oraz są rezydentami podatkowymi w Polsce. Odnośnie do zasad funkcjonowania i opodatkowania Programu, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał w dniu 24.03.2009 r. interpretację indywidualną o sygn. IPPB2/415-1649/08-2/AS (dalej: Interpretacja z dnia 24.03.2009 r.), w  której określił, że wypłaty z Programu dla celów podatkowych należy traktować w  kategoriach świadczeń emerytalnych. Jednakże z uwagi na znaczącą zmianę w zakresie warunków wypłaty środków z Programu, w szczególności realizację wypłaty bez względu na wiek Uczestników, Spółka chciałaby potwierdzić swoje aktualne stanowisko w odniesieniu do skutków podatkowych wcześniejszej wypłaty środków z Programu. Uzupełniająco Wnioskodawca wskazuje, że w wyniku decyzji wewnętrznych (...) Banku, od czasu wydania Interpretacji z dnia 24.03.2009 r. zmieniono próg wieku, po którym realizowana jest wypłata środków z Programu. W momencie wydania Interpretacji z dnia 24.03.2009 r. wypłaty z Programu były realizowane nie wcześniej niż po osiągnięciu przez Uczestników 60 roku życia, aktualnie wypłaty z Programu mogą być realizowane nie wcześniej niż po osiągnięciu przez Uczestników 55 roku życia.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy:

Zgodnie z regulaminem Programu wypłata środków z Programu na rzecz Uczestnika następuje nie wcześniej niż po osiągnięciu przez Uczestnika 55 roku życia. Istotnym w perspektywie zasad wypłaty środków z Programu jest fakt, że wiek uczestnika jest określany kalendarzowo, a nie odnośnie do dokładnej daty urodzenia uczestnika, zatem uczestnik, który ma ukończyć w danym roku 55 lat jest objęty wypłatą świadczenia, nawet jeżeli w momencie wypłaty świadczenia formalnie nie ukończył 55 lat. Planowana wypłata środków z Programu będzie dotyczyła 53 Uczestników Programu. W gronie osób, których będzie dotyczyła wypłata znajduje się jedna osoba, która osiągnęła  powszechny wiek emerytalny, nabyła uprawnienia do otrzymania świadczeń emerytalnych i posiada decyzję o  przyznaniu prawa do emerytury, a także dwie osoby, które w planowanym terminie wypłaty środków z Programu osiągną wiek uprawniający do wypłaty środków z Programu, zgodnie z regulaminem Programu. Wskazane dwie osoby, które w momencie wypłaty środków z Programu osiągną wiek uprawniający do wypłaty środków z Programu, zgodnie z  regulaminem Programu, w dacie planowanej wypłaty środków nie osiągną powszechnego wieku emerytalnego, a także nie będą posiadały uprawnienia do otrzymania powszechnych świadczeń emerytalnych, ani decyzji o przyznaniu prawa do emerytury powszechnej. Pozostali Uczestnicy Programu w dacie planowanej wypłaty środków rocznikowo nie przekroczą 55 lat, zatem nie osiągną powszechnego wieku emerytalnego ani progu wiekowego przewidzianego w regulaminie Programu, a wypłata środków z programu na ich  rzecz będzie spowodowała wyłącznie planowaną likwidacją likwidacji Spółki.

Pytania

1.  Czy Wnioskodawca powinien kwalifikować przychód z planowanej, wcześniejszej wypłaty środków z Programu jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT i w związku czy powinien odprowadzać od wypłaconych środków z Programu zaliczki na podatek PIT Uczestników?

2.  W razie wyrażenia stanowiska odmiennego od stanowiska Wnioskodawcy, czy Wnioskodawca powinien kwalifikować przychód z planowanej, wcześniejszej wypłaty środków z Programu jako przychód ze świadczeń emerytalnych, o których mowa w art. 18 Konwencji i w związku z tym czy dla określenia swoich obowiązków jako płatnika podatku powinien kierować się art. 35 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT?

3.  Czy Wnioskodawca określając swoje obowiązki jako płatnika związane z planowaną wypłatą środków z Programu, powinien przyjąć, że planowana wypłata środków z Programu podlega opodatkowaniu w Polsce według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o PIT?

Państwa stanowisko w sprawie

ad. Pytanie nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z planowanej, wcześniejszej wypłaty środków z Programu stanowi dla Uczestników przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT i w związku z tym, Wnioskodawca nie powinien odprowadzać od wypłaconych środków z Programu zaliczki na podatek PIT Uczestników.  Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o  PIT przychodami, z zastrzeżeniami wskazanymi w ustawie, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Przychody mogą być osiągane z różnych, określonych w ustawie o PIT źródeł przychodów. Określenie, z którego źródła pochodzi danych przychód ma kluczowe znaczenie dla określenia zasad opodatkowania danego przychodu, a także dla określenia występowania obowiązków płatnika podatku.

Katalog źródeł przychodów zawarty w art. 10 ustawy o PIT, określa, że źródłami przychodów są:

• stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną,
• praca nakładcza, emerytura lub renta,
• działalność wykonywana osobiście,
• pozarolnicza działalność gospodarcza,
• działy specjalne produkcji rolnej,
• najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą,
• kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c,
• odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d. innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w  lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany,

• działalność prowadzona przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną,
• niezrealizowane zyski, o których mowa w art. 30da,
• inne źródła.

Przychody nieklasyfikujące się do żadnego ze źródeł wskazanych w art. 10 ust 1. pkt 1-8b ustawy o PIT mogą być, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, zaklasyfikowane jako przychody z innych źródeł.

Zakres przychodów z innych źródeł został określony w art. 20 ustawy o PIT. Zgodnie z  przedmiotowym przepisem, katalog przychodów z innych źródeł jest katalogiem otwartym. Wskazuje na to określenie w art. 20 ust. 1, że „za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności (…)”. Sformułowanie „w szczególności” potwierdza, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty, a więc do tej kategorii przychodów można zaliczyć również inne przychody, niewymienione bezpośrednio w ustawie o PIT.

Interpretacja z dnia 24.03.2009 r. wydana w odniesieniu do zasad funkcjonowania Programu określa, że przychody osiągnięte z tytułu uczestnictwa w Programie należy traktować w  kategoriach świadczeń emerytalnych. Jednakże przedmiotowa Interpretacja została wydana w odniesieniu do wypłat realizowanych w przypadku spełnienia się warunków do wypłaty określonych w Programie, do których należy przekroczenie przez Uczestnika określonego progu wiekowego. Natomiast w planowanym zdarzeniu przyszłym dojdzie do wypłaty środków zgromadzonych w ramach Programu dla wszystkich Uczestników będących aktualnie lub w przeszłości pracownikami Spółki, bez względu na ich wiek w momencie wypłaty. W związku z planowanym zdarzeniem, Wnioskodawca dla określenia swoich obowiązków jako płatnika podatku chciałby potwierdzić za jakie źródło przychodów należy uznać planowaną wypłatę środków z Programu. Z uwagi na fakt, że wypłata środków z  Programu jest realizowana za pośrednictwem Fundacji mającej siedzibę w Sztokholmie, zastosowanie mają przepisy Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem (...) w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. Uzupełniająco, Wnioskodawca wskazuje, że ze względów technicznych Wnioskodawca w roli oddziału banku zagranicznego będzie obsługiwać i realizować transakcje wypłaty środków z Programu tj. Wnioskodawca otrzyma środki od Fundacji, które następnie rozdystrybuuje na indywidualne rachunki bankowe Uczestników. Konwencja nie definiuje co należy rozumieć poprzez zawarte w niej określenie "emerytury i inne podobne wynagrodzenia". W takiej sytuacji należy odnieść się do wskazówek zawartych w Komentarzu do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD,  bowiem zawierane przez Polskę umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania są wzorowane na Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i  majątku OECD. Tym samym, zgodnie z przyjętą w doktrynie praktyką, interpretacja postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania powinna uwzględniać ustalenia przyjęte na szczeblu OECD. Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD, poprzez wypłatę emerytury i innych podobnych świadczeń należy rozumieć wypłatę otrzymywaną przez osobę fizyczną w związku z  zakończeniem zatrudnienia. Wypłata objęta tym źródłem przychodów może być okresowa lub jednorazowa. Jak wskazuje dalej Komentarz do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD, aby określić czy świadczenie powinno być zaklasyfikowane jako emerytura lub inne podobne wynagrodzenie w rozumieniu art. 18 Konwencji należy zwrócić uwagę na następujące czynniki:

• czy wypłata jest dokonana w czasie, czy po ustaniu zatrudnienia uprawniającego do wypłaty,
• czy odbiorca w dalszym ciągu pracuje,
• czy odbiorca osiągnął normalny wiek emerytalny właściwy dla danego zawodu,
• jaka jest sytuacja innych osób mających prawo do takiego samego rodzaju wypłaty ryczałtowej,
• czy odbiorca może korzystać jednocześnie z innych świadczeń emerytalnych.

Przedstawiony fragment Komentarza do Modelowej Konwencji OECD, uwypukla, że znaczącym elementem określającym czy świadczenie może być zaklasyfikowane jako świadczenie emerytalne jest osiągnięcie przez odbiorcę świadczenia wieku emerytalnego lub wieku uprawniającego do korzystania z innych świadczeń emerytalnych. Warunek dotyczący wieku jako kluczowe kryterium uznania świadczenia za świadczenie emerytalne jest rozpoznawany również na gruncie polskich uwarunkowań dotyczących emerytur. Tak przykładowo, zgodnie ze słownikiem pojęć dostępnym na stronie internetowej Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (https://www.zus.pl/slownik/-/letter/E/emerytu-2/268582), emerytura jest to świadczenie pieniężne mające służyć jako zabezpieczenie bytu po osiągnięciu odpowiedniego wieku lub wieku i stażu pracy; dla ubezpieczonych urodzonych po 31.12.1948 emerytura przysługuje wyłącznie po osiągnięciu powszechnego wieku emerytalnego. Również w doktrynie, w zakresie rozumienia świadczeń emerytalnych podkreślana jest istota przekroczenia określonego w przepisach progu wiekowego. Jak wskazano w komentarzu do ustawy z dnia 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach z  Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1251, dalej: EmRentyFUSU), pod redakcją G. Gudowskiej i K. Ślebzaka (Warszawa 2013), powszechne ubezpieczenie emerytalne w kształcie dotyczącym tzw. młodych ubezpieczonych (tj. urodzonych po 31.12.1948 r.) dotyczy ryzyka dożycia wieku emerytalnego, które należy rozumieć jako osiągnięcie określonego wieku. Bez znaczenia jest przy tym zarówno kwestia, czy dana osoba jest zdolna do kontynuowania zatrudnienia (działalności) i czy to zatrudnienie kontynuuje (w  takim przypadku świadczenie ulega jednak zawieszeniu – art. 103a EmRentyFUSU), jak również (z zastrzeżeniem problematyki ustalania wysokości świadczenia) jak długo podlegała ona ubezpieczeniu i opłacała składki.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności, w szczególności zaś fakt, że planowana wypłata środków z Programu nie zostanie dokonana w związku z osiągnięciem wieku emerytalnego, ani w związku z wcześniejszym przejściem na emeryturę, ani także wskutek osiągnięcia progu wiekowego określonego w Regulaminie Programu, należy stwierdzić, że wypłata nie spełnia przesłanek do uznania jej za wypłatę emerytury lub innego podobnego wynagrodzenia w rozumieniu Konwencji. Wypłata środków z Programu nie stanowi również przychodu z umowy o pracę. Planowana wypłata nie jest bowiem bezpośrednio związana ze stosunkiem pracy ze Spółką, w szczególności nie wynika z zawartych ze Spółką umów o pracę ani obowiązujących w Spółce regulaminie pracy lub regulaminie wynagradzania. Realizacja wypłaty jest również niezależna od tego czy Uczestnicy będą w dniu wypłaty środków aktualnymi pracownikami spółki. Spółka nie ma także realnego wpływu na decyzję (...) Banku w zakresie realizacji wcześniejszej wypłaty środków. Mając na uwadze, że przychód z planowanej wypłaty środków z Programu wynika z planowanej likwidacji Spółki, a także nie spełnia kryteriów do zakwalifikowania go jako przychód z emerytury, ani przychód z umowy o pracę, w ocenie Wnioskodawcy, planowana wypłata stanowi dla Uczestników Programu przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT. W konsekwencji uznania przychodów z planowanej wypłaty z Programu, za przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie powinien odprowadzać od wypłaconych środków z Programu zaliczki na podatek PIT Uczestników.

Zgodnie art. 8 Ordynacji Podatkowej płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku oraz wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Brak jest przepisów podatkowego, które nakładałyby na Wnioskodawcę obowiązki płatnika podatku w sytuacji wypłacenia świadczenia stanowiącego przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT.

Mając powyższe na uwadze, w opinii  Wnioskodawcy, planowana wypłata środków z  Programu nie nakłada na Wnioskodawcę obowiązków płatnika podatku. Stanowisko Wnioskodawcy jest zgodne ze stanowiskiem wyrażonym w szeregu interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym poniższych:

Pismo z dnia 1.08.2022 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0113-KDIPT2-3.4011.396.2022.1.IR

Pismo z dnia 16.01.2023 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0113-KDIPT2-2.4011.937.2022.2.KR

Stanowisko prezentowane we wskazanych interpretacjach zostało również potwierdzone wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 12.11.2014 r., sygn. I SA/Kr 719/14 utrzymanym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22.06.2017 r., sygn. II FSK 1543/15.

Pytanie nr 2)

Zdaniem wnioskodawcy, w razie wyrażenia stanowiska odmiennego od stanowiska Wnioskodawcy tj. uznania, że Wnioskodawca nie powinien kwalifikować przychód z planowanej, wcześniejszej wypłaty środków z Programu jako przychód z innych źródeł, o  którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, Wnioskodawca powinien kwalifikować przychód z planowanej, wcześniejszej wypłaty środków z Programu jako przychód ze świadczeń emerytalnych, o którym mowa w art. 18 Konwencji i w związku z tym dla określenia swoich obowiązków jako płatnika podatku powinien kierować się art. 35 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT. Przede wszystkim, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w jego opinii, zgodnie z argumentacją przedstawioną we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz powyżej, przychód z planowanej, wcześniejszej wypłaty środków z Programu stanowi dla Uczestników przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o  PIT.

Jednakże, gdyby stanowisko Wnioskodawcy nie zostało podzielone, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przychód z planowanej, wcześniejszej wypłaty środków z Programu powinien być uznany jako przychód ze świadczeń emerytalnych, o których mowa w art. 18 Konwencji i  w konsekwencji Wnioskodawca dla określenia swoich obowiązków jako płatnika podatku powinien kierować się art. 35 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT. Zgodnie z uzasadnieniem przedstawionym przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz powyżej, z uwagi na brak zdefiniowania w użytego w art. 18 Konwencji określenia "emerytury i inne podobne wynagrodzenia", zastosowanie mają wskazówki zawarte w  Komentarzu do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD. Komentarz do Modelowej Konwencji OECD, uwypukla, że znaczącym elementem określającym czy świadczenie może być zaklasyfikowane jako świadczenie emerytalne jest osiągnięcie przez odbiorcę świadczenia wieku emerytalnego lub wieku uprawniającego do korzystania z innych świadczeń emerytalnych. Należy zauważyć, że celem przyświecającym utworzeniu Programu, było zabezpieczenie emerytalne pracowników i umożliwienie zgromadzenia oszczędności na okres emerytury. Zgodnie z regulaminem Programu, wypłata środków z Programu jest co do zasady możliwa jedynie po osiągnięciu wskazanego w  Regulaminie progu wiekowego. Mając na uwadze wskazaną charakterystykę funkcjonowania Programu, zdaniem Wnioskodawcy wypłaty z Programu można zakwalifikować jako przychód ze świadczeń emerytalnych, o których mowa w art. 18 Konwencji.  Na zasadność traktowania wypłat z Programu za świadczenia emerytalne wskazuje również wydana w sprawie Programu Interpretacja z dnia 24.03.2009 r., która potwierdziła, że wypłaty z Programu dla celów podatkowych należy traktować w kategoriach świadczeń emerytalnych. W konsekwencji uznania, że przychód z planowanej, wcześniejszej wypłaty środków z Programu jest przychodem ze świadczeń emerytalnych, o których mowa w art. 18 Konwencji, Wnioskodawca w celu określenia swoich obowiązków jako płatnika podatku powinien kierować się art. 35 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT. Zgodnie z art. 35 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, do poboru zaliczek miesięcznych jako płatnicy od wypłacanych przez nie emerytur i rent z zagranicy są obowiązane osoby prawne i ich jednostki organizacyjne, które wypłacają świadczenia. Wnioskodawca stosując wskazany przepis powinien również mieć na uwadze postanowienia Konwencji. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca ze względów technicznych będzie obsługiwać i realizować transakcje wypłaty środków z Programu w roli oddziału banku zagranicznego, w swojej opinii, dla określenia dotyczących go obowiązków jako płatnika podatku powinien kierować się art. 35 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT.

ad. Pytanie nr 3)

W opinii Wnioskodawcy, z uwagi na postanowienie art. 21 Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa (...) w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Sztokholmie dnia 19 listopada 2004 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 26, poz. 193 z późn. zm., dalej: Konwencja), wypłata środków z Programu podlega opodatkowaniu w  Polsce według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o PIT, zatem Wnioskodawca określając swoje obowiązki jako płatnika związane z planowaną wypłatą środków z Programu, powinien przyjąć, że planowana wypłata środków z Programu podlega opodatkowaniu w Polsce według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o PIT. Kierując się przyznaniem, że planowana wypłata środków z Programu stanowi przychód z  innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, w opinii Wnioskodawcy, przychód z wypłaty powinien być opodatkowany w Polsce. Zgodnie z postanowieniem art. 21 Konwencji, części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, gdzie są osiągane, a nieobjęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie. Tym samym dochody zaklasyfikowane jako dochody z innych źródeł, osiągnięte przez Uczestników będących polskimi rezydentami podatkowymi, podlegają zdaniem Wnioskodawcy opodatkowaniu w Polsce. W konsekwencji, Wnioskodawca określając swoje obowiązki jako płatnika związane z planowaną wypłatą środków z Programu powinien przeanalizować polskie przepisy podatkowe. Jak stanowi, art. 27 ustawy o PIT, podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 29-30f, pobiera się od podstawy jego obliczenia według skali podatkowej. Otrzymanie przychodu z innych źródeł nie klasyfikuje się do przypadków określonych w art. 29-30f ustawy o PIT, zatem należy przyjąć, że do tego rodzaju przychodów ma zastosowanie ogólna reguła dotycząca opodatkowania dochodów osób fizycznych tj. opodatkowanie dochodu według skali podatkowej. Tym samym Wnioskodawca powinien określić swoje obowiązki związane z planowaną wypłatą środków z Programu, mając na uwadze, że środki wypłacone z Programu będą opodatkowane w oparciu o art. 27 ust.1 ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie wskazać należy, iż stanowisko Spółki uznano za nieprawidłowe, pomimo nie uznania Spółki za płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu zdarzenia przyszłego przedstawionego powyżej. Uzasadnienie prawne organu różni się os uzasadnienia przedstawionego przez Spółkę.

Zgodnie z przepisem art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383):

Z uwagi na powyższe, na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

1)obliczenie,

2)pobranie,

3)wpłacenie

- podatku, zaliczki.

Jak stanowi art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej:

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę przez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

W świetle art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Ustawa przewiduje przy tym dwa „tryby” zapłaty/poboru podatku dochodowego od osób fizycznych:

• tzw. samoobliczenie (samowymiar) i zapłatę podatku przez podatnika;
• obliczenie i pobór podatku przez płatnika.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych spoczywa na podatnikach. W odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została jednak wyłączona przez ustawodawcę, poprzez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza system poboru podatku przez płatnika w przypadkach wskazanych w art. 32, 33, 34, 35, 41 i 42e. Wymienione przepisy nakładają obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. na:

• zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej – w odniesieniu do uzyskiwanych od tych zakładów pracy przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, a także wypłacanych przez nie zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego oraz wypłat z nadwyżki bilansowej (art. 32);
• osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej – w odniesieniu do dokonywanych na rzecz osób określonych w art. 3 ust. 1 świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 (art. 41 ust. 1);
• osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej – w odniesieniu do dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-17 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21 (art. 41 ust. 4).

Ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych poprzez:

• określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz
• określenie kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na ww. podmiotach spoczywają obowiązki płatnika podatku.

W szczególności, w odniesieniu do powołanego art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nadającego status płatnika podatku „zakładom pracy”, należy podkreślić, że przepis ten dotyczy:

• przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy uzyskiwanych od zakładów pracy oraz
• zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy.

Podstawowym warunkiem dla rozważań o obowiązkach płatnika jest jednak istnienie relacji, udzielający świadczenia (płatnik) - uzyskujący świadczenie (podatnik). Udzieleniem świadczenia jest przy tym zarówno sytuacja, gdy świadczenie jest przekazywane bezpośrednio przez płatnika, jak również sytuacja, gdy świadczenie jest realizowane przez podmiot trzeci, ale jest „zlecane”, „organizowane” przez płatnika (czyli w istocie pochodzi od płatnika).

Analiza treści ww. przepisu wymaga wskazania, że ogólne określenie „przychodów” zawiera art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do tego przepisu:

Pojęcie przychodu wiąże się zatem z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się, w myśl art. 12 ust. 1 ustawy:

Jak wynika z art. 12 ust. 1 ustawy, przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy rozumiane są przez ustawodawcę szeroko. Pojęcie to obejmuje zarówno świadczenia pieniężne, jak i wartość świadczeń niepieniężnych, w tym świadczeń nieodpłatnych. W szczególności ustawodawca nie ogranicza omawianego pojęcia do wynagrodzenia za pracę, a wskazany przez niego katalog rodzajów przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych zawarty w powołanym przepisie ma charakter przykładowego wyliczenia (świadczy o tym użyte sformułowanie „w szczególności”).

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Wątpliwości Państwa budzi kwestia związana z powstaniem po stronie Państwa pracowników, jako Uczestników programu emerytalnego zorganizowanego przez spółkę (...) ewentualnego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz ciążących w związku z tym na Państwie obowiązków płatnika.

Natomiast stosownie do treści art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak wynika natomiast z art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podkreślenia wymaga, że o tym, czy świadczenie uzyskiwane przez podatnika jest przychodem ze stosunku pracy, decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy także inna osoba, niezwiązana z pracodawcą. Istotne jest także to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem prawnym.

Zaznaczyć jednak należy, że w sytuacji gdy podmiot występuje z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej jako potencjalny płatnik, to z tej perspektywy (indywidualnej sprawy wnioskodawcy jako potencjalnego płatnika) ocena sytuacji faktycznych w pierwszej kolejności wymaga ustalenia, czy dany wnioskodawca jest świadczeniodawcą świadczeń, w odniesieniu do których rozważa rolę płatnika:

• a jeśli tak – kolejnym krokiem powinno być ustalenie, czy świadczenia realizowane przez danego wnioskodawcę mieszczą się w kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na świadczeniodawcy ciążą obowiązki płatnika podatku;
• natomiast jeśli nie – indywidualna sprawa wnioskodawcy jest wyjaśniona (kwestia kwalifikacji podatkowej świadczeń po stronie ich odbiorców nie jest indywidualną sprawą wnioskodawcy, więc nie może być przedmiotem wydanej dla niego interpretacji indywidualnej).

W pierwszej kolejności należy przeanalizować, czy Państwa pracownicy otrzymują opisane świadczenia od Państwa czy od innego podmiotu (...) Banku- organizatora Programu emerytalnego).

Obowiązki płatnika po Państwa stronie mogłyby bowiem powstać wyłącznie w odniesieniu do sytuacji udzielenia przez Państwa świadczeń na rzecz pracowników.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym:

• Spółka jest polskim oddziałem instytucji kredytowej - (...) banku- organizatora Programu emerytalnego,
• w Programie poza pracownikami Banku uczestnicą pracownicy jego oddziałów, w tym pracownicy Spółki,
• Uczestnictwo w Programie nie wynika bezpośrednio z treści zawartych z Państwem  umów o pracę, ani obowiązujących w Spółce regulaminie pracy lub regulaminie wynagradzania,
• zasady funkcjonowania, przystąpienia i uczestnictwa w  Programie są określone w  regulaminach i dokumentach wewnętrznych przyjętych przez (...) Bank,
• w okresie dokonywania wpłat na konto Fundacji, decyzję o dokonaniu wpłaty, a także o jej wysokości podejmował Zarząd (...) Banku,
• Spółka nie miała bezpośredniego wpływu na zasady funkcjonowania Programu i nie podejmowała decyzji o dokonaniu wpłaty na rzecz Fundacji,
• z uwagi na planowaną likwidację Spółki, (...) Bank zamierza wypłacić zgromadzone w ramach Programu środki Uczestnikom, którzy aktualnie pracują lub byli w przeszłości zatrudnieni w Spółce.

W takiej sytuacji nie można stwierdzić, że świadczenia pracowników związane z uczestnictwem w Programie są przez nich uzyskiwane od Państwa jako pracodawcy. Podmiotem przekazującym opisane świadczenia jest Bank z siedzibą w (...), jako świadczeniodawca Programu.

W konsekwencji, na Państwu nie będą ciążyły z tym związane obowiązki płatnika, o których mowa w art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika (pracownika) powstaniem przysporzenia majątkowego, uzyskane bezpośrednio lub pośrednio od pracodawcy i mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Świadczenia opisane we wniosku nie są również objęte po Państwa stronie obowiązkami informacyjnymi na podstawie  art. 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Obowiązki Państwa jako płatnika określone w art. 32 i obowiązki informacyjne wynikające z  art. 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wystąpią niezależnie od kwalifikacji podatkowej opisanych świadczeń po stronie Państwa pracowników, jako podatników, bowiem wypłacane świadczenia nie będą pochodziły od Państwa.

Dodatkowe informacje

Organ na etapie złożonej przez Państwa interpretacji, nie może wskazać do jakiego źródła przychodów otrzymane wypłaty powinni zakwalifikować Państwa pracownicy, ani jak powinny one zostać opodatkowane, czy też podlegają one zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nie jesteście Państwo w tym zakresie stroną zainteresowana w sprawie. Pracownicy chcą uzyskać interpretację indywidualną odnośnie sposobu opodatkowania otrzymanych w przyszłości świadczeń z Programu emerytalnego winni wystąpić do organu z indywidualnymi wnioskami.

Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych - wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan, prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).