Interpretacja indywidualna z dnia 7 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT3.4011.316.2022.11.AD
Temat interpretacji
Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP Box).
Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
– stanowisko prawidłowe
Szanowny Panie:
1)ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 17 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 18 maja 2023 r., sygn., akt III SA/Wa 2281/22; i
2)stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym o osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
23 marca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 17 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania preferencyjnego opodatkowania kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – 28 kwietnia 2022 r. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której przedmiotem jest działalność związana z oprogramowaniem. Jest Pan objęty na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.
Od (...) 2016 r. świadczy Pan usługi programistyczne jako CloudOps Enginier, DevopsEnginier na podstawie umów o współpracę - niniejszy wniosek dotyczy stanu faktycznego - tzn. stanu już trwającego, który rozpoczął się 1 stycznia 2019 r. - czyli od dnia wejścia w życie przepisów o IP Box (od tej daty chce Pan stosować preferencyjną stawkę 5%). Przedmiotem tych umów jest wykonywanie określonych czynności informatycznych, w tym usprawnienie i tworzenie oprogramowania oraz przeniesienie praw własności intelektualnej.
Czas świadczenia usług strony określają w umowie. W tym okresie prowadzona jest przez Pana działalność badawczo-rozwojowa (w Pana rozumieniu).
Zapłata wynagrodzenia za wykonanie przedmiotu umowy następuje w związku z przyniesieniem na zamawiającego autorskich praw majątkowych do utworów (programów komputerowych), stworzonych przez Pana w czasie wykonywania umowy, wskutek prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (w Pana rozumieniu).
Zakres przedmiotowy usług informatycznych strony określają każdorazowo w umowie i obejmuje on m.in. (dla przykładu):
–dostarczanie działającego kodu źródłowego oprogramowania wolnego od wad w całości i/lub częściach, zgodnie z najwyższymi standardami,
–dostarczanie dokumentacji projektowej, wytwórczej i użytkowej oprogramowania,
–modyfikacje dostarczonego oprogramowania zgodnie z zaleceniami,
–budowanie i dostarczanie oprogramowania i/lub części produktów, źródła kodu i narzędzi,
–poprawianie jakości produktów, w tym: łatki istniejącego kodu, poprawki błędów, zdalne administrowanie serwerami, monitorowanie, konserwacja, reagowanie na incydenty,
–dostarczanie łatek do wcześniejszych wdrożeń, kompleksowe usługi doradcze i pomoc w aktualizacjach,
–dostarczanie usług przetwarzania danych, w tym wykonanie, a także zaprojektowanie i wdrożenie:
–czyszczenia danych, przetwarzania wstępnego, filtrowania, pytań, ustalania priorytetów, planowania, infrastruktury, przechowywania danych, przesyłania danych, sieci, routingu, w tym skutecznego zarządzania danymi, przechowywania i optymalizacji pamięci,
–dostarczanie usług monitorowania danych, obliczeń, aplikacji i statków,
–dostarczenie profesjonalnej dokumentacji, zleconych analiz i raportów.
W przyszłości możliwe jest rozszerzenie zakresu usług na inne usługi, w zależności od konkretnej umowy - przy czym charakter prac co do zasady nie ulegnie zmianie.
Świadczone przez Pana usługi obejmują projektowanie i wykonanie całych systemów bądź ich części za pomocą języków programowania, stosując języki: Go, Python, Bash, Terraform, Helm, JavaScript.
Usługi te wykonywane są bez nadzoru i kierowania ze strony zleceniodawcy, jedynie wskazany jest oczekiwany rezultat. Samodzielnie decyduje Pan o terminach i miejscu wykonywania czynności, zachowując jednak termin wynikający z zamówień składanych przez zleceniodawcę. Ponadto, samodzielnie dobiera Pan sobie narzędzia do wykonywania usług (sprzęt i oprogramowanie, takie jak system operacyjny, środowisko programistyczne). Odpowiedzialność wobec osób trzecich za świadczone usługi oraz wykonane prace ponosi Pan. Jako wykonujący te czynności ponosi Pan ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.
W ramach działalności gospodarczej opracowuje Pan nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Pana lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od istniejących rozwiązań. Należy również zaznaczyć, że praca Pana, o której mowa we wniosku o interpretację, nie obejmuje prac o charakterze rutynowym bądź okresowym.
Czynności wykonywane przez Pana stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze. W rezultacie, prowadzona przez Pana działalność spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w Pana rozumieniu).
Nie nabywa Pan wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty ani praw autorskich innych podmiotów.
Oprogramowanie wytwarzane, modyfikowane lub ulepszane przez Pana w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności gospodarczej (w Pana rozumieniu) jest rezultatem Pana własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o Prawie autorskim i prawach pokrewnych.
W ramach ulepszania/rozwinięcia oprogramowania dochodzi do tworzenia nowych kodów i algorytmów, a w rezultacie powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Przysługują więc Panu prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie zgodnie z art. 74 powołanej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
W związku z ulepszeniem/rozwinięciem ww. oprogramowania osiąga Pan dochód z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Pana z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
Wyodrębnia Pan wynagrodzenie związane stricte z przekazaniem praw autorskich do tworzonego oprogramowania.
Należy zaznaczyć, że umowa zawarta pomiędzy Panem a jednym z kontrahentów zawiera klauzulę o nazwie „works made for hire”. Klauzula „work made for hire” zawarta w umowie zakłada, że prawa własności intelektualnej stworzone w ramach prac zleconych umową przenoszone są w momencie ich wytworzenia na klienta i zgodnie z prawem amerykańskim stają się jego własnością (prawo amerykańskie). Mimo tego jednak, że przeniesienie praw następuje niejako automatycznie, to otrzymywane przez Pana należności są Pana zdaniem przychodem z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego.
We wszystkich zawartych umowach przenosi Pan na zamawiających wszelkie prawa własności intelektualnej, w tym majątkowe prawa autorskie do utworów, powstałe na jego rzecz w ramach wykonywania obowiązków wynikających z umów na wszelkich znanych w tej chwili polach eksploatacji, w szczególności do (dla przykładu):
I. oprogramowania komputerowego (w tym kodu źródłowego) i jego elementów chronionych na zasadach szczególnych dla programów komputerowych :
1)trwałe i czasowe zwielokrotnianie programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, w tym zwielokrotnianie w celu wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego;
2)tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym lub jego kodzie źródłowym w jakikolwiek inny sposób, w całości lub w części, w tym dekompilacji i edycji danych;
3)rozpowszechniania programu komputerowego w jakiejkolwiek formie, w tym najmu lub udzielenia licencji na program komputerowy, jego zmienione lub nowe wersje lub jego kopie;
4)publicznego odtwarzania w jakiejkolwiek formie, w tym przez Internet lub sieci komputerowe.
II. w przypadku, gdy utworami nie są programy komputerowe:
1) utrwalenia i zwielokrotnienia dowolną techniką, w dowolnej formie w dowolnej liczbie egzemplarzy, w tym w szczególności techniką fotograficzną, techniką drukarską, reprograficzną, zapisu magnetycznego, techniką cyfrową, na dowolnych nośnikach, niezależnie od standardu, systemu i formatu, a także rozpowszechnianie zwielokrotnionych egzemplarzy;
2) wprowadzania do obrotu, użyczenia lub najmu oryginału albo egzemplarzy zarówno w całości jak i dowolnie wybranych fragmentów, w tym łączenie fragmentów różnych dowolnie wybranych utworów w jedną całość, w tym wykorzystywanie we wszelkiego rodzaju prezentacjach, konferencjach prasowych, eventach wszelkiego typu, w mailingu;
3) wprowadzania do pamięci dowolnej liczby komputerów lub urządzeń posiadających pamięć elektroniczną (np. kart pamięci, pamięć RAM, FLASH) oraz urządzeń korzystających z tzw. pamięci wirtualnej lub udostępnianych zasobów pamięci (tzw. cloud computing);
4) w zakresie rozpowszechniania utworu w inny sposób, np. poprzez publiczne wykonywanie, wystawianie, wyświetlanie, odtwarzanie oraz nadawanie i reemitowanie, a także publiczne udostępnianie utworu w taki sposób, aby każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym, digitalizacja; wprowadzania i udostępniania w sieci Internet i innych sieciach komputerowych;
5) wprowadzenia do sieci telekomunikacyjnych i informatycznych oraz innych form przekazu danych (np. w formie SMS, MMS, EMS, IVR, WAP);
6) łączenia całości oraz fragmentów z innymi utworami, także takimi które nie powstały w wyniku działań przedsiębiorcy;
7) wykorzystania w innych utworach w postaci niestanowiącej opracowania lub przystosowania utworu do potrzeb nowego wykorzystania;
8) nadawania utworów za pomocą wizji lub fonii przewodowej, bezprzewodowej, za pośrednictwem satelity i innych form przekazu lub publicznego udostępniania utworu przez telewizję mobilną w dowolnej technologii;
9) swobodnego używania i korzystania z utworów oraz ich pojedynczych elementów w zakresie reklamy i promocji w szczególności spółki i podmiotów powiązanych ze spółką;
10) używanie całości lub fragmentów utworów na potrzeby oznaczania i identyfikowania swojej działalności lub działalności swoich klientów, łącznie ze zgłaszaniem Utworów lub ich opracowań do rejestracji jako znak towarowy.
Ponosi Pan także koszty pośrednio związane z wytworzeniem praw własności intelektualnych, np. sprzęt komputerowy, oprogramowanie, składki ZUS etc.
Poprzez wydatki na sprzęt komputerowy należy rozumieć wydatki, np. na: laptopy, myszki, drukarki, klawiatury itp. Wydatki te są związane ogólnie z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym działalnością badawczo-rozwojową (w Pana rozumieniu) prowadzoną przez Pana (ale dotyczą także innych obszarów działalności realizowanych przez Pana).
Przez wydatki na programy komputerowe należy rozumieć oprogramowanie niezbędne do wykonywania działalności - np. system operacyjny Windows, pakiet office, narzędzia programistyczne lub inne programy wykorzystywane w bieżącej pracy. Wydatki te są związane ogólnie z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym działalnością badawczo-rozwojową (w Pana rozumieniu) prowadzoną przez Pana (ale dotyczą także innych obszarów działalności realizowanych przez Pana).
Należy zauważyć, że podaje Pan określone kategorię wydatków (tj. wydatki na sprzęt komputerowy oraz programy komputerowe), nie zaś konkretne wydatki i wskazuje jak należy tego rodzaju kategorie wydatków rozumieć. Na ten moment nie jest Pan do końca w stanie przewidzieć, jakie wydatki jeszcze będzie ponosił. Związane jest to choćby z faktem, że mamy do czynienia z powszechnym postępem technicznym, a zatem w przyszłości mogą pojawiać się określonego rodzaju, nowoczesne sprzęty oraz programy komputerowe, usprawniające działalność Pana i przyczyniające się do zwiększenia wydajności działalności badawczo-rozwojowej. Wniosek o interpretację nie musi zawierać szczegółowo opisanych wszystkich, jednostkowych wydatków, może bowiem dotyczyć określonych kategorii (wówczas złożony wniosek dotyczy tych kategorii).
Przez „składki ZUS” należy rozumieć obowiązkowe składki, do których opłacania zobowiązany jest Pan na podstawie ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. Wydatki te są związane ogólnie z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym działalnością badawczo -rozwojową (w Pana rozumieniu) prowadzoną przez Pana (ale dotyczą także innych obszarów działalności realizowanych przez Pana). Zalicza Pan składki ZUS do kosztów uzyskania przychodów.
Ponosi Pan także koszty związane z korzystaniem z samochodu osobowego. Przez tę kategorię kosztów należy rozumieć wydatki niezbędne do wykorzystywania samochodu osobowego w prowadzonej działalności gospodarczej, w tym koszty leasingowe, eksploatacyjne, koszty paliwa. Wydatki te są związane ogólnie z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym działalnością badawczo-rozwojową (w Pana rozumieniu) prowadzoną przez Pana (ale dotyczą także innych obszarów działalności realizowanych przez Pana). Koszty te rozliczane są przez Pana zgodnie z proporcją wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Ponosi Pan również koszty abonamentu telefonicznego oraz Internetu. Wydatki te są związane ogólnie z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym działalnością badawczo-rozwojową (w Pana rozumieniu) prowadzoną przez Pana (ale dotyczą także innych obszarów działalności realizowanych przez Pana).
Wszystkie wymienione przez Pana poniesione wydatki/koszty są faktycznie poniesione przez Pana na prowadzoną przez Pana działalność badawczo-rozwojową (w Pana rozumieniu) związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.
Z perspektywy Pana działalności wydatki te są niezbędne do wykonywania działalności badawczo-rozwojowej (w Pana rozumieniu). W szczególności, nie jest Pan w stanie świadczyć usług programistycznych, jeżeli nie posiada sprzętu komputerowego bez odpowiedniego oprogramowania komputerowego. Jest to Pana podstawowe narzędzie pracy. Z kolei składki ZUS są kosztem stałym prowadzonej działalności. Jest Pan zobowiązany do ponoszenia kosztów składek ZUS, bez względu na cel i rezultat prowadzonej działalności. Ponadto należy zaznaczyć, że żadne z wydatków nie stanowią środka trwałego w Pana działalności gospodarczej.
Należy jednak ponownie podkreślić, że koszty wymienione we wniosku dotyczą (są wykorzystywane) także innych obszarów działalności, które nie dotyczącą działalności badawczo-rozwojowej (w Pana rozumieniu).
Wskazany we wniosku katalog kosztów pośrednich nie jest katalogiem wyczerpującym. Podobnie jak każdy przedsiębiorca, nie jest Pan w stanie przewidzieć wszystkich wydatków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wniosek o interpretację, co należy jeszcze raz podkreślić, nie musi zawierać szczegółowo opisanych wszystkich, jednostkowych wydatków, może bowiem dotyczyć określonych kategorii (wówczas złożony wniosek dotyczy tych kategorii). Kategorie te zostały wskazane wprost we wniosku oraz:
a) wydatki te są faktycznie ponoszone na prowadzoną przez Pana działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej;
b) wydatki te mają pośredni związek z uzyskiwaniem przez Pana dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej;
c) bezpośrednim powiązaniu poszczególnych wydatków z prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej świadczy fakt, że wydatki te są ponoszone w działalności prowadzonej przez samego podatnika, w ramach własnej działalności gospodarczej;
d) wydatki te są funkcjonalnie związane z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (jak i z innymi przychodami).
Pragnie Pan zauważyć, że przepisy nie zawierają definicji i wymogu funkcjonalnego związku danego wydatków z przychodami, a zatem zgodnie z rozumieniem Pana wydatki stanowiące dla Pana koszt uzyskania przychodów są funkcjonalnie związane z Pana przychodami. Jeżeli wskazuje Pan, że dany wydatek jest pośrednio związany z wytworzeniem praw własności intelektualnych, to oznacza, że wydatek jest funkcjonalnie związany także z wytworzeniem takich praw).
Prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję od 1 stycznia 2019 r., czyli od dnia wejścia w życie przepisów o IP Box (niemniej jednak prowadził Pan działalność związaną z wytwarzaniem oprogramowania wcześniej), na podstawie której rozlicza dochód uzyskany z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
Ewidencja ta jest prowadzona na bieżąco, w sposób zapewniający wyodrębnienie każdego poszczególnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu, a bardziej precyzyjnie prowadzi Pan odrębną, ewidencję, w której uwzględnia informacje o:
1)zbywanym/zbywanych w danym okresie prawie/prawach własności intelektualnej, tj. określonym oprogramowaniu (szczegółowy opis stworzonego oprogramowania);
2)przychodach uzyskanych ze zbycia oprogramowania w danym okresie wyodrębnionych w odniesieniu do każdego ze zbywanych praw własności intelektualnej, tj.
a)wynagrodzeniu za przeniesienie autorskich praw majątkowych do oprogramowania (wynoszące w praktyce iloczyn faktycznego czasu poświęconego na realizację usług związanych z oprogramowaniem oraz stawki godzinowej);
b)kosztach faktycznie poniesionych w danym okresie przez Pana na prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalność związaną z wytworzeniem oprogramowania;
3)dochodzie ze zbycia oprogramowania, w szczególności dochodzie przypadającym na zbycie każdego ze zbywanych praw własności intelektualnej, obliczonym jako różnica pomiędzy przychodami i kosztami opisanymi powyżej.
Uzupełnienie wniosku
W uzupełnieniu wniosku Podaje Pan, że:
– Zakres wniosku odnosi się do stanu faktycznego, tzn. stanu już trwającego, który rozpoczął się od 1 stycznia 2019 r. - czyli od dnia wejścia w życie przepisów o IP Box.
– Intencją Pana jest uzyskanie odpowiedzi na pytania w kształcie jaki został wskazany we wniosku.
– W ramach prowadzonej działalności:
– nie prowadzi badań naukowych, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
– prowadzi prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Prowadzi prace rozwojowe od 10 czerwca 2016 r. (jednak z IP Box - dla przypomnienia - może korzystać od 1 stycznia 2019 r.). Dotyczą one tworzenia nowych programów komputerowych bądź ich ulepszania. Prace rozwojowe kończą się pozytywnie, ich wynikiem, a zarazem formą, jest program komputerowy (zapisany za pomocą kodów źródłowych i algorytmów). Ponadto wyniki prac przynoszą Panu dochód z tytułu zbycia majątkowych praw autorskich na rzecz kontrahenta. Prace rozwojowe polegające na tworzeniu programu komputerowego, zostały opracowane w kodzie źródłowym, którego własność została odpłatnie przeniesiona na inny podmiot. Tworzy Pan i ulepsza nowe produkty, będące programem komputerowym Pana własnego autorstwa. Kody źródłowe, przekształcone w program komputerowy, będące wynikiem prac rozwojowych Pana przenosi Pan odpłatnie na swojego kontrahenta. Dodatkowo w przypadku działalności w zakresie IP Box nie są to czynności obejmujące wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian.
– Działalność, którą Pan prowadził/prowadzi, jest działalnością twórczą podejmowaną w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia) w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
– W ramach działalności nie prowadził Pan/nie prowadzi Pan prac o innym charakterze niż badania naukowe lub prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 2 i 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Choć nie wie Pan co przyniesie przyszłość.
– Świadczy Pan usługi programistyczne opisane we wniosku oraz w jego uzupełnieniu na rzecz podmiotów, które albo prowadzą działalność typu software house albo na rzecz podmiotów, które rozwijają swoje własne produkty i usługi w sposób innowacyjny i wymagający wiedzy oraz umiejętności programistycznych.
– W okresie, którego dotyczy wniosek wszystkie wskazane we wniosku oraz w jego uzupełnieniu efekty Pana prac, tj. oprogramowanie, części oprogramowania (modyfikacje, ulepszenia, kody źródłowe, systemy, elementy) są chronione na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
–Pana zdaniem efekty Pana pracy, o których mowa we wniosku oraz w jego uzupełnieniu zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.:
–zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem,
–zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;
–nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;
–są „twórczą” realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez zleceniodawcę.
– W każdym przypadku efekty Pana pracy, o których mowa we wniosku oraz w jego uzupełnieniu powstają w związku z samodzielnym podejmowaniem przez Pana prac rozwojowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
– Sposób „przeniesienia” przez Pana każdego z majątkowych praw autorskich do oprogramowania, części oprogramowania następował/następuje i będzie następować zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ustawy o Prawie autorskim i prawach pokrewnych.
–Na mocy umowy z kontrahentem uzyskuje Pan wynagrodzenie za przenoszenie majątkowych praw autorskich do utworów jakie wytwarza.
–Wyodrębnia Pan wynagrodzenie, które związane jest z przeniesieniem praw autorskich do oprogramowania. Wynagrodzenie Pana składa się z wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworzonego/ulepszonego oprogramowania oraz wynagrodzenia za pozostałe prace, zgodnie z umową. Przykładowy zakres innych usług Pana opisany jest we wniosku o interpretację.
– Oczekuje odpowiedzi na pytanie nr 2, czy taki sposób postępowania jest właściwy.
– W odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów wyodrębnia Pan koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.
– Oblicza Pan tzw. wskaźnik Nexus w sposób określony w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
–Pierwszy dochód, do którego zamierza zastosować preferencyjną 5% stawkę podatku osiągną Pan w styczniu 2019 r.
–Wniosek dotyczy stanu faktycznego.
Pytania
1)Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym Wnioskodawca może stosować stawkę 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do oprogramowania wytworzonego przez Wnioskodawcę?
2)W jaki sposób, na gruncie art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy przypisać koszty pośrednio związane z wytworzeniem kwalifikowanych praw własności intelektualnych do przychodu z tytułu sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnych?
3)Czy w przypadku właściwego przypisania kosztów pośrednio związanych z wytworzeniem kwalifikowanych praw własności intelektualnych do przychodu z tytułu sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnych, zgodnie z pytaniem 2, podatnik jest uprawniony do uwzględnienia tych kosztów, zgodnie z lit. a wskaźnika Nexus , o którym mowa w art. 30ca ust 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Pana stanowisko w sprawie
Pana zdaniem:
- w zakresie pytania pierwszego – spełnia Pan wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dalej: KPWI) wynosi 5% podstawy opodatkowania.
Z kolei zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest między innymi autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.
Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Z kolei badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe winny być, zgodnie z art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W myśl tych przepisów badania naukowe są działalnością obejmującą:
badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowe; wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
Z kolei ww. ustawa wskazuje, że prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
Pana zdaniem, prace prowadzone polegające na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po Pana stronie. Oprogramowanie tworzone przez Pana w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej stanowi więc oryginalny wytwór Pana twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego.
Jednocześnie, prace wykonywane przez Pana obejmują wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie sprzętu, narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Dodatkowo, prace nad oprogramowaniem mają systematyczny charakter, ponieważ nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości.
Przenosi Pan na zleceniodawców całość majątkowych praw autorskich do wytwarzanego przez siebie oprogramowania i otrzymuje wynagrodzenie z tego tytułu, a zatem - w Pana ocenie - osiąga dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, więc dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zasada ta dotyczy także, Pana zdaniem, umowy z kontrahentem, w którym zawarto klauzulę „work made for hire”.
Mając powyższe na uwadze, Pana zdaniem, spełnia Pan wszystkie kryteria określone w art. 5a pkt 38-40 w zw. z art. 30ca ust. 1, ust. 2 pkt 8 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym może stosować stawkę 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Pana.
- w zakresie pytania drugiego - w przypadku kosztów pośrednio związanych z wytworzeniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej, należy przypisać je do przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnych w proporcji, w jakiej przychód ze sprzedaży kwalifikowanych własności intelektualnych pozostaje w stosunku do przychodów ogółem.
Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:
1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
Natomiast zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.
W świetle wyżej przytoczonych przepisów dla ustalenia dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (tak jak dla ogólnej działalności gospodarczej) należy uwzględnić zarówno koszty pośrednie, jak i bezpośrednio związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.
Biorąc pod uwagę powyższe konieczne jest odpowiednie przypisanie kosztów do przychodów związanych ze sprzedażą kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz innych przychodów. Istnieją także wydatki, których przypisanie wprost do danego rodzaju przychodu nie jest możliwe (tzn. koszty pośrednie) - np. składki ZUS, sprzęt komputerowy, itp.
Pana zdaniem, w tej sytuacji zasadnym jest posłużenie się proporcją przychodu. Innymi słowy, w takim stopniu, w jakim przychód ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej pozostaje w przychodzie ogółem, w takiej wysokości dany wydatek - koszt pośredni (którego przypisanie wprost do danego rodzaju przychodu nie jest możliwe) będzie stanowił koszt podlegający odliczeniu od przychodu ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
Powyższy sposób przypisywania kosztów pośrednich wynika w sposób pośredni z art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie z którym jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.
Mimo, że przywołany przepis odnosi się przychodów, z których dochód podlega opodatkowaniu oraz przychodów z innych źródeł, nic nie stoi na przeszkodzie, aby posiłkować się z nim przy obliczaniu stosunku kosztów dotyczących przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz pozostałych przychodów.
Powyższe potwierdza akapit 136 Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box:
Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP .
Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 stycznia 2020 r., 0112-KDIL2-2.4011.32.2019.2.MM.
- w zakresie pytania trzeciego - koszty pośrednio związane z wytworzeniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej, przypisane we właściwej proporcji, podlegają uwzględnieniu zgodnie z lit. a wskaźnika Nexus , o którym mowa w art. 30ca ust 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:
(a + b) x 1,3
a + b + c + d
w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktyczni e poniesione przez podatnika na:
a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
Przepis ten nie odwołuje się do kosztów bezpośrednich i pośrednich w rozumieniu art. 22 ust. 5-5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Celem tego przepisu jest jedynie rozróżnienie kosztów wynikających z własnej działalności badawczo-rozwojowej podatnika oraz działalności podmiotów trzecich.
Zwrot „prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową”, wskazany w wyjaśnieniu do lit. a wskaźnika Nexus odnosi się do działalności prowadzonej przez samego podatnika, w ramach własnej działalności gospodarczej, nie zaś do poszczególnych kategorii kosztów, tj. kosztów pośrednio i bezpośrednio związanych z przychodem.
W konsekwencji w przypadku właściwego zaalokowania przez Pana kosztów pośrednio związanych z wytworzeniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej, jest Pan uprawniony do uwzględnienia tych kosztów w lit. a wskaźnika Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Stanowisko to potwierdziło Ministerstwo Finansów w odpowiedzi na pytanie DGPhttps://serwisy.gazetaprawna.pl/pit/artykuly/1474051,ulga-ip-box-wskaznik-nexus-zus.html).
Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia
W wyniku analizy uzupełnienia wniosek z 17 marca 2022 r. pozostawiony został bez rozpatrzenia. Postanowienie doręczono Panu 26 maja 2022 r.
W odpowiedzi na zażalenie, które wpłynęło 2 czerwca 2022 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał 3 sierpnia 2022 r. postanowienie o utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia.
Skarga na postanowienie o utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia
Na to postanowienie wniósł Pan skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła 12 września 2022 r.
Wniósł Pan o uchylenie zaskarżonego postanowienia, które zostało wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.
Postępowanie przed sądami administracyjnymi
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżone postanowienie o utrzymaniu w mocy postanowienia I instancji – wyrokiem z 18 maja 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2281/22.
Prawomocny wyrok WSA otrzymałem 15 września 2023 r.
Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku z 18 maja 2023 r., sygn. akt III SA/Wa 2281/22
Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):
Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.
Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
–uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyroku;
–ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm. – publikator na dzień złożenia wniosku.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.
W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:
a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:
Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.
Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:
Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy:
Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:
a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478),
b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:
Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:
Badania naukowe są działalnością obejmującą:
1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:
Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
Z opisu sprawy wynika, że od 10 czerwca 2016 r. prowadzi Pan prace rozwojowe. Dotyczą one tworzenia nowych programów komputerowych bądź ich ulepszania. Prace rozwojowe kończą się pozytywnie, ich wynikiem, a zarazem formą, jest program komputerowy (zapisany za pomocą kodów źródłowych i algorytmów). Tworzy Pan i ulepsza nowe produkty, będące programem komputerowym Pana własnego autorstwa. Zlecenia programistyczne realizowane przez Pana w ramach prowadzonej działalności wykonywane są bez nadzoru i kierowania ze strony zleceniodawcy, jedynie wskazany jest oczekiwany rezultat. Samodzielnie decyduje Pan o terminach i miejscu wykonywania czynności, zachowując jednak termin wynikający z zamówień składanych przez zleceniodawcę. Ponadto, samodzielnie dobiera Pan sobie narzędzia do wykonywania usług (sprzęt i oprogramowanie, takie jak system operacyjny, środowisko programistyczne). Odpowiedzialność wobec osób trzecich za świadczone usługi oraz wykonane prace ponosi Pan. Jako wykonujący te czynności ponosi Pan ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. Działalność, którą Pan prowadził/prowadzi, jest działalnością twórczą podejmowaną w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia) w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki ,technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac.
Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.
W opisie sprawy wskazał Pan, że efekty Pana prac, o których mowa we wniosku oraz w jego uzupełnieniu zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej; nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny oraz są „twórczą” realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez zleceniodawcę.
Zatem, prowadzona przez Panią działalność w zakresie tworzenia wymienionych oprogramowań (programów komputerowych) ma twórczy charakter.
Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań: planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.
Tworzenie przez Pana programów komputerowych ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności gospodarczej, w ramach której prowadzi Pan prace w sposób systematyczny, zaplanowany i metodyczny w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. W ramach działalności gospodarczej opracowuje Pan nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Pana lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od istniejących rozwiązań. Należy również zaznaczyć, że praca Pana, o której mowa we wniosku o interpretację, nie obejmuje prac o charakterze rutynowym bądź okresowym.
Mając na uwadze powyższe, kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej w odniesieniu do wskazanych przez Pana oprogramowań (programów komputerowych) jest spełnione.
Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. m.in. wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Jak Pan wskazał efekty Pana prac, o których mowa we wniosku oraz w jego uzupełnieniu nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny, są „twórczą” realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez zleceniodawcę.
Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.
Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.
W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy należy stwierdzić, że działalność Pana polegająca na tworzeniu programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.
Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.
W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:
Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:
1)patent,
2)prawo ochronne na wzór użytkowy,
3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),
8)autorskie prawo do programu komputerowego
- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.
Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy:
Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.
W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.
Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.
Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:
(a + b) x 1,3
a + b + c + d
w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:
a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:
Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.
Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:
W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.
Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:
Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:
1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
W myśl art. 30ca ust. 8 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:
Do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 23o stosuje się odpowiednio.
Jak stanowi art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:
Do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepisy art. 23o i art. 23p stosuje się odpowiednio.
Na mocy art. 30ca ust. 11 ww. ustawy:
Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).
Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.
Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.
Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:
1)wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2)prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3)wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.
Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:
Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.
Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:
W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.
Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź stawki liniowej. Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.
Z treści wniosku wynika, że:
– tworzy Pan wymienione w opisie oprogramowania komputerowe w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,
– wszystkie wytworzone przez Pana programy komputerowe jak Pan podał stanowią utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlegają ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy,
– sposób „przeniesienia” przez Pana każdego z majątkowych praw autorskich do oprogramowania, części oprogramowania jak Pan podał następował/następuje i będzie następować zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ustawy o Prawie autorskim i prawach pokrewnych.
–we wszystkich zawartych umowach jak Pan podał przenosi Pan na zamawiających wszelkie prawa własności intelektualnej, w tym majątkowe prawa autorskie do utworów, powstałe na jego rzecz w ramach wykonywania obowiązków wynikających z umów w zamian za stosowne wynagrodzenie,
– prowadzi Pan na bieżąco od 1 stycznia 2019 r. odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w której wyodrębnia m.in. wynagrodzenie związane stricte z przekazaniem praw autorskich do tworzonego oprogramowania.
Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, uznać należy, że skoro - jak Pan podał we wszystkich zawartych umowach przenosi Pan na zamawiających wszelkie prawa własności intelektualnej (majątkowe prawa autorskie do utworów) oraz na mocy umowy z kontrahentem uzyskuje Pan wynagrodzenie za przenoszenie majątkowych praw autorskich do utworów jakie wytwarza - ma Pan prawo zastosować stawkę 5% do dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiąganego od 1 stycznia 2019 r., tj. od momentu rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, przysługuje Panu prawo do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów uzyskiwanych od 1 stycznia 2019 r., a także przysługiwać będzie Panu prawo do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów uzyskanych w kolejnych latach, jeżeli nie zmieni się stan faktyczny lub nie ulegną zmianie przepisy prawa podatkowego w tym zakresie.
Wątpliwość Pana budzi również kwestia:
–sposobu przypisania wskazanych we wniosku kosztów do przychodu z tytułu sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, oraz
–uznania wskazanych kosztów za koszty do obliczenia wskaźnika nexus.
Jak wskazuje Pan, w ramach prowadzonej działalności ponosi Pan m.in. następujące koszty:
– wydatki na sprzęt komputerowy,
– wydatki na oprogramowanie,
– składki ZUS,
– koszty związane z korzystaniem z samochodu osobowego,
– koszty abonamentu telefonicznego oraz Internetu.
Wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustali Pan jako iloczyn:
–dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% zobowiązany jest Pan do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:
–dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz
–wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.
Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadywżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami i ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.
Potwierdza to art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów
Zgodnie z ww. przepisem należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.
Koszty te, muszą być poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, powinien spełniać warunki:
–pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
–nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art.23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
–być właściwie udokumentowany.
Kosztami uzyskania przychodów będą wskazane we wniosku koszty poniesione w związku z prowadzoną przez Pana działalnością, czyli: wydatki na sprzęt komputerowy, wydatki na oprogramowanie komputerowe, składki ZUS, koszty związane z korzystaniem z samochodu osobowego oraz koszty abonamentu telefonicznego i Internetu.
Objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.
W myśl art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.
Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.
W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu, który poniósł Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, może Pan przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według ustalonej proporcji jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do Pana przychodów ogółem z prowadzonej działalności w danym okresie.
Ponoszone przez Pana:
–wydatki na sprzęt komputerowy,
–wydatki na oprogramowanie komputerowe,
–składki ZUS,
–koszty związane z korzystaniem z samochodu osobowego,
–koszty abonamentu telefonicznego oraz Internetu
- które ponosi Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w celu osiągnięcia przychodów lub zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy zachowaniu właściwej proporcji, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Kolejnym krokiem jest wyliczenie wskaźnika nexus.
Istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:
–wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
–kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
–dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.
Wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.
Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.
Wskaźnik nexus „(…) służy do określenia tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej”, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat.
Mając na uwadze treść wniosku należy uznać, że może Pan wymienione we wniosku wydatki,tj.:
–wydatki na sprzęt komputerowy,
–wydatki na oprogramowanie komputerowe,
–składki ZUS,
–koszty związane z korzystaniem z samochodu osobowego,
–koszty abonamentu telefonicznego i Internetu
– ująć w lit. a wskaźnika nexus – przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji – jako koszty bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, związaną z tworzeniem praw własności intelektualnej.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Należy dodać, że mimo uznania przez organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy, „proporcję” zaproponowaną przez Pana, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy – Ordynacja podatkowa.
Jednocześnie należy zaznaczyć, że powyższa interpretacja dotyczy tylko problematyki będącej ściśle przedmiotem pytań w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych postawionych przez Pana we wniosku. Treść pytań wyznacza bowiem granice tematyczne wydawanej interpretacji.
W odniesieniu natomiast do powołanej przez Pana interpretacji indywidualnej należy stwierdzić, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).