Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (opodatkowanie IP-BOX).

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 czerwca 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 sierpnia 2023 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (Podatnik) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm.) dalej: „ustawa o PIT”. Wnioskodawca od (...) 2021 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Dochody z ww. działalności gospodarczej Podatnika za 2021 r. i 2022 r. opodatkowane były zgodnie z zasadami skali podatkowej, o których mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o PIT.

Wnioskodawca nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej przez zakład w rozumieniu art. 5a pkt 22 ustawy o PIT.

Wnioskodawca nie posiadał i nie posiada za granicą żadnej stałej placówki, ani wyznaczonej osoby działającej w jego imieniu i na jego rzecz za granicą. Podatnik nie świadczył i nie świadczy usług poza granicami Polski.

Ponadto Wnioskodawca był i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.).

Głównym przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej, który został wskazany w Centralnej ewidencji i informacji o działalności gospodarczej (dalej CEIDG) jest działalność związana z oprogramowaniem (62.01.Z).

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczył i świadczy obecnie usługi na rzecz jednego podmiotu (dalej: Kontrahent). Odbiorca usług to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która posiada siedzibę na terytorium Polski. Podstawą prawną współpracy Wnioskodawcy z Kontrahentem jest pisemna umowa o świadczenie usług.

W dalszej części wniosku efekty prac Wnioskodawcy będą nazywane zamiennie „oprogramowaniem”, „programem komputerowym”, „botem”, „aplikacją”. Natomiast pod pojęciem, „kod”, „kod źródłowy”, „kod programu komputerowego” Wnioskodawca definiuje materiał, z którego wspomniane oprogramowanie, program komputerowy, bot, aplikacja zostają stworzone.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczył i świadczy usługi w zakresie tworzenia nowych lub ulepszonych produktów, technologii i rozwiązań, które po zakończeniu prac będą mogły zostać wykorzystane w ramach działalności innych podmiotów. Obszar prowadzonych prac koncentruje się na działalności związanej przede wszystkim z tworzeniem nowych bądź ulepszonych rozwiązań w zakresie oprogramowania komputerowego tzw. botów. Wspomagają one lub wyręczają człowieka w pewnych zadaniach wykonywanych na komputerze.

Botem możemy nazwać program komputerowy, którego zadaniem jest wykonywanie zautomatyzowanych czynności, do których został zaprojektowany. Zadania te obejmują odtwarzanie ludzkich akcji klasycznie na interfejsie użytkownika dowolnego programu lub strony internetowej. Interakcja z tymi programami może się odbywać bezpośrednio na kodzie źródłowym programu lub specjalnie do tego stworzonym API (interfejs programowania aplikacji – zestaw reguł umożliwiających przesyłanie danych między aplikacjami). Bota można integrować z zewnętrznymi skryptami napisanymi w dowolnym języku programowania takim jak Java, Python czy C#. Bot składa się z listy instrukcji, algorytmów i skryptów jakie wykonywane są w odpowiednich momentach działania programu. Przykładem zastosowania bota może być automatyzacja procesu tworzenia oraz wysyłki ustrukturyzowanych maili.

Wnioskodawca wskazuje, że w ramach prowadzonych prac na rzecz Kontrahenta podejmował i podejmuje następujące czynności:

1.Tworzenie nowych botów, pisanie kodu źródłowego od początku.

2.Modyfikowanie, usprawnianie, rozszerzanie funkcjonalności już stworzonych botów, poprzez zmianę kodu źródłowego.

3.Poprawianie błędów w istniejących już botach, polegające na modyfikacji kodu źródłowego.

4.Testowanie powstałych botów i reagowanie na ewentualne błędy, poprzez dokonywanie bieżących zmian w istniejącym kodzie źródłowym.

5.Sporządzenie stosownej dokumentacji z prowadzonych prac nad botami, stanowiącej obligatoryjny element wykonywania prac pisania lub modyfikacji kodu zgodnie z przyjętymi na rynku standardami.

6.Kontakt z klientem w zakresie prowadzonych prac nad botami.

W związku z powyższym, działania podejmowane przez Wnioskodawcę dotyczą tworzenia oraz modyfikowania kodu programów komputerowych (z którego składają się boty). Każda przeprowadzona modyfikacja ma znaczny wpływ na końcowe działanie bota. Wszelkie inne czynności takie jak sporządzanie dokumentacji lub kontakt z klientem są nieodłącznym elementem procesu tworzenia lub modyfikacji botów oraz nie występują samoistnie. Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że żadna z powyższych czynności nie miała i nie ma charakteru rutynowego, a każde podejmowane przez niego działanie ma charakter mocno indywidualny.

Zgodnie z zawartą umową współpracy Wnioskodawca przenosił i przenosi na rzecz Kontrahenta całość autorskich praw majątkowych do wytworzonego przez siebie oprogramowania, za co otrzymuje wynagrodzenie. Dodatkowo wszelkie kody źródłowe programów komputerowych stanowią i stanowiły utwory w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 z późn. zm.). Działalność była i jest prowadzona przez Wnioskodawcę w sposób ciągły i zorganizowany.

Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box), uregulowanego w art. 30ca ustawy o PIT za lata 2021, 2022, w których był opodatkowany zgodnie z zasadami określonymi w art. 27 ust. 1 ustawy o PIT.

Wnioskodawca dokonał stosownych wyodrębnień w prowadzonej oddzielnie od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, spełniając tym samym wymóg wynikający z art. 30cb ustawy o PIT. Wnioskodawca w przedmiotowej ewidencji dokonuje wyodrębnienia przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Wnioskodawca dokonuje również wyodrębnienia kosztów, o których mowa w art. 30 ca ust. 4 ustawy o PIT. Rozwiązanie ewidencyjne umożliwia ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ewidencja taka jest prowadzona na bieżąco od momentu rozpoczęcia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca ponosi i ponosił szereg kosztów bezpośrednio związanych z tworzeniem i rozwojem oprogramowania (botów). Są to:

a)wydatki na zakup sprzętu komputerowego – niezbędnego do fizycznego pisania kodu źródłowego i testowania oprogramowania oraz zdalnego kontaktu z Kontrahentem i jego klientami w celu tworzenia lub modyfikacji kodu;

b)wydatki związane z nabywaniem peryferii komputerowych – niezbędnych do fizycznego pisania kodu źródłowego;

c)leasing na samochód osobowy, paliwo i koszty eksploatacyjne – niezbędne do przemieszczania się w celu spotkania z personelem Kontrahenta i omówienia postępów zlecenia;

d)koszty usług księgowych – związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością; księgowość wskazuje jakie koszty są kosztami poniesionymi w danym okresie, wskazuje prawidłowość przyporządkowania ze strony księgowej danych kosztów do IP oraz umożliwia rozdział faktury za usługi, ponadto wskazuje pod którą pozycją dany koszt znajduje się w KPiR; dodatkowo księgowość jest odpowiedzialna za prawidłowość rozliczeń i prowadzenie ewidencji od strony technicznej;

e)zakup fachowej literatury oraz dostępu do branżowych szkoleń – tego typu koszty pozwalają na zgłębienie wiedzy z szeroko rozumianego obszaru programowania, co przekłada się na wyższą jakość i efektywność w zakresie wykonywanych czynności;

f)Składki ZUS na ubezpieczenie społeczne – jest to element obligatoryjny przy prowadzeniu działalności gospodarczej;

g)koszty prowadzenia biura – w postaci zakupu niezbędnych materiałów biurowych takich jak papier, tusz do drukarki, materiały piśmiennicze itp., materiały biurowe są niezbędne do podpisywania umów, sporządzania ręcznych notatek, dopełniania obowiązków administracyjnych (sporządzania dokumentów do urzędów).

Różnica pomiędzy ustalonymi w powyższy sposób przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (przychód IP BOX) oraz kosztami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (koszty IP Box) stanowiłaby dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dochód IP Box). Pozostały dochód osiągany przez Wnioskodawcę podlegałby opodatkowaniu PIT na zasadach ogólnych (skala podatkowa) lub podatkiem liniowym. Jak zostało już wspomniane, Wnioskodawca wyodrębnił w prowadzonej ewidencji pozaksięgowej przychody i koszty dotyczące praw autorskich do programów komputerowych, spełniając tym samym wymóg wynikający z art. 30cb ustawy o PIT.

Uzupełnienie wniosku

Wnioskodawca wytwarzał Oprogramowanie typu bot (jest to oryginalna nazwa techniczna), który ma za zadanie odtwarzać czynności dokonywane przez człowieka. Jego funkcją było naśladowanie ludzkiego zachowania.

Wnioskodawca konkretnie każdorazowo zmieniał kod z którego składało się Oprogramowanie. Każdorazowo było to Oprogramowanie typu bot.

Wnioskodawca wytwarzał, ulepszał i modyfikował Oprogramowanie w oparciu o technologie dostosowane do konkretnego projektu (czynności podejmowane przez Wnioskodawcę nie mają charakteru rutynowego). Technologią używaną przez Wnioskodawcę były języki programistyczne Java, Python oraz C#.

Oprogramowanie każdorazowo służyło do odtwarzania czynności dokonywanych przez człowieka (naśladowaniu ludzkiego zachowania). Wnioskodawca zastosował narzędzia w postaci języku programistycznego Java, Python oraz C# (co było wskazane we wniosku). Oprogramowanie każdorazowo jest dostosowywane do zapotrzebowania klientów Kontrahenta, klienci Kontrahenta prowadzą działalność gospodarczą w różnych branżach, stąd tworzone Oprogramowanie (boty) każdorazowo działają inaczej, co czyni je oryginalnym i odróżnia od innych rozwiązań funkcjonujących u Wnioskodawcy i Kontrahenta.

Zastosowanie języka programistycznego (wskazanego we wniosku) powoduje, iż „Oprogramowanie” po jego wytworzeniu, ulepszaniu lub modyfikacji różni się od rozwiązań już funkcjonujących u Wnioskodawcy i Kontrahenta.

Działalność Wnioskodawcy, w ramach której tworzy, ulepsza i modyfikuje Oprogramowanie podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. System lub harmonogram każdorazowo musi być dostosowany do konkretnego zlecenia, ponieważ każde zlecenie posiada swoje unikalne cechy i prowadzi do niepowtarzalnych rezultatów. Systematyczność polega na zasadach korzystania z używanych przez Wnioskodawcę języków programistycznych, jednak ostateczny wynik pracy zawsze jest mocno zindywidualizowany.

Wnioskodawca na wstępie postawił sobie cel w postaci doskonalenia swoich umiejętności w zakresie tworzenia i modyfikacji Oprogramowania. Cel ten został przeniesiony na kolejne lata. Wnioskodawca nie korzysta z zewnętrznego finansowania w zakresie tworzenia Oprogramowania, wszystkie środki przeznaczone na tworzenie lub modyfikację Oprogramowania pochodzą wprost z majątku Wnioskodawcy.

Wnioskodawca osiągnął cele w zakresie realizacji poszczególnych projektów zlecanych mu przez Kontrahenta. Polegały one na stworzeniu lub zmodyfikowaniu Oprogramowania, tak aby było wykorzystywane przez klienta Kontrahenta. Zostały one zrealizowane w ramach zasobów ludzkich jedynie Wnioskodawcy (nie zatrudniał pracowników), zasobów rzeczowych i finansowych Wnioskodawcy oraz Kontrahenta, w części projektu za który Wnioskodawca nie odpowiadał.

W poszczególnych latach prace były wykonywane na podstawie harmonogramów, które Wnioskodawca tworzył i uzupełniał we współpracy z Kontrahentem. W każdym harmonogramie jest wskazane, którego Oprogramowania dotyczyły dane prace.

Wnioskodawca przed rozpoczęciem prac dysponował zasobami wiedzy, które umożliwiały mu samodzielne realizowanie zleceń na rzecz Kontrahenta.

Wnioskodawca w ramach działalności wykorzystuje i rozwija wiedzę pozwalającą mu na tworzenie i modyfikację Oprogramowania (wiedza programistyczna). Innowacyjne rozwiązania powstają przy użyciu języków programistycznych takich tak Java, Python oraz C#. Nowe usprawnienia i zastosowania Oprogramowania zależą od tego do czego zostało ono stworzone i jakie funkcje ma pełnić.

Miejscem selekcji wiedzy jest repozytorium Kontrahenta, tam też odbywa się stosowna selekcja wiedzy.

Wykonywanie zleceń na rzecz Kontrahenta w postaci tworzenia lub modyfikacji Oprogramowania stanowi jedyny przedmiot działalności Wnioskodawcy.

Usługi były oparte o rozwiązania typowe dla branż programistycznych z wykorzystaniem języków programistycznych takich jak Java, Python oraz C#.

Efektem działań Wnioskodawcy są każdorazowo boty, które naśladują zachowania człowieka.

Działalność, w ramach której Wnioskodawca tworzy, ulepsza i modyfikuje Oprogramowanie jest nastawiona bezpośrednio na zastosowanie komercyjne.

Efekty pracy Wnioskodawcy nazywane przez niego Oprogramowaniem zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zawsze odznaczały się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze były kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Nie były efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty dało się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny. Nie były jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Klientów.

Efekty pracy Wnioskodawcy dotyczące zarówno tworzenia, jak i ulepszania oraz modyfikowania Oprogramowania zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Na moment tworzenia Oprogramowania Wnioskodawcy przysługują do niego prawa autorskie.

Wnioskodawca nie ponosi bezpośrednio odpowiedzialności za efekty swojej pracy w stosunku do osób trzecich (innych niż Kontrahent). Odpowiedzialność taką ponosi bezpośrednio przed Kontrahentem, który może mieć roszczenie do Wnioskodawcy z tyt. nienależycie wykonywanych zleceń.

Wnioskodawca ma dowolność w wyborze miejsca i czasu świadczenia usług, nie pozostaje pod bezpośrednim kierownictwem Kontrahenta.

Wnioskodawca wykonując te usługi ponosi pełną odpowiedzialność za czynności podjęte w związku z wykonywaniem umowy, tj. ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie wyłącznie z tytułu przenoszenia na Kontrahenta praw do Oprogramowania. Są to prawa do kodu źródłowego programów komputerowych tworzonych lub modyfikowanych przez Wnioskodawcę, stanowiące utwory w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Faktury, które Wnioskodawca wystawia na rzecz Kontrahenta nie wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów prac Wnioskodawcy. Powodem takiego stanu rzeczy jest praca Wnioskodawcy jednocześnie w ramach kilku projektów.

Zgodnie z umową, Wnioskodawca przenosi na Kontrahenta prawa do konkretnego stworzonego przez Wnioskodawcę Oprogramowania z chwilą przekazania danego oprogramowania do repozytorium Kontrahenta. Wyodrębnienie odbywa się na podstawie stworzonych harmonogramów prac. Formularz z kartami – które opisują co się robi.

W przypadku kosztów wniosek dotyczy:

–sprzętu komputerowego/peryferii komputerowych: komputerów, laptopów, myszek do komputera/laptopa, klawiatur, monitorów, głośników, kabli/złączek/wtyczek do komputera lub laptopa, słuchawek, drukarek;

–kosztów eksploatacyjnych – naprawa/serwis samochodu, części samochodowe użyte w trakcie naprawy samochodu;

–książek i artykułów o tematyce bezpośrednio związanej z Oprogramowaniem;

–uczestnictwa Wnioskodawcy w szkoleniach o tematyce bezpośrednio związanej z Oprogramowaniem;

–kosztów prowadzenia biura: zakup papieru, zakup tuszu do drukarki, zakup materiałów piśmienniczych.

Wnioskodawca poniósł wskazane wydatki w okresie od początku prowadzenia działalności gospodarczej do momentu złożenia wniosku.

Wymienione składniki majątkowe nie stanowiły i nie stanowią dla Wnioskodawcy środków trwałych w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Wnioskodawca przyporządkowuje poszczególne wydatki do działań, które traktuje jako konkretne prace rozwojowe na podstawie klucza przychodowego. Wnioskodawca nie zawsze zalicza do wskaźnika nexus wszystkie wydatki, jakie przypisuje do kosztów uzyskania przychodów z konkretnego „Oprogramowania”, a jedynie te bezpośrednio związane z tworzeniem lub rozwijaniem „Oprogramowania” Wnioskodawca nie stosuje innych zasad przyporządkowania wydatków do wskaźników nexus.

Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję od początku prowadzenia przez niego działalności gospodarczej, tj. od (...) 2021 r.

Przeniesienie każdego z majątkowych praw autorskich do wytwarzanego, rozwijanego, ulepszanego programu komputerowego następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy.

Pana pytania:

1.Czy działalność Wnioskodawcy w zakresie świadczenia usług tworzenia, ulepszania i modyfikacji botów opisana przez niego w stanie faktycznym niniejszego wniosku to działalność badawczo-rozwojowa w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 oraz art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2.Czy Prawa IP Box, tj. autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, wskazane we wniosku będące efektem tworzenia, ulepszania i modyfikacji programów komputerowych, spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT?

3.Czy w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca może zastosować stawkę 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu świadczonych usług tworzenia, ulepszania i modyfikacji oprogramowania, na podstawie art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

4.Czy ustalając wskaźnik Nexus, Wnioskodawca ma prawo do uwzględniania kosztów, opisanych w niniejszym wniosku?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane prace rozumiane jako całość działalności realizowanej przez Wnioskodawcę w ramach umowy z Kontrahentem, polegające na tworzeniu, ulepszaniu i modyfikacji oprogramowania w formie botów spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 5a ust. 38 ustawy o PIT przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ustawodawca definiując w art. 5a ust. 39 ustawy o PIT termin badania naukowe oraz definiując pojęcie prace rozwojowe odwołuje się wprost do definicji zawartych w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574 z późn. zm.), dalej jako UPSWN.

W związku z powyższym, zgodnie z art. 5a ust. 39 ustawy o PIT w zw. z art. 4 ust. 2 UPSWN, przez pojęcie badania naukowe rozumie się:

–badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

–badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei, stosownie do art. 5a pkt 40 ustawy o PIT w zw. z art. 4 ust. 3 UPSWN, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ocenie Wnioskodawcy, tworzenie przez niego botów należy zakwalifikować jako prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 ustawy o PIT w zw. z art. 4 ust. 3 UPSWN .

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca był i jest dostawcą (wykonawcą) usług programistycznych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wykonywał i wykonuje prace programistyczne powierzane przez Kontrahenta, prowadzące do powstania innowacyjnych, indywidualnych rozwiązań (botów). Prace badawczo-rozwojowe były i są realizowane w sposób ciągły i systematyczny. W celu realizacji prac badawczo-rozwojowych

Wnioskodawca wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z dziedziny nauki i technologii.

W podsumowaniu należy uznać, że projekty polegające na tworzeniu i rozwoju oprogramowania mają skomplikowany charakter i każdorazowo wymagają podjęcia wielu czynności o charakterze programistycznym. Czynności te muszą być każdorazowo poparte wiedzą i umiejętnościami Wnioskodawcy. Należy przy tym podkreślić, że prace opisane w stanie faktycznym zmierzające do stworzenia lub modyfikacji programu komputerowego (botów) nie mają charakteru prac rutynowych, a zadania i problemy, przed którymi stawiany jest Wnioskodawca, wymagają zawsze indywidualnego podejścia.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawa IP Box, tj. autorskie prawa majątkowe do tworzonych, ulepszanych lub modyfikowanych botów, wskazane w niniejszym wniosku i będące efektem tworzenia lub rozwijania programów komputerowych, spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Za takie ustawodawca w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT traktuje m.in. autorskie prawo do programu komputerowego. Warunkiem jest ich ochrona prawna na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, oraz to, że przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W ocenie Wnioskodawcy wykazał on, że przejaw jego działań prowadzonych w ramach działalności gospodarczej stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a ust. 38 ustawy o PIT. Wnioskodawca uważa, że jego praca spełnia bowiem definicję prac rozwojowych zgodnie z art. 4 ust. 3 UPSWN. Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że w ramach działalności m.in. „tworzy” i „rozwija” programy komputerowe (boty), co stanowi wymóg ustawodawcy, żeby uznać jego prace za prace rozwojowe.

Utwory realizowane przez Wnioskodawcę były i są programami komputerowymi, podlegającymi osobnej ochronie prawnej, o której mowa w art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi MF dotyczącymi IP Box (pkt 80), program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Ponadto stwierdza się, że pojęcie to należy traktować szeroko.

Podsumowując należy uznać, że Wnioskodawca wytwarzał i wytwarza program komputerowy w rozumieniu przedstawionym powyżej, który dodatkowo podlega ochronie prawnej.

Ad. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód osiągany z przeniesienia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych z tytułu tworzenia, ulepszania i modyfikowania botów wskazanych we wniosku może podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która prowadzi działalność gospodarczą polegającą na tworzeniu i rozwoju programów komputerowych na zlecenie. Wnioskodawca przenosił i przenosi prawa autorskie do programów komputerowych przez siebie wytworzonych na rzecz Kontrahenta za wynagrodzeniem.

Ponadto Wnioskodawca ponosił i ponosi koszty, które powinny być uznane za bezpośrednie, bowiem są związane bezpośrednio z tworzeniem i rozwojem botów (Koszty IP Box). W związku z tym Wnioskodawca jest w stanie ustalić wskaźnik Nexus dla tworzonych Praw IP Box.

Wnioskodawca ponosił i ponosi pełne ryzyko gospodarcze prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Działalność wykonywana była i jest bezpośrednio przez Wnioskodawcę.

Prowadzona działalność nie podlegała i nie podlega kierownictwu żadnych innych osób poza Podatnikiem, niemniej jednak w ramach realizowanych projektów Podatnik ściśle współpracował i współpracuje ze swoim Kontrahentem.

Zarówno tworzone, jak i rozwijane boty (tworzone funkcjonalności implementowane do kodu źródłowego) były i są chronione na podstawie art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego. Warunkiem uznania ich za takie prawa jest to, że podlegają one ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

W odesłaniu do ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.) w art. 1 ustawodawca wskazuje, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego są utwory m.in. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT podatnik zobowiązany jest zaprowadzić ewidencję, która umożliwia wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach – tu podatkowych. Prowadzenie ewidencji pozaksięgowej w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, wyodrębnić koszty przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Z uwagi na to, że Wnioskodawca spełnił i spełnia wszystkie wymienione przesłanki, ma prawo do opodatkowania dochodu z kwalifikowanych praw autorskich w stawce 5%.

Ad. 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, ustalając wskaźnik Nexus, Wnioskodawca ma prawo do uwzględniania wszystkich kosztów opisanych w niniejszym wniosku do litery „a” wskazanej we wzorze wskaźnika.

Ustawodawca w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT wskazuje, że podatnik, który zamierza skorzystać z preferencyjnej stawki podatkowej, zobowiązany jest obliczyć tzw. wskaźnik Nexus.

Jedną ze składowych mających zastosowanie w przedmiotowym wskaźników, są koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zastrzeżono przy tym, że nie wszystkie koszty uznać można za kwalifikowane. Nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wartość odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Ustawodawca posłużył się tu katalogiem otwartym takich kosztów. Jednak, wykładnia tego przepisu powinna prowadzić do uznania, że mowa tu o tzw. kosztach pasywnych i to w części finansowej oraz takich, które dotyczą miejsca powstawania prawa własności intelektualnej.

Kosztami Wnioskodawcy w prowadzonej działalności były i są koszty bezpośrednio związane z działalnością polegającą na realizacji praw autorskich opisanych szeroko w stanie faktycznym, tj.:

a)wydatki na zakup sprzętu komputerowego - niezbędnego do fizycznego pisania kodu źródłowego i testowania oprogramowania oraz zdalnego kontaktu z Kontrahentem i jego klientami w celu omówienia np. wyników pracy;

b)wydatki związane z nabywaniem peryferii komputerowych - niezbędnych do fizycznego pisania kodu źródłowego;

c)leasing na samochód osobowy, paliwo i koszty eksploatacyjne - niezbędne do przemieszczania się w celu spotkania ze Zleceniodawcą i omówienia postępów zlecenia;

d)koszty usług księgowych - związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością. Księgowość wskazuje jakie koszty są kosztami poniesionymi w danym okresie, wskazuje prawidłowość przyporządkowania ze strony księgowej danych kosztów do IP oraz umożliwia rozdział faktury za usługi, ponadto wskazuje pod którą pozycją dany koszt znajduje się w KPiR; dodatkowo księgowość jest odpowiedzialna za prawidłowość rozliczeń i prowadzenie ewidencji od strony technicznej;

e)zakup fachowej literatury oraz dostępu do branżowych szkoleń - tego typu koszty pozwalają na zgłębienie wiedzy z szeroko rozumianego obszaru programowania, co przekłada się na wyższą jakość i efektywności w zakresie wykonywanych czynności;

f)składki ZUS na ubezpieczenie społeczne - jest to element obligatoryjny przy prowadzeniu działalności gospodarczej;

g)koszty prowadzenia biura - w postaci zakupu niezbędnych materiałów biurowych takich jak papier, tusz do drukarki, materiały piśmiennicze itp.

W ocenie Wnioskodawcy są to koszty bezpośrednie, a więc takie, których wartość powinna zostać zaliczona przy obliczaniu wskaźnika Nexus.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

b)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

c)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574, z późn. zm.)

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 742, ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast zgodnie art. 4 ust. 3 ww. ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczył i świadczy Pan usługi w zakresie tworzenia nowych bądź ulepszonych rozwiązań w zakresie oprogramowania komputerowego, tzw. botów. Wspomagają one lub wyręczają człowieka w pewnych zadaniach wykonywanych na komputerze.

W ramach prowadzonych prac na rzecz Kontrahenta podejmował Pan następujące czynności:

–   tworzenie nowych botów, pisanie kodu źródłowego od początku;

–   modyfikowanie, usprawnianie, rozszerzanie funkcjonalności już stworzonych botów, poprzez zmianę kodu źródłowego;

–   poprawianie błędów w istniejących już botach, polegające na modyfikacji kodu źródłowego;

–   testowanie powstałych botów i reagowanie na ewentualne błędy, poprzez dokonywanie bieżących zmian w istniejącym kodzie źródłowym;

–   sporządzenie stosownej dokumentacji z prowadzonych prac nad botami, stanowiącej obligatoryjny element wykonywania prac pisania lub modyfikacji kodu zgodnie z przyjętymi na rynku standardami.

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac ( programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Wskazał Pan, że efekty Pana pracy zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. zawsze odznaczały się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze były kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej, nie były efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych, i której rezultaty dało się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny, nie były jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Klientów.

Oprogramowanie każdorazowo jest dostosowywane do zapotrzebowania klientów Kontrahenta. Klienci Kontrahenta prowadzą działalność gospodarczą w różnych branżach, stąd tworzone Oprogramowanie (boty) każdorazowo działają inaczej, co czyni je oryginalnym i odróżnia od innych rozwiązań funkcjonujących u Wnioskodawcy i Kontrahenta. Każda przeprowadzona modyfikacja ma znaczny wpływ na końcowe działanie bota. Dodał Pan, że żadna z powyższych czynności nie miała i nie ma charakteru rutynowego, a każde podejmowane przez niego działanie ma charakter mocno indywidualny.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów komputerowym ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wyjaśnił Pan, że działalność, w ramach której tworzy, ulepsza i modyfikuje Oprogramowanie podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. System lub harmonogram każdorazowo musi być dostosowany do konkretnego zlecenia, ponieważ każde zlecenie posiada swoje unikalne cechy i prowadzi do niepowtarzalnych rezultatów. W poszczególnych latach prace były wykonywane na podstawie harmonogramów, które tworzył i uzupełniał Pan we współpracy z Kontrahentem. W każdym harmonogramie jest wskazane, którego Oprogramowania dotyczyły dane prace.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej w odniesieniu do wskazanych przez Pana programów komputerowych jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy wynika, że przed rozpoczęciem prac dysponował Pan zasobami wiedzy, które umożliwiały mu samodzielne realizowanie zleceń na rzecz Kontrahenta.

Dodaje Pan, że wytwarzał, ulepszał i modyfikował Oprogramowanie w oparciu o technologie dostosowane do konkretnego projektu (czynności podejmowane przez Pana nie mają charakteru rutynowego). Technologią używaną przez Pana były języki programistyczne Java, Python oraz C#.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

–   badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

–   prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

•    nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

•    łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

•    kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

•    wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

•   nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

•   łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

•   kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

•   wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

•   planowaniu produkcji oraz

•   projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak sam Pan wskazuje we wniosku, w ramach prowadzonej działalności wykorzystuje i rozwija wiedzę pozwalającą mu na tworzenie i modyfikację oprogramowania, świadcząc usługi w zakresie tworzenia nowych lub ulepszonych produktów, technologii i rozwiązań. Działalność ta nastawiona jest bezpośrednio na zastosowanie komercyjne.

Jak wcześniej wskazano, wytwarzanie, rozwijanie i ulepszanie przez Pana oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystywania wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu - takich jak te, które zostały wymienione we wniosku i jego uzupełnieniu, i w warunkach działalności wynikających z wniosku i jego uzupełnienia.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8)autorskie prawo do programu komputerowego

–podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a)prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b)nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c)nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d)nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie do art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych :

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

a)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

b)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

c)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

d)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1)wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Jak wcześniej rozstrzygnięto, tworzy Pan programy komputerowe w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. W opisie sprawy wskazał Pan, że wszystkie czynności, które realizuje prowadziły do powstania utworów (odrębnych programów komputerowych), które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Pana wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, zawiera się w należnościach z tytułu świadczonych usług na rzecz kontrahenta. Zgodnie z zawartą umową współpracy przenosił i przenosi Pan na rzecz Kontrahenta całość autorskich praw majątkowych do wytworzonego przez siebie oprogramowania, za co otrzymuje wynagrodzenie. Przeniesienie każdego z majątkowych praw autorskich do wytwarzanego, rozwijanego, ulepszanego programu komputerowego następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy.

Ponadto z treści wniosku wynika, że od 1 lipca 2021 r. prowadzi Pan na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2059 ze zm. dalej: „ustawa o PAIPP”).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o PAIPP:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, autorskie prawo do programu komputerowego (Oprogramowanie), wytwarzane samodzielnie przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego (Oprogramowanie) stanowi dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, na podstawie art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% do dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej za lata 2021-2022.

Należy podkreślić, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

–   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

–   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Przechodząc do Pana wątpliwości dotyczących uznania ponoszonych przez Pana wydatków za koszty konieczne do wyliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

–   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

–   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

–   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Przyjąć należy zatem, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego, wydatki wymienione przez Pana w opisie sprawy, mogą stanowić koszty, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględnione przy wyliczaniu nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP, w zakresie, w jakim służą prowadzeniu prac rozwojowych, których efektem jest powstanie kwalifikowanego IP.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

•   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).