Opodatkowanie przychodów uzyskanych z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Niemiec.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie pytań nr 1 i nr 2 jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 października 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 10 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Niemiec (pytanie nr 1 i nr 2).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

… (dalej: „Wnioskodawca” lub „Podatnik”) jest polskim rezydentem podatkowym. Od … r. Wnioskodawca prowadzi w Polsce działalność gospodarczą w branży budowlano‑instalacyjnej (PKD …). Głównym przedmiotem działalności gospodarczej jest świadczenie usług montażu systemów wentylacyjnych na obiektach masowych.

Od … stycznia 2021 r. Wnioskodawca rozpoczął wykonywanie ww. usług budowlano‑instalacyjnych na terytorium Niemiec. Usługi wykonywane są nieprzerwanie od tej daty do … marca 2023 r. na rzecz jednego kontrahenta, na jednym placu budowy, tj. … (usługi są stałym zleceniem wykonywanym w sposób ciągły w tym samym miejscu i na tej samej budowie). W okresie … kwietnia 2023 r. - nadal prace wykonywane są sporadycznie (4‑5 dni w miesiącu … pracowników) na wezwanie Zleceniodawcy w celu usunięcia usterek na obiekcie.

Wnioskodawca całość swoich dochodów uzyskiwanych zarówno w Polsce, jak i w Niemczech w latach 2021-2023 opodatkowywał na zasadzie nieograniczonego obowiązku podatkowego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, tzn. całość swojego dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej zarówno w Polsce, jak i w Niemczech opodatkował w Polsce składając zeznanie PIT-36L wraz z odpowiednimi załącznikami. W tych latach Wnioskodawca był opodatkowany na zasadach podatku liniowego.

W związku z pracami budowlano-instalacyjnymi prowadzonymi na terytorium Niemiec Wnioskodawca ponosił następujące koszty podatkowe:

1)wydatki …;

2)wydatki …;

3)wydatki …;

4)wydatki …;

5)wydatki …;

6)wydatki …;

7)wydatki ….

Usługi wykonywane są na materiałach powierzonych przez zamawiającego.

Ponadto Wnioskodawca ponosi wydatki w Polsce na:

·…,

·…,

·…,

·…,

·…,

·….

Procentowy udział przychodu osiągniętego z usług budowlanych świadczonych na terytorium Niemiec w ogólnym przychodzie wynosił odpowiednio:

·w roku 2021 –…%,

·w roku 2022 – …%,

·w roku 2023 – …% na koniec okresu rozliczeniowego 08/2023.

Wnioskodawca został poinformowany przez niemiecką administrację podatkową, iż z uwagi na przekroczenie okresu 12 miesięcy prac na terytorium Niemiec powstał tam zakład podatkowy, a tym samym dochód osiągnięty na terytorium Niemiec przez zakład powinien podlegać opodatkowaniu w tym państwie. Jednocześnie ten sam dochód powinien być wyłączony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej: „podatek PIT”) w Polsce.

Zyski zakładu podlegające opodatkowaniu na terytorium Niemiec i jednocześnie wyłączeniu z opodatkowania w Polsce Wnioskodawca zamierza ustalić w następujący sposób:

1)Ustalić bazę kosztową dla usług budowlano-instalacyjnych świadczonych w Niemczech przez zakład. Wnioskodawca do bazy tej zliczy wszystkie koszty ponoszone do tej pory przez przedsiębiorstwo w związku z kontraktem budowlanym realizowanym w Niemczech (wydatki wymienione powyżej w punktach od 1 do 7).

2)Tak ustalona baza kosztów zostanie powiększona o narzut zysku. Wnioskodawca zamierza w tym celu wykorzystać procentowy narzut zysku, jaki stosował do podmiotu niepowiązanego z Niemiec przed powstaniem zakładu podatkowego.

W tym celu wyliczy go według następującego wzoru:

Narzut zysku = [(Cena sprzedaży - Baza kosztowa) / Baza kosztowa] x 100%

3)Tak ustalona cena transferowa będzie stanowiła dla Wnioskodawcy dochód zakładu podatkowego, który będzie podlegał opodatkowaniu w Niemczech i jednocześnie będzie wyłączony (przy zastosowaniu właściwej metody unikania podwójnego opodatkowania) z opodatkowania w Polsce.

W związku z tym Wnioskodawca chce potwierdzić, czy w ocenie polskich organów podatkowych w związku z pracami budowlano-instalacyjnymi na terytorium Niemiec powstał zakład podatkowy, którego dochód powinien zostać opodatkowany w Niemczech. Ponadto Wnioskodawcą chce ustalić czy zastosowana przez Niego metoda wyliczenia dochodu zakładu, z punktu widzenia polskich organów podatkowych jest właściwa.

Pytania

1.Czy prace budowlano-instalacyjne, które Wnioskodawca wykonuje na terenie Niemiec stanowią zakład podatkowy w rozumieniu polsko-niemieckiej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania?

2.W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, czy dochody z tytułu świadczenia usług budowlano-instalacyjnych na terytorium Niemiec podlegają opodatkowaniu w tym kraju i jednocześnie są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym w Polsce?

3.Według jakiej metody Wnioskodawca może ustalić dochody zakładu podlegające opodatkowaniu na terytorium Niemiec i jednocześnie zwolnione z opodatkowania w Polsce?

4.Czy opisana we wniosku metoda, którą chce zastosować Wnioskodawca w celu ustalenia dochodu zakładu wyłączonego z opodatkowania w Polsce jest prawidłowa?

Przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest odpowiedź na Pana pytania nr 1 i nr 2. Natomiast w zakresie pytań nr 3 i nr 4 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pana stanowisko w sprawie

Ad 1

W ocenie Wnioskodawcy, prace budowlano-instalacyjne, które wykonuje na terenie Niemiec stanowią zakład podatkowy w rozumieniu polsko-niemieckiej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Pojęcie zakładu podatkowego zostało zdefiniowane w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.; dalej: „ustawa o PIT”).

Zgodnie z art. 5a pkt 22 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o zagranicznym zakładzie ‑ oznacza to:

a)stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający miejsce zamieszkania na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

b)plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający miejsce zamieszkania na terytorium innego państwa,

c)osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

– chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli Polska z krajem, w którym położony jest zakład podpisała umowę w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, to w definiowaniu pojęcia zakładu podatkowego pierwszeństwo przed ustawą o PIT ma umowa. Ponieważ Wnioskodawca prowadzi prace budowlano-instalacyjne na terytorium Niemiec właściwą umową będzie umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego podatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisana w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (dalej: „UPO:).

Stosownie do art. 5 ust. 1 UPO, w rozumieniu niniejszej umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Zgodnie zaś z art. 5 ust. 2 UPO, określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

·miejsce zarządu,

·filię,

·biuro,

·fabrykę,

·warsztat i

·kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Artykuł 5 ust. 3 umowy UPO stanowi natomiast, że plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy.

W związku z powyższym, skoro prace instalacyjne trwają na terytorium Niemiec ponad 12 miesięcy uznać należy, że powstał tam zakład podatkowy. Wnioskodawca zakłada też, że powstaje zakład podatkowy z datą wsteczną, tzn. od dnia rozpoczęcia robót budowlano-instalacyjnych.

Ad 2

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, dochody z tytułu świadczenia usług budowlano-instalacyjnych na terytorium Niemiec podlegają opodatkowaniu w tym kraju i jednocześnie są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym w Polsce.

Stosownie do art. 3 ust. 1 i 1a ustawy o PIT:

1)Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

1a)Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1)posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2)przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Wnioskodawca będąc polskim rezydentem podatkowym posiada na terytorium RP nieograniczony obowiązek podatkowy - w skrócie oznacza to, że zobowiązany jest do opodatkowania całości swoich dochodów uzyskanych zarówno w Polsce, jak i za granicą. Należy jednak zwrócić uwagę, że na podstawie art. 4a ustawy o PIT zasadę tę, stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Oznacza to, że umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania ma pierwszeństwo zastosowania przed przepisami ustawy o PIT oraz może zawierać odrębne przepisy przyznające pierwszeństwo opodatkowania danego źródła dochodu w państwie rezydencji lub w państwie źródła.

Zgodnie z art. 7 ust. 1-3 UPO:

1)Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa (w tym przypadku Polski) podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie (Niemczech) poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

2)Jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład, to, z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3 niniejszego artykułu, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

3)Przy ustalaniu zysków zakładu dopuszcza się odliczanie nakładów ponoszonych dla tego zakładu włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi niezależnie od tego, czy powstały w tym Państwie.

Z przepisów tych wynika, że UPO pierwszeństwo w opodatkowaniu zysków zakładu podatkowego przyznaje państwu źródła, tzn. jeżeli polski podatnik prowadzi zakład podatkowy na terytorium Niemiec to zyski niemieckiego zakładu musi opodatkować w Niemczech. Umowa UPO nie precyzuje natomiast w jaki sposób i w jakim zakresie zyski te podlegają opodatkowaniu w państwie rezydencji podatkowej. O tym decydują przepisy UPO w zakresie zastosowania właściwej metody unikania podwójnego opodatkowania. Oznacza to, że Wnioskodawca zyski zakładu (na zasadzie ograniczonego obowiązku podatkowego) powinien opodatkować w Niemczech a jednocześnie w Polsce zobowiązany jest do opodatkowania całego swojego dochodu (na zasadzie nieograniczonego obowiązku podatkowego), ale z uwzględnieniem zapisów umowy UPO, która przewiduje w takim przypadku odpowiednią metodę unikania podwójnego opodatkowania.

Stosownie do art. 24 ust. 2 umowy UPO, w przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej, podwójnego opodatkowania unikać się będzie w następujący sposób:

a)Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Republice Federalnej Niemiec, wówczas Rzeczpospolita Polska zwolni z uwzględnieniem postanowień litery b) taki dochód lub majątek od opodatkowania. Rzeczpospolita Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania nie podlegał takiemu zwolnieniu.

b)Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga części dochodu, które zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11 i 12 mogą być opodatkowane w Republice Federalnej Niemiec, wówczas Rzeczpospolita Polska zezwoli na odliczenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu w Republice Federalnej Niemiec. Jednakże takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, jaka została obliczona przed dokonaniem odliczenia i który odpowiada tej części dochodu, która została osiągnięta w Republice Federalnej Niemiec.

Z przepisów tych wynika zatem, że właściwą metoda unikania podwójnego opodatkowania w przypadku dochodów z działalności gospodarczej będzie metoda wyłączenia z progresją, tzn. dochód uzyskiwany za pośrednictwem zakładu zagranicznego w Niemczech będzie zwolniony z opodatkowania w Polsce. W przypadku podatników opodatkowanych skalą podatkową dochody zagraniczne uwzględnia się w ustaleniu stopy procentowej, według której oblicza się podatek od polskich dochodów. W przypadku podatników opodatkowanych liniowo dochody te nie wpływają na opodatkowanie w Polsce i nie wskazuje się ich w zeznaniu rocznym. Wynika to bezpośrednio z art. 27 ust. 8 i 9 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 27 ust. 8 ustawy o PIT, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1)do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;

2)ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;

3)ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W myśl art. 27 ust. 9 ustawy o PIT, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarta umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, dochody niemieckiego zakładu będą zwolnione z opodatkowania w Polsce.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie pytań nr 1 i nr 2 jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz
• zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji w zakresie pytań nr 1 i nr 2 jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.