Podstawa opodatkowania od dochodu zagranicznej jednostki kontrolowanej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 września 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 29 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie podstawy opodatkowania od dochodu zagranicznej jednostki kontrolowanej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Pan M.S. (dalej: „Wnioskodawca”) jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce oraz podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647; dalej: „Ustawa PIT”).

Jest Pan właścicielem 9,99% udziałów w spółce kapitałowej prawa łotewskiego będącej odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, działającej pod nazwą A. (dalej: „A" lub „Spółka łotewska”). Drugim udziałowcem jest Pana brat, który jest zagranicznym rezydentem podatkowym, będącym właścicielem 90,01% udziałów w kapitale Spółki łotewskiej. A. podlega opodatkowaniu na terytorium Łotwy od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowym Łotwy). Rokiem bilansowym i podatkowym Spółki łotewskiej jest rok kalendarzowy. A. jest z kolei właścicielem 100% udziałów w utworzonej w 2023 r. spółce kapitałowej prawa gruzińskiego, będącej tamtejszym odpowiednikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, działającej pod nazwą B. (dalej: „B.” lub „Spółka gruzińska"). B. podlega opodatkowaniu na terytorium Gruzji od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowym Gruzji). Rokiem bilansowym i podatkowym Spółki gruzińskiej jest rok kalendarzowy.

Przedmiotem działalności gospodarczej B. jest tworzenie, dopracowywanie oraz udostępnianie innym podmiotom oprogramowania, wykorzystywanego do prowadzenia działalności przez operatorów kart paliwowych. Sprzedaż przy użyciu karty paliwowej wiąże się bowiem z potrzebą użytkowania wyspecjalizowanych systemów, których funkcjonalność umożliwia przetwarzanie danych. Systemy te wymagają stałej modernizacji, tak aby ich funkcjonalność była dostosowana do bieżących potrzeb rynku oraz stale poszerzanej oferty emitentów (przykładowo, implementacja możliwości zdalnego nabycia paliw przy użyciu aplikacji mobilnej, zamiast tradycyjnej plastikowej karty paliwowej). Stworzone przez B. oprogramowanie może być sprzedane innym podmiotom w formie praw autorskich lub może zostać własnością Spółki gruzińskiej, która będzie udzielała dostępu do oprogramowania, w ramach powszechnie stosowanego modelu nazywanego C. (w skrócie C.; dalej: „C.”). Przedmiot umowy zawartej w ramach C., stanowi system oparty na chmurze obliczeniowej, polegający na dystrybucji oprogramowania, gdzie aplikacja jest przechowywana i udostępniana przez producenta użytkownikom, poprzez Internet. Eliminuje to potrzebę instalacji i uruchamiania programu na Pana komputerach. Model przerzuca obowiązki zarządzania, aktualizacji, pomocy technicznej z użytkownika na dostawcę. W efekcie użytkownik oddaje kontrolę nad oprogramowaniem dostawcy i obowiązek zapewnienia jego ciągłości działania. Ze względu na funkcjonalność oprogramowania udostępnionego w ramach C., przedmiotem usługi będzie przetwarzanie danych.

Mając na uwadze powyższe, działalność B. będzie opierała się na świadczeniu usług, których zakres pokrywa się z katalogiem tzw. usług pasywnych, wymienionych w art. 30f ust. 3 pkt 3 lit. b) Ustawy PIT.

Ponadto, B. zgodnie z regulacjami obowiązującymi w Gruzji, będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego dopiero w momencie dystrybucji zysku, przy czym stawka faktycznie zapłaconego podatku dochodowego, będzie niższa o co najmniej 25% od podatku dochodowego od osób prawnych, który byłby od niej należny z zastosowaniem stawki podatku, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587; dalej: „Ustawa CIT”), gdyby Spółka gruzińska była polskim rezydentem podatkowym.

Podsumowując powyższe, Spółka gruzińska stanowi Pana zagraniczną jednostkę kontrolowaną w rozumieniu art. 30f ust. 2 pkt 1 lit. a Ustawy PIT podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 30f ust. 1. ze względu na spełnienie przesłanek wymienionych w art. 30f ust. 3 pkt 3 Ustawy PIT, tj.:

a)Pan w Spółce gruzińskiej, wspólnie z podmiotem powiązanym (tj. bratem), posiada pośrednio ponad 50% udziałów w kapitale.

b)Spółka gruzińska co najmniej 33% przychodów będzie osiągać z tzw. źródeł pasywnych, określonych w art. 30f ust. 3 pkt 3 lit. b).

c)Faktycznie zapłacony przez B. podatek dochodowy będzie niższy o co najmniej 25% od podatku dochodowego od osób prawnych, który byłby od niej należny z zastosowaniem stawki podatku, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, gdyby Spółka gruzińska była podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 Ustawy CIT. Ponadto wskazuje Pan, że zarówno A., jak i B. nie prowadzą w Polsce działalności poprzez zakład w rozumieniu art. 4a pkt 11 Ustawy CIT.

W przyszłości, na skutek podjęcia przez Pana wraz z bratem decyzji o dystrybucji zysku B., zostanie on wypłacony bezpośrednio przez Spółkę gruzińską na rzecz Pana w części odpowiadającej jego udziałom. Wypłacony zysk jednocześnie nie będzie opodatkowany na Łotwie, zarówno na podstawie właściwych dla tego kraju przepisów implementujących Dyrektywę Rady (UE) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (dalej. "Dyrektywa ATAD"), w części dotyczącej zagranicznych spółek kontrolowanych (dalej: CFC), jak i nie wystąpi opodatkowanie na podstawie właściwych przepisów lokalnych regulujących przychody z zysków z tytułu udziału w innych osobach prawnych, w związku z przepisami umowy zawartej między Republiką Łotewską a Republiką Gruzji, w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku. Ze względu na fakt, iż fizycznym odbiorcą oraz beneficjentem rzeczywistym wypłaconych zysków będzie Pan, Spółka gruzińska w zakresie wypłat, które trafią do Pana, będzie stosowała umowę między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Gruzji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2006 nr 248, poz. 1820; dalej: „UPO"). Dla Pana analogicznie, właściwa będzie UPO zawarta między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Gruzji.

Ponadto, zysk otrzymany od B., będzie uwzględniony w Pana podstawie opodatkowania jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych (w rozumieniu art. 24 ust. 5 Ustawy PIT) i opodatkowany zryczałtowanym PIT (na podstawie art. 30a ust. 1 Ustawy PIT), z uwzględnieniem właściwej metody unikania podwójnego opodatkowania wynikającej z UPO.

Pytanie

Czy Pan, ustalając zgodnie z treścią art. 30f ust. 5 Ustawy PIT podstawę opodatkowania podatkiem od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej za dany rok podatkowy, może odliczyć od niej wartość zysku wypłaconego na Pana rzecz w danym roku podatkowym przez Spółkę gruzińską?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, ustalając zgodnie z treścią art. 30f ust. 5 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) podstawę opodatkowania podatkiem od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej za dany rok podatkowy, może odliczyć od niej wartość zysku wypłaconego na Pana rzecz w danym roku podatkowym przez Spółkę gruzińską.

Uzasadnienie:

Zgodnie z regulacjami Ustawy :

1.Podatek od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej uzyskanych przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku (art. 30f ust. 1).

2.Podstawę opodatkowania, o której mowa w ust. 1, stanowi kwota odpowiadająca dochodowi zagranicznej jednostki kontrolowanej proporcjonalnie do okresu, w którym jednostka zagraniczna była kontrolowana przez podatnika w jej roku podatkowym, albo do okresu, o którym mowa w ust. 9 albo 10, w takiej części, jaka odpowiada posiadanym prawom do uczestnictwa w zysku tej jednostki, po odliczeniu kwot:

1)uwzględnionej w podstawie opodatkowania podatnika dywidendy otrzymanej od zagranicznej jednostki kontrolowanej;

2)dochodu z odpłatnego zbycia przez podatnika udziału w zagranicznej jednostce kontrolowanej, w części uwzględnionej w jego podstawie opodatkowania (art. 30f ust. 5).

Zgodnie z powyższymi przepisami polski podatnik, ustalając podstawę opodatkowania zagranicznej jednostki kontrolowanej, od dochodu danej zagranicznej jednostki kontrolowanej, odlicza kwotę otrzymanej przez niego i uwzględnionej w jego podstawie opodatkowania dywidendy z tej zagranicznej jednostki kontrolowanej.

Co istotne, pojęcie "dywidendy" nie zostało zdefiniowane w Ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosując reguły wykładni językowej i wykładni systemowej wewnętrznej, należy zauważyć, że art. 30f ust. 2 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że prawo do uczestnictwa w zysku, będące jedną z przesłanek uznania danej osoby za podatnika CFC, oznacza również prawo do uzyskania środków należących do zagranicznej jednostki w związku z jej likwidacją, prawo do otrzymania świadczenia pieniężnego lub niepieniężnego, w tym jego ekspektatywy, jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, lub ekspektatywę uzyskania zysków zagranicznej jednostki wypracowanych lub uzyskanych w przyszłości.

Przedmiotowy przepis posługuje się zatem rozbudowanym katalogiem znaczeniowym pojęcia "prawo do uczestnictwa w zysku", które nie zostało ograniczone do dywidend, lecz obejmuje wszelkie wskazane w powołanym przepisie wypłaty na rzecz beneficjenta, czy wspólnika danego podmiotu. Pojęcie dywidendy powinno być tym samym interpretowane jako szeroko rozumiane wypłaty zysku na rzecz ich beneficjenta faktycznego, z tytułu posiadanych praw w jednostce, nie zaś wyłącznie jako wypłatę zysku na rzecz bezpośredniego udziałowca. Istotny jest bowiem faktyczny przepływ środków traktowanych na gruncie przepisów jako wypłata zysku na rzecz ich beneficjenta rzeczywistego.

Skoro bowiem wszelkie wypłaty na rzecz beneficjentów i wspólników podmiotów zagranicznych tworzą obowiązek podatkowy w zakresie regulacji CFC, to uzasadnionym wydaje się jednoczesne uznawanie wszelkich tego typu wypłat za podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania CFC na podstawie art. 30f ust. 5 pkt 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przeciwko zawężaniu rozumienia pojęcia "dywidendy" w rozumieniu art. 30f ust. 5 pkt 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przemawia także wykładnia systemowa o charakterze zewnętrznym. W polskim systemie prawno podatkowym, definicja pojęcia "dywidendy" występuje w wielu znaczeniach, innych niż prawo do udziału w zysku spółki sensu stricte - tj. wypłaconej do bezpośredniego udziałowca.

Pojęcie dywidendy występuje w wielu aktach prawnych, m. in. w ustawie z dnia 31 stycznia 1989 r., o gospodarce finansowej przedsiębiorstw państwowych, w ustawie z 27 sierpnia 2009r., o finansach publicznych czy także w art. 10 umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Gruzji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (dalej UPO).

Zgodnie z art. 10 wyżej wymienionej UPO, użyte w tym artykule określenie ,,dywidendy" oznacza dochód z akcji, korzystania z akcji lub praw akcji założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności do udziału w zyskach, jak również dochód z innych praw spółki. W konsekwencji należy przyjąć, ze pojęcie dywidendy jest szerokie i występujące w różnych kontekstach i w różnych znaczeniach - których zakres jest rozbudowany i w praktyce oznacza wszelkie pochodne dywidendy sensu stricte. Zatem przyjęcie wykładni w kontekście art 30f ust. 5 pkt 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ograniczającej pojęcie dywidendy wyłącznie do prawa do dywidend wypłacanych przez zagraniczne spółki na rzecz bezpośredniego udziałowca byłoby zabiegiem sprzecznym ze znaczeniem tego pojęcia przyjmowanym w języku prawnym i w języku potocznym. Równocześnie, w Komentarzu do art. 10 ust 3 Modelowej Konwencji OECD (pkt 23 Komentarza) wskazano, ze w związku z dużymi różnicami w prawie państw członkowskich OECD nie jest możliwe zdefiniowanie pojęcia "dywidenda" w sposób pełny i wyczerpujący.

W konsekwencji definicja zawiera jedynie przykłady, które znajdują się w prawie większości państw członkowskich, po czym dodana jest generalna klauzula odwołująca się do prawa wewnętrznego. Zasady, jakimi należy się kierować przy interpretowaniu określenia "dywidendy" zawartego w art. 10 ust. 3 Modelowej Konwencji OECD omówione zostały w sposób szczegółowy w opracowaniu z zakresu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania Klausa Vogela (Klaus Vogeł on Douole Taxation Convention A commentary to the OECD - UN US Model Conventions for the Avoidance of Double Taxation on Income and Capital With Particular Reference to German Treaty Practice, Third Edition. Kluwer Law International, str. 649 nb. 185).

Stosownie do powołanego opracowania definicja "dywidend" zawarta w art 10 Modelowej Konwencji OECD zawiera trzy części. Zgodnie z definicja zawartą w art. 10 ust. 3 Konwencji OECD, określenie "dywidendy" oznacza dochody: - z akcji, akcji gratisowych lub prawa do pobierania korzyści, akcji w kopalnictwie, akcji członków założycieli oraz z innych praw niebędących wierzytelnościami, do udziału w zyskach jak również z innych praw korporacyjnych o ile dochody te zrównane są, według prawa podatkowego Państwa, w którym spółka wydzielająca dywidendy ma siedzibę, z wpływami z akcji. Jednocześnie, autor zwraca uwagę iż taki podział nie powoduje, że części te są niezależne od siebie. Określenie "inne" użyte w drugiej i trzeciej części definicji wskazuje na odwołanie się do poprzedniej lub poprzednich części, które nie może być pominięte w czytaniu definicji dywidend. Pierwszym wnioskiem, jaki należy wyciągnąć jest taki, iż jedynie taki rodzaj dochodu może być uznany za "dywidendę, który powstaje w związku z "prawami korporacyjnymi. Następny wniosek to, że nawet rodzaje dochodu które są określone za pomocą przykładów w pierwszej części mogą być uznane za dywidendy tylko wtedy, jeżeli powstają z “praw" a nie z "wierzytelności" dających udział w zysku. Odnosząc się do zdarzenia przyszłego, zysk wypłacony przez Spółkę gruzińską na Pana rzecz ma ścisły związek z posiadaniem w tej spółce udziałów, przy czym wypłaty nie będą miały związku z wierzytelnościami a prawami wynikającymi z bycia udziałowcem. Kluczowe znaczenie w referowanej sprawie ma bowiem fakt, że zysk będzie wypłacony w związku z posiadaniem w B. udziałów, zaś ich pośredni charakter nie ma znaczenia w kontekście rozstrzygnięcia pytania będącego przedmiotem wniosku. Komentarz do Modelowej Konwencji OECD zawiera również szeroki zakres przedmiotowy pojęcia dywidend i jako dywidendę traktuje nie tylko podział zysków uchwalany każdego roku przez walne zgromadzenie akcjonariuszy. lecz także inne zyski z tytułu uczestnictwa w spółkach. Jednakże w stosunku do tych dochodów Komentarz do Modelowej Konwencji OECD przewiduje zastrzeżenie, że ulgi w stosunku do tych dochodów stosuje się o ile państwo, w którym spółka ma siedzibę zrównuje taki dochód z wpływami z akcji.

Powyższe jednoznacznie potwierdza zasadność odniesienia pojęcia dywidendy w kontekście art. 30f ust. 5 pkt 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wszelkich form i rozmaitej metodyki podziału zysku wypłacanych przez wszelkiego rodzaju zagraniczne jednostki kontrolowane, które to świadczenia stanowią realizację przysługującego wspólnikowi (zarówno bezpośredniemu, jak i pośredniemu) prawa do uczestniczenia w zysku w rozumieniu art 30f ust 2 pkt 1a Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko wynika również z Dyrektywy ATAD. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 5 Dyrektywy ATAD Państwa członkowskie obowiązane są zastosować metodę eliminacji podwójnego opodatkowania podziału zysków zagranicznej jednostki kontrolowanej, gdy z jednej strony podlegają one podatkowi CFC a z drugiej strony wypłaty z tytułu takiego podziału zysków włączane są do podstawy opodatkowania tego samego podatnika (postanowienie to stanowi w przypadku gdy podmiot dokonuje podziału zysków na rzecz podatnika a te podzielone zyski zostają włączone do dochodu podatnika podlegającego opodatkowaniu, kwoty dochodu uprzednio uwzględnionego w podstawie opodatkowania zgodnie z art. 7 odlicza się od podstawy opodatkowania przy obliczaniu kwoty podatku należnego z tytułu tych podzielonych zysków aby zapewnić brak podwójnego opodatkowania.)

Należy zauważyć, ze cytowana Dyrektywa ATAD, wprowadzając obowiązek eliminacji podwójnego opodatkowania, posługuje się szerokim pojęciem "podziału zysków" zagranicznej jednostki kontrolowanej. Z kolei, pojęcie "podziału zysków" niewątpliwie obejmuje swoim zakresem wszelkie formy wypłat z zagranicznych jednostek kontrolowanych na rzecz ich wspólników założycieli lub beneficjentów.

Odmienne rozumienie tego pojęcia doprowadziłoby również do nieuzasadnionego i dyskryminującego zróżnicowania opodatkowania podatników z tytułu dochodów CFC osiąganych przez nich w jurysdykcjach przewidujących wypłaty z zysku spółek wyłącznie w formie dywidend sensu stricte oraz przez podatników posiadających rezydencje w jurysdykcjach przewidujących więcej form wypłat z zysku spółek. Jedna kategoria podatników mogłaby bowiem pomniejszyć swoją podstawę opodatkowania CFC o wypłaty zysków otrzymanych od podmiotów CFC i uwzględnionych w podstawie opodatkowania tych podatników, podczas druga kategoria zostałaby takiej możliwości pozbawiona w odniesieniu do wypłat otrzymywanych od CFC i w konsekwencji zostałaby narażona na podwójne opodatkowanie. Takie podejście stałoby w sprzeczności nie tylko z ratio legis przepisów o CFC. Prawidłowość powyższego rozumowania znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 10 lutego 2023 r. sygn. I SAZ Kr 1250/22. przez wypłatę dywidendy wskazanej w art. 30f ust 5 pkt 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każdą sytuacje, w której zmaterializowaniu ulega uczestnictwo w zysku jednostki kontrolowanej, niezależnie od formy, w jakiej to następuje.

W opisanym przez Pana zdarzeniu przyszłym niewątpliwie zaistnieje sytuacja, w której wypłata zysku bezpośrednio na jego rzecz jako udziałowca pośredniego będzie w istocie zmaterializowaniem praw do uczestnictw w zysku jednostki kontrolowanej.

Podobne wnioski można wysnuć z innych orzeczeń sądów administracyjnych - należy wskazać m.in.:

1)wyrok NSA z 5 października 2021 r., sygn. akt II FSK 2904/20: "Pojęcie dywidendy, użyte w art. 30f ust 5 pkt 1 u.p.d.o.f. należy zatem rozumieć szerzej niż jest ono przyjmowane w języku polskim";

2)wyrok NSA z 5 października 2021 r.. sygn. akt II FSK 2905/20 "Pod pojęciem dywidendy może się zatem również mieścić prawo do udziału w zyskach inne niż typowa wypłata wynikająca z podziału zysku na rzecz wspólników. (...) pojęcie dywidendy także na tle prawa międzynarodowego nie jest ograniczone do znaczenia słownikowego, przywołanego przez organ w odniesieniu do dywidendy wypłacanej na podstawie kodeksu spółek handlowych a odnosi się szeroko do wypłat mających źródło w zysku podmiotu wypłacającego to świadczenie".

3)wyrok WSA w Gdańsku z 12 października 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 882/21 (i podobnie wyrok WSA w Warszawie z 22 września 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 88/20 ): "Pojęcie dywidendy, o którym mowa w art. 30f ust. 5 pKt 1 u.p.d.o.f., musi być interpretowane na tyle szeroko, aby odpowiadało bezpośredniemu otoczeniu normatywnemu tego przepisu, w szczególności zdefiniowanemu w art. 30f ust. 2 pkt 1 a u.p.d.o.f. pojęciu uczestnictwa w zyskach jednostki kontrolowanej.

W konsekwencji przez wypłatę dywidendy, wskazanej w art. 30f ust 5 pkt 1 u.p.d.o.f. należy rozumieć każdą sytuację, w której zmaterializowaniu ulega uczestnictwo w zysku jednostki kontrolowanej, niezależnie od formy i trybu w jakiej to następuje. Dla możliwości potrącenia wartości otrzymanego świadczenia wystarczające jest zatem, ze dana osoba realizuje prawo do uczestnictwa w zysku, czyli także gdy realizuje jedno z uprawnień, o których mowa w art. 30f ust. 2 pkt 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższe stanowisko, w myśl którego kluczowe jest faktyczne realizowanie przysługującego uprawnienia w kontekście otrzymanych zysków i szerokiego rozumienia pojęcia ,,dywidendy" znajduje także potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 marca 2022 r.. nr 0114-KDIP3-2.4011 465.2019.2022.10.S.LS w której organ odstąpił od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy, czy interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 lipca 2022 r. nr 0113-KDIPT2-3.4011.380.2022.1.IR. w której stanowisko wnioskodawcy uznano w całości za prawidłowe.

Za słusznością poglądu podatnika przemawia także wykładnia pojęcia ,,udział w kapitale", jak bowiem wynika z przepisów regulujących zagadnienie zagranicznej jednostki kontrolowanej, o uznaniu danego podmiotu za zagraniczną jednostkę decyduje posiadanie przez podatnika krajowego udziałów w sposób bezpośredni i pośredni w danym podmiocie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyrokach z 15 września 2016 r. sygn. III SA/Wa 2203/15 i z dnia 29 grudnia 2016 r. sygn. III SA/Wa 2799/15 wskazywał ze pojęcie ,,udział w kapitale’’ należy rozumieć szeroko i należy rozumieć je szerzej, niż wynika to z kontekstu, w jakim zwrot ten jest wykorzystywany w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych. Jak wskazywał Sąd w uzasadnieniach wydanych orzeczeń, "chodzi tu mianowicie o każdy określony poziom zaangażowania kapitałowego polskiego podatnika w zagranicznej spółce,- którego osiągnięcie oznacza, że podatnik będzie wywierać istotny wpływ na funkcjonowanie tej spółki" (tak też A. Wrzesińska-Nowacka Opodatkowanie dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej w orzecznictwie sądów administracyjnych, Kw. Pr Pod 2018, nr 1. s. 25-42).

Podobnie wskazywał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 stycznia 2019 r. sygn. II FSK 57/17. W tym orzeczeniu skład orzekający Sądu trafnie zauważył (w sprawie dotyczącej zagranicznej spółki, regulowanej przez zagraniczne przepisy prawa), ze nomenklatura nadana polskim spółkom w k s.h. nie musi odpowiadać tamtejszej. Sąd pokreślił, że na gruncie prawa podatkowego, udział w kapitale to każdy określony poziom zaangażowania kapitałowego polskiego podatnika w zagranicznej spółce, wywierający wpływ na funkcjonowanie tej spółki.

W przypadku opisywanym przez Pana mamy do czynienia z udziałem o charakterze pośrednim, jednakże nie wpływa to na status spółki gruzińskiej będącej zagraniczną jednostką kontrolowaną w rozumieniu art. 30f Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie powinno warunkować prawa do skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 30f ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pana zdaniem skoro udział o charakterze pośrednim jest przesłanką warunkującą do uznania tej spółki za zagraniczną jednostkę kontrolowaną, to tym bardziej zysk otrzymany od tej spółki będzie mógł zostać odliczony od postawy opodatkowania w sposób przewidziany w wyżej cytowanych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spółka ma świadomość, ze zacytowane orzeczenia nie dotyczą takiego samego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) jak przedstawiony w niniejszym wniosku, jednakże nie ma podstaw, by do opisanego zdarzenia przyszłego nie zastosować utrwalonej już praktyki orzeczniczej sądów administracyjnych w zakresie definicji, udziału w kapitale" czy definicji samej "dywidendy".

W konsekwencji, mając na uwadze, że:

1)pojęcie "dywidendy" użyte w art. 30f ust 5 pkt 1 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinno być rozumiane możliwie szeroko i obejmować swoim zakresem wszelkie formy przejawu uczestnictwa w zysku,

2)wypłata zysku na rzecz pośredniego udziałowca będącego beneficjentem rzeczywistym środków, stanowi jedną z funkcjonujących w gruzińskim prawie form podziału zysku,

3)w chwili rozliczania przez Pana podatku od dochodów B. jako Pana zagranicznej jednostki kontrolowanej za dany rok podatkowy, Pana dochód tytułem wypłaty zysku przekazanego na jego rzecz, będzie uwzględniony w Pana podstawie opodatkowania jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych (w rozumieniu art. 24 ust. 5 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) i opodatkowany zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych (na podstawie art 30a ust. 1 Ustawyo podatku dochodowym od osób fizycznych) w Pana ocenie, ustalając zgodnie z treścią art. 30f ust. 5 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podstawę opodatkowania podatkiem od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej (tj. Spółki gruzińskiej) za dany rok podatkowy, można odliczyć od niej wartość zysku wypłaconego na Pana rzecz w danym roku podatkowym przez Spółkę gruzińską.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383), odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny Pana stanowiska.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnośnie powołanych przez Pana wyroków wojewódzkich sądów administracyjnych oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego – wskazać należy, że powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatnika, osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji organów podatkowych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach są one wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani, prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).