Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 września 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 4 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 października 2023 r. (wpływ 17 października 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Posiada Pani miejsce zamieszkania oraz centrum interesów życiowych w Polsce. Jest Pani polskim rezydentem podatkowym i posiada Pani w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

Jest Pani zatrudniona w Polsce w oparciu o umowę o pracę. Zakres zadań, które Pani wykonuje w żaden sposób nie jest związany z obrotem nieruchomościami. Nie prowadzi Pani żadnej działalności gospodarczej, w tym także działalności rolniczej, korzystającej ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT). Nie jest Pani podatnikiem podatku od towarów i usług.

Nie nabywa ani nie nabywała Pani w przeszłości nieruchomości w celu ich dalszej odsprzedaży. Wszelkie transakcje dotyczące nabycia i sprzedaży nieruchomości miały na celu zaspokojenie Pani osobistych potrzeb mieszkaniowych. Aktualnie jest Pani właścicielką dwóch nieruchomości lokalowych służących zaspokojeniu Pani osobistych potrzeb mieszkaniowych. Dodatkowo jest Pani właścicielką nieruchomości gruntowej („Nieruchomość”), którą nabyła Pani w ramach sukcesji międzypokoleniowej. Poza tym nie posiada Pani innych nieruchomości.

Nabycie przez Panią własności Nieruchomości nastąpiło ponad 10 lat temu i miało charakter przekazania na Pani rzecz majątku wypracowanego przez Pani rodziców (a wcześniej dziadków). Z uwagi na uwarunkowania prawne (w tym rozwód rodziców) oraz sprostowanie powierzchni działki nabytej przez rodziców, nabycie własności Nieruchomości poprzedzone było darowizną udziału we współwłasności nieruchomości oraz jej zniesieniem.

W dniu 29 listopada 1979 r., Pani dziadkowie - przed Naczelnikiem Urzędu Gminy (…), dokumentem nr (…) - przekazali na rzecz Pani rodziców do ich majątku objętego wspólnością majątkową małżeńską dużą działkę gruntu o powierzchni ponad 8ha, położoną w (…), gminie (…), powiecie (…), województwie (…).

Nieruchomość miała charakter rolny. W obszarze tej działki został wydzielony mały obszar, który został zabudowany drewnianym domkiem letniskowym. Pani rodzice wykorzystywali działkę na cele prywatne – rekreacyjne, jak również w ramach ograniczonych upraw rolniczych i ogrodnictwa. W 2000 r. Pani rodzice rozwiedli się, ale nadal byli współwłaścicielami nieruchomości.

Aktem notarialnym z dnia 19 października 2009 r. Pani matka przekazała w drodze darowizny na Pani rzecz ½ udziału we współwłasności nieruchomości. Drugim współwłaścicielem był Pani ojciec. Jednocześnie wniesiono także o sprostowanie oznaczenia nieruchomości poprzez ujawnienie numeracji działki nr 12/1 i zmianę jej powierzchni z 8,05 ha. W związku z ww. zmianą w zakresie oznaczenia nieruchomości konieczne było dokonanie dalszych czynności w celu uregulowania stosunków własnościowych i rodzinnych. Dlatego też w dniu 22 kwietnia 2011 r. Pani rodzice przekazali na Pani rzecz w drodze darowizny własność działki nr 12/2 o powierzchni 1.500 m², położoną w (…), gminie (…), powiecie (…), województwie (…) (była to część nieruchomości, na której pierwotnie był wzniesiony drewniany domek Pani rodziców). Następnie na mocy postanowienia Sądu Rejonowego w (…) z dnia 24 sierpnia 2011 r. (…) o zniesieniu współwłasności nabyła Pani wyłączną własność w praktyce połowy pozostałej części nieruchomości pierwotnie nabytej przez Pani rodziców (drugą połowę otrzymał Pani ojciec). Na mocy tego postanowienia z działki 12/3 utworzono dwie odrębne działki, z czego jedną – działkę nr 12/4 powstałą z jej podziału - na wyłączoną własność otrzymała Pani.

W efekcie została Pani wyłączną właścicielką Nieruchomości, na którą składały się dwie ewidencyjne działki gruntu położonej w powiecie (…), gminie (…), obręb (…):

• działka nr 12/2, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr (…);
• działka 12/4, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr (…).

Właśnie ww. działki stanowiące w praktyce połowę pierwotnie nabytej w 1979 r. przez Pani rodziców nieruchomości rolnej, są przedmiotem czynności, których dotyczy wniosek. W dalszej części nieruchomości będą w dalszej części wniosku nazywane jako „Nieruchomość”.

Nieruchomość stanowi Pani majątek prywatny, przekazany Pani w ramach sukcesji międzypokoleniowej. Od 2011 r. nie wykorzystywała Pani Nieruchomości w żaden sposób, w tym nie prowadziła Pani na niej działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była w żaden sposób oddawana do używania na podstawie umów najmu, dzierżawy ani użyczenia. Z tym wyjątkiem, że Nieruchomość miała faktycznie charakter rolny i była oddawana (oraz jest aktualnie) w dzierżawę rolnikowi (jednemu z okolicznych mieszkańców), który wykorzystywał te tereny na cele rolnicze. Użytkowanie Nieruchomości przez okolicznego mieszkańca będącego rolnikiem nie miało na celu osiągnięcia przez Panią przychodu z tego tytułu, lecz utrzymanie Nieruchomości w takim stanie, żeby nie utraciła ona swojego dotychczasowego charakteru. Pozostawienie Nieruchomości bez jakichkolwiek prac na jej terenie przez tyle lat skutkowałoby znacznym spadkiem jej wartości i koniecznością ponoszenia dodatkowych nakładów. Zatem jej ograniczone użytkowanie przez okolicznego mieszkańca na cele wyłącznie rolne (jego indywidualnych potrzeb w ograniczonym zakresie, obsiewania zboża czy koszenia trawy) pozwoliło zachować Nieruchomości jej dotychczasowy charakter bez spadku jej wartości. Nieruchomość nie była więc wykorzystywana w celach zarobkowych, ani w celach prowadzenia działalności gospodarczej, czy działów specjalnych produkcji rolnej. Nieruchomość nie jest ogrodzona.

Jednocześnie, nawet w momencie nabycia przez Panią własności Nieruchomości, już od ponad 10 lat obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego na mocy którego obszar położenia Nieruchomości został przeznaczony na funkcję zabudowy jednorodzinnej.

Uchwała nr (…) Rady Gminy (…) o uchwaleniu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla działek nr 12/2 i nr 12/3 obr. (…) gm. (…) została bowiem podjęta 29 listopada 2000 r. – ponad dekadę przed nabyciem przez Panią prawa własności Nieruchomości. Zgodnie z treścią tej uchwały obszary ww. działek, które były dotychczas przeznaczone na cele rolne (upraw rolnych) zostały przeznaczone na funkcję zabudowy mieszkaniowej, jednorodzinnej, wolnostojącej z dopuszczeniem usług. W przedmiotowej uchwale zawarte zostały także wytyczne dotyczące rodzaju i dopuszczalnych form zabudowy.

Stosownie do treści szczegółowych ustaleń warunków zabudowy i zagospodarowania terenu na ww. obszarze powinna obowiązywać zabudowa jednorodzinna wolnostojąca, z dopuszczeniem lokalizacji usług w tym samym budynku, jednak funkcja usługowa nie może przekraczać 50% całej powierzchni użytkowej. Zaopatrzenie w wodę ma odbywać się z wodociągu komunalnego w liniach rozgraniczających drogi dojazdowej (§ 1 ust. 1.3 lit. a Uchwały „Zasady obsługi w zakresie infrastruktury technicznej”). Na mocy postanowień uchwały w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego podział działek miał nastąpić według zasad zawartych w załączniku graficznych do uchwały – na działki o minimalnej powierzchni 1000 m² (§ 1 ust. 1.4 lit. a Uchwały „Postanowienia inne”).

Pani rodzice, ani Pani sama nie uczestniczyli w żaden sposób w procesie uchwalania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a w związku ze zmianą przeznaczenia gruntów nie byliby także zobligowani do uiszczenia opłaty planistycznej w związku ze wzrostem wartości nieruchomości w przypadku jej zbycia (stawka tej opłaty została ustalona na 0%).

Jest Pani już ponad 12 lat właścicielką Nieruchomości. Aktualnie potrzebuje Pani środków pieniężnych na realizację swoich celów osobistych i planów życiowych. W związku z tym podjęła Pani decyzję o sprzedaży części posiadanego majątku i postanowiła Pani pozyskać potrzebne środki ze sprzedaży Nieruchomości. Nie potrzebuje przy tym Pani sprzedać całej Nieruchomości jednorazowo w drodze jednej transakcji. W związku z tym w celu zarządzania swoim majątkiem prywatnym w sposób optymalny wystąpiła Pani z wnioskiem o dokonanie podziału Nieruchomości na działki ewidencyjne („Działki”). Było to uzasadnione, ponieważ powierzchnia Nieruchomości była bardzo duża (ponad 4 ha), a dodatkowo wymogi planu miejscowego wskazane wyżej de facto wymuszają podział nieruchomości na mniejsze jednostki. Sprzedaż nieruchomości w całości utrudniłaby znacznie sprzedaż po korzystnej cenie – w praktyce trudne byłoby znalezienie nabywców indywidualnych z uwagi na aktualne ceny i możliwości wykorzystania tak dużego obszaru.

Decyzja o podziale Nieruchomości została wydana w 2022 r. W decyzji zatwierdzono podział nieruchomości na pojedyncze działki – zgodnie z postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Dzięki temu może Pani z prawnego punktu widzenia dokonać tylko częściowej sprzedaży posiadanego majątku i dysponować nim zgodnie ze swoją wolą.

Planuje Pani sprzedaż działek w stosunkowo krótkim okresie czasu – w tym celu korzystając z pośrednika w sprzedaży nieruchomości wystawi Pani wszystkie działki na sprzedaż jednorazowo w tym samym czasie. Z tym wyjątkiem, że jedna z wydzielonych działek pozostanie w Pani własności– w celu jej wykorzystania dla Pani indywidualnych potrzeb. Jednocześnie w związku z postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Działki powstałe w podziału Nieruchomości w celu ich wykorzystania na cele zabudowy jednorodzinnej muszą mieć dostęp do kanalizacji i wodociągu. Powyższy warunek sprawia, że nie może Pani sprzedać na warunkach rynkowych działek wydzielonych z Nieruchomości odrębnie, jeśli nie zostanie doprowadzony do nich wodociąg, ponieważ nie będzie można ich wykorzystać w celu zabudowy jednorodzinnej bez zgody wszystkich nabywców.

W związku z tym w celu sprzedaży działek po cenach rynkowych konieczne jest doprowadzenie do nich instalacji wodociągowej. Jest to także konieczne, żeby w przyszłości mogła Pani korzystać z działki, której nie sprzeda. W przeciwnym wypadku nabywca działki powstałej w wyniku podziału (w tym Pani jako właściciel jednej z działek) nie będzie mógł sam przeprowadzić skutecznie takiej inwestycji, a tym samym wykorzystanie działki zgodnie z jej przeznaczeniem będzie niemożliwe. Podejmie więc pani kroki mające na celu doprowadzenie wodociągu do działek, w tym podpisała już Pani stosowną umowę ze spółką komunalną, jak również dokona Pani niezbędnych czynności w celu doprowadzenia wodociągu. Zaniechanie tych działań uniemożliwi bowiem Pani sprzedaż odrębnych działek – z uwagi na konieczność zgody właścicieli i konieczność poprowadzenia instalacji przez niektóre działki położone na Nieruchomości, jak również w przyszłości wykorzystanie przez Panią samą jednej z działek, na Pani prywatne cele. Tym samym aktualnie podjęte działania dotyczą Nieruchomości i mają identyczny walor jak zapewnienie dojazdu do drogi publicznej – podjęcie tych kroków jest determinowane postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz samą powierzchnią Nieruchomości, a ich realizacja przez pojedynczych nabywców byłaby znacznie utrudniona, jeśli nie niemożliwa.

Ma Pani zamiar sprzedać Działki za pośrednictwem biura sprzedaży nieruchomości. Nie będzie Pani podejmowała żadnych działań mających na celu pozyskanie potencjalnych nabywców ani działań – poza wskazanymi wyżej krokami, które są niezbędne w celu zbycia Działek.

Podsumowując wskazuje Pani, że:

• własność Nieruchomości nabyła Pani ponad 12 lat temu w drodze darowizny od rodziców, Nieruchomość nie została nabyta w drodze kupna -sprzedaży, ani w celach jej zbycia z zyskiem;
• nie dokonywała Pani na Nieruchomości żadnych prac, nie prowadziła Pani działalności gospodarczej z jej wykorzystaniem, nie wykorzystywała jej Pani w celach zarobkowych – Nieruchomość nie była nigdy wykorzystywana w celu prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej,
• dysponuje Pani Nieruchomością jako jej majątkiem prywatnym,
• aktualnie potrzebuje Pani środków pieniężnych i w tym celu dokona Pani zbycia Działek, powstałych w wyniku podziału Nieruchomości, co mieści się w zakresie zarządu majątkiem prywatnym;
• dokonała Pani tylko niezbędnych działań prawnych umożliwiających Pani zbycie Pani majątku i pozyskanie środków pieniężnych z tego tytułu w postaci: przeprowadzenia podziału Nieruchomości, jak również doprowadzenia do Nieruchomości instalacji wodociągowej,
• nie podejmowała Pani żadnych innych działań dotyczących Nieruchomości, w tym nie wznosiła Pani ogrodzenia poszczególnych działek, ani nie doprowadzała Pani żadnych instalacji poza wodociągową (z uwagi na ww. uwarunkowania faktyczne i prawne, które determinują konieczność podłączenia tej instalacji przez Panią jako jedynego właściciela, który chce sprzedać wydzieloną część Nieruchomości);
• nie będzie Pani podejmowała żadnych profesjonalnych, ciągłych działań, a tylko dokona Pani rozporządzenia własnym majątkiem prywatnym, w takim zakresie jaki jest konieczny i jakiego dokonałby rozsądny właściciel dążący do uzyskania optymalnego przychodu ze zbycia swojego majątku;
• nie nabywała Pani w przeszłości żadnych nieruchomości w celu ich dalszej odsprzedaży, nie dokonywała Pani sprzedaży nieruchomości w celach zarobkowych, w sposób zorganizowany i ciągły, a jedyne nieruchomości jakie aktualnie Pani posiada – oprócz ww. Nieruchomości, o których mowa we wniosku o wydanie interpretacji - służą zaspokojeniu Pani osobistych potrzeb mieszkaniowych.
• ma Pani zamiar zbyć Działki najszybciej jak to tylko możliwe, a uzyskane środki przeznaczyć na własne potrzeby, nie zamierza Pani uczynić z tego tytułu źródła stałego zarobkowania, ani utrzymania (środki na utrzymanie pozyskuje Pani w ramach zatrudnienia na podstawie umowy o pracę), a Pani działania nie mają znamion zorganizowania i ciągłości.
• sprzedaż Działek będzie miała charakter incydentalny –nie zbywała pani wcześniej żadnych nieruchomości i nie ma Pani zamiaru dokonywać takich czynności w przyszłości, ma Pani na celu tylko sprzedaż Działek powstałych z Nieruchomości.

Powzięła Pani wątpliwość, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym zbycie własności Działek będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Wskazała Pani, że:

• Nieruchomość nie była przez Panią wykorzystywana. Stanowiła majątek rodzinny przekazany Pani w drodze sukcesji, jako jedynej córce swoich rodziców, którzy otrzymali ją od dziadków ze strony ojca.
• Dzierżawa Nieruchomości nie miała dla Pani charakteru odpłatnego – miała wyłącznie na celu zachowanie tej Nieruchomości w niepogorszonym stanie. Z Pani punktu widzenia miało to wymierną wartość w postaci braku spadku wartości Nieruchomości i zapobiegnięcia pogorszeniu jej stanu, a nie stanowiło to dla Pani źródła zarobkowania.
• Będzie zbywała Pani własność Działek na warunkach panujących w obrocie, jeśli znajdą się zainteresowani nabywcy i taka będzie ich wola lub konieczność z uwagi na możliwość pozyskania finansowania (np. pozyskania kredytu z banku), to zostanie zawarta umowa przedwstępna. Taka umowa będzie zawierała elementy przedmiotowo istotne i zostanie zawarta w formie aktu notarialnego. Nie będzie Pani przy tym występowała w charakterze podmiotu profesjonalnie działającego w zakresie obrotu nieruchomościami i wzór takiej umowy przygotuje zapewne profesjonalny podmiot – notariusz, a sprzedaż Działek odbędzie się za pośrednictwem biura sprzedaży nieruchomości.
• Nie udzieli Pani nabywcom ww. Działek pełnomocnictwa do działania w Pani imieniu i  nie wyrazi Pani zgody na dysponowanie ww. Działkami do celów budowlanych.
• Działka o numerze 12/1 została ujawniona w wyniku sprostowania wpisu w księdze wieczystej. Natomiast cała działka nosiła nr 12/3. Ten numer wpisano do rejestru ksiąg wieczystych i jednocześnie sprostowano jej powierzchnię - z 8,05 ha na 8,18ha. Wynikało to ze stanu rzeczywistego i prawnego całej nieruchomości będącej współwłasnością Pani rodziców – stan rzeczywisty nie był zgodny ze stanem prawnym z uwagi na brak ujawnienia całej powierzchni działki oraz wyodrębnienie prawne fragmentu obszaru, który kiedyś był wykorzystywany jako miejsce, gdzie postawiony był domek letniskowy.
• Przedmiotem zniesienia współwłasności była działka nr 12/3. W wyniku postanowienia o zniesieniu współwłasności tę działkę o powierzchni 8,18 ha podzielono na dwie odrębne nieruchomości o powierzchni 4,128 ha oraz 4,0552 ha. W efekcie otrzymała Pani działkę nr 12/4, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr (…). Drugą działkę otrzymał na wyłączną własność Pani ojciec.
• Działka 12/2 nie była przedmiotem zniesienia współwłasności. Działka ta została przekazana w drodze umowy darowizny przez Pani rodziców na Pani rzecz w 2011 r.
• W wyniku zniesienia współwłasności otrzymała Pani działkę nr działka 12/4, dla której prowadzona jest księga wieczysta nr (…).
• Mała działka otrzymana w drodze darowizny mieści się w obszarze działki otrzymanej w wyniku zniesienia współwłasności.
• Wartość nabytej w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości mieści się w udziale, jaki przysługiwał Pani przed dokonaniem zniesienia współwłasności. Przysługiwał Pani udział ½ w prawie własności nieruchomości, a otrzymała Pani działkę o powierzchni odpowiadającej połowie Pani całego podzielonej obszaru.

• zniesieniu współwłasności nie towarzyszyły spłaty bądź dopłaty.

Pytania

1.Czy sprzedaż Działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

2.Czy sprzedaż Działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku Nr 1. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 dotyczącego podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pani stanowisko w sprawie

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości;

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej;

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c-przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a Ustawy o PIT, jednym ze źródeł przychodów jest, co do zasady, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości. Przepis wprowadza jednak zasadę, w myśl której takie zbycie jest opodatkowane (na podstawie tego przepisu) jeżeli:

1. następuje w wykonaniu działalności gospodarczej oraz

2. zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawa o PIT stawia zatem dwa warunki, których łączne spełnienie skutkuje wyłączeniem z opodatkowania odpłatnego zbycia nieruchomości.

Po pierwsze, odpłatne zbycie nieruchomości nie może następować w wykonaniu działalności gospodarczej. Po drugie, odpłatne zbycie musi nastąpić po 5 latach licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie. Pamiętać przy tym należy, że klasyfikując działania podejmowane przez podatnika do właściwego źródła przychodu należy oceniać zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości.

Tym samym, jeżeli zbycie nieruchomości nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, zastosowania nie znajdzie przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a Ustawy o PIT dotyczący zbycia nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zbycie nieruchomości w ramach działalności gospodarczej będzie wówczas skutkować osiągnięciem przychodu z innego źródła, a mianowicie z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PIT) oraz koniecznością jego opodatkowania.

Ustawa o PIT definiuje działalność gospodarczą w art. 5a pkt 6, wskazując, że jest nią działalność zarobkowa:

a) wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzona we własnym imieniu, bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

(i) zarobkowym celu działalności,

(ii) wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

(iii) prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Przechodząc do analizy ww. przesłanek należy zauważyć, że działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają natomiast działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności. Ten warunek nie zostanie więc w sprawie spełniony z uwagi na fakt nabycia Nieruchomości w formie spadku i darowizny, która w dodatku miała miejsce wiele lat temu. Jak podkreśla się we wniosku, zbycie Nieruchomości ma na celu spieniężenie posiadanego majątku i zapewnienie środków na realizację celów osobistych.

Przepisy ustawy o PIT wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej). Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza natomiast względnie stały zamiar jej wykonywania. Warunek ten także nie będzie spełniony ponieważ dokona Pani tylko niezbędnych, wybranych działań mających na celu odpłatne zbycie majątku (pojedynczej Nieruchomości), a nie będzie Pani prowadzić profesjonalnych działań mających na celu obór nieruchomościami.

W celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez dany podmiot do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z planowanym odpłatnym zbyciem Nieruchomości, o której mowa we wniosku. Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT może wskazywać, rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Okoliczności przedstawione we wniosku wskazują, że (i) przedmiotowa Nieruchomość nie została nabyta dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie była w takiej działalności wykorzystywana; (ii) Nieruchomość została nabyta częściowo w drodze spadku i częściowo w drodze darowizny, (iii) dysponuje nią Pani ponad 10 lat (iv) dokonanie podziału i przyłącza wodociągowego mieści się w ramach zarządzania majątkiem prywatnym i gospodarności, a nie przejawia cech pozarolniczej działalności gospodarczej. Przedstawiona we wniosku aktywność nie wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do posiadanych nieruchomości.

W opisanym zdarzeniu przyszłym podejmie Pani tylko czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie Pani potrzeb. Podjęte działania mieszą się w zakresie zwykłej gospodarności i gospodarowania prawem własności. Zawodowo zajmuje się Pani zupełnie odrębną dziedziną niż obrót nieruchomościami, Pani aktywność zawodowa nie dotyczy tej materii. Źródłem Pani zarobkowania są przychody z tytułu umowy o pracę, natomiast środki z tytułu zbycia Działek mają być tylko jednorazowym zastrzykiem gotówki, którą wykorzysta Pani  na własne prywatne cele. W żadnym razie sprzedaż Działek nie będzie miała charakteru stałego źródła zarobkowania. Wobec tego należy uznać, że sprzedaż Działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Sprzedaż będzie dokonywana w ramach zarządu majątkiem prywatnym i zostanie dokonana po upływie ponad 10 lat od nabycia ich własności.

Z opisanych okoliczności sprawy wynika, że brak jest podstaw, aby podejmowane przez Panią czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 cyt. ustawy. Sprzedaż przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o PIT.

Analogiczne stanowisko prezentowane jest także w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. w wyroku NSA z dnia 13 grudnia 2022 r. w sprawie sygn. akt II FSK 1155/20 cyt.: „Wobec tego wyodrębnienie z jednej nieruchomości działek gruntu, powiązane także z koniecznością uprzedniego uzyskania stosownych decyzji administracyjnych, czy uregulowania prawidłowego dostępu do nich, nie wykracza poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi. Zdaniem NSA w badanej sprawie wystąpiło jedynie uzyskanie decyzji administracyjnych, które pozwalało na uzyskanie wyższej ceny. Bez wątpienia także w obrocie prywatnoprawnym zbywca składników prywatnego majątku, biorąc pod uwagę zasady doświadczenia życiowego oraz logiki, kieruje się chęcią osiągnięcia zysku i tylko z tego względu nie staje się uczestnikiem obrotu gospodarczego, nie wchodzi w obszar profesjonalnego obrotu handlowego. Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży, tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem, wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości oraz dokonywaniu tych transakcji, tj. nabycia i zbycia, w stosunkowo krótkim przedziale czasowym.(…) W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego czynności skarżącego nie miały cech zorganizowania w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. O spełnieniu tej przesłanki nie świadczą podnoszone przez organ okoliczności, jak nabycie nieruchomości w 2005 r., doprowadzenie ujęcia wody na działkę, uzyskanie warunków zabudowy i/lub pozwolenia na budowę. Należy wskazać, że przedmiotem sprzedaży ma być jedna nieruchomość i wykluczone są przez wnioskodawcę inne tego typu transakcje. Zatem takie działania poprzedzające sprzedaż pojedynczego składnika majątku wspólnego jak uzyskanie warunków zabudowy, choćby dedykowane pod potrzeby dewelopera i opcjonalnie uzyskanie pozwolenia na budowę, nie daje podstaw do przyjęcia, aby działania wnioskodawcy w sposób istotny odbiegają od normalnego wykonywania prawa własności, a już z pewnością do uznania, że dokonując sprzedaży tej nieruchomości z warunkami zabudowy, jakie by one nie były i opcjonalnie z pozwoleniem na budowę, uczynił sobie z tego stałe źródło zarobkowania. Mamy do czynienia z czynnością jednorazową, wyzbyciem się składnika majątku dorobkowego małżonków, nabytego przed laty, który dotąd był wykorzystywany do realizacji określonych potrzeb rodziny wnioskodawcy.”

Pogląd taki przedstawiony został również w aktualnie wydawanych interpretacjach indywidualnych, w których Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, podkreśla, że samo zarządzanie majątkiem prywatnym, nawet poprzedzone dokonaniem uzasadnionych działań mających na celu zwiększenia przychodu z dokonanej sprzedaży, czy prawidłowej wyceny zbywanych składników nie może przesądzać o działaniu w warunkach prowadzenia działalności gospodarczej. W tym zakresie należy wskazać np. na stanowisko wyrażone w interpretacji z dnia z dnia 24 sierpnia 2023 r. nr 0113-KDIPT2-2.4011.363.2023.2.AKU, w której podkreślono że: „W stosunku do nieruchomości, będącej przedmiotem planowanej sprzedaży, nie prowadziła Pani jakichkolwiek działań mających na celu zachęcenie potencjalnego nabywcy do nabycia nieruchomości - to była okazja. Osoba ta skontaktowała się z Panią w celu nabycia całości nieruchomości widząc, że chce Pani sprzedać pojedyncze lokale. Nie poszukiwała Pani nabywcy na całość. W celu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości ograniczyła się Pani do umieszczenia ogłoszenia na portalu i wywieszenia banneru informującego o sprzedaży. Środki ze sprzedaży mają stanowić zabezpieczenie na emeryturę. Chce Pani odzyskać część zainwestowanej gotówki. Nie dokonywała Pani sprzedaży innych nieruchomości niż wskazana we wniosku. Zaprezentowany we wniosku opis zdarzenia przyszłego nie wskazuje, że sprzedaż nieruchomości nastąpiła w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określone w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem podejmowane przez Panią działania mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, związanym ze zwykłym gospodarowaniem tym majątkiem i nie wskazują na działania o charakterze inwestycyjnym, typowym dla przedsięwzięć realizowanych w ramach działalności gospodarczej. Zakres, stopień zaangażowania i cel działania wskazuje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W związku z tym, kwota uzyskana ze sprzedaży ww. nieruchomości nie stanowi przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy. Skutki podatkowe tej czynności należy więc ocenić w kontekście przesłanek wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Analogiczne stanowisko zostało także wyrażone w interpretacji z dnia 18 sierpnia 2023 r. nr 0115-KDWT.4011.43.2023.2.BK.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 2647 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródła przychodów

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

• odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
• zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy:

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

• zarobkowym celu działalności,
• wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
• prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy.

Ocena, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie, np. zaliczony częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Panią do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z dokonanym jak i planowanym odpłatnym zbyciem nieruchomości (wydzielonych działek), o których mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pani zatrudniona w Polsce w oparciu o umowę o pracę. Zakres zadań, które Pani wykonuje w żaden sposób nie jest związany z obrotem nieruchomościami. Nie prowadzi Pani żadnej działalności gospodarczej, w tym także działalności rolniczej. Aktualnie jest Pani właścicielką dwóch nieruchomości lokalowych służących zaspokojeniu Pani osobistych potrzeb mieszkaniowych. Dodatkowo jest Pani właścicielką nieruchomości gruntowej („Nieruchomość”), którą nabyła Pani w ramach sukcesji międzypokoleniowej. W dniu 29 listopada 1979 r., Pani dziadkowie - przed Naczelnikiem Urzędu Gminy (…), dokumentem nr (…) - przekazali na rzecz Pani rodziców do ich majątku objętego wspólnością majątkową małżeńską dużą działkę gruntu o powierzchni ponad 8ha. Nieruchomość miała charakter rolny. W obszarze tej działki został wydzielony mały obszar, który został zabudowany drewnianym domkiem letniskowym. Pani rodzice wykorzystywali działkę na cele prywatne – rekreacyjne, jak również w ramach ograniczonych upraw rolniczych i ogrodnictwa. W 2000 r. Pani rodzice rozwiedli się, ale nadal byli współwłaścicielami nieruchomości. Aktem notarialnym z dnia 19 października 2009 r. Pani matka przekazała w drodze darowizny na Pani rzecz ½ udziału we współwłasności nieruchomości. Drugim współwłaścicielem był Pani ojciec. Jednocześnie wniesiono także o sprostowanie oznaczenia nieruchomości poprzez ujawnienie numeracji działki nr 12/3 i zmianę jej powierzchni z 8,05 ha. W związku z ww. zmianą w zakresie oznaczenia nieruchomości konieczne było dokonanie dalszych czynności w celu uregulowania stosunków własnościowych i rodzinnych. Dlatego też w dniu 22 kwietnia 2011 r. Pani rodzice przekazali na Pani rzecz w drodze darowizny własność działki nr 12/2 o powierzchni 1.500 m², położoną w (…), gminie (…), powiecie (…), województwie (…) (była to część nieruchomości, na której pierwotnie był wzniesiony drewniany domek Pani rodziców). Następnie na mocy postanowienia Sądu Rejonowego w (…) z dnia 24 sierpnia 2011 r. (…) o zniesieniu współwłasności nabyła Pani wyłączną własność w praktyce połowy pozostałej części nieruchomości pierwotnie nabytej przez Pani rodziców (drugą połowę otrzymał Pani ojciec). Na mocy tego postanowienia z działki 12/3 utworzono dwie odrębne działki, z czego jedną – działkę nr 12/4 powstałą z jej podziału - na wyłączoną własność otrzymała Pani. W efekcie została Pani wyłączną właścicielką Nieruchomości, na którą składały się dwie ewidencyjne działki gruntu położonej w powiecie (…), gminie (…), obręb (…): działka nr 12/2 oraz działka 12/4. Nieruchomość stanowi Pani majątek prywatny, nie wykorzystywała Pani Nieruchomości w żaden sposób, w tym nie prowadziła Pani na niej działalności gospodarczej. Nieruchomość miała faktycznie charakter rolny i była oddawana (oraz jest aktualnie) w dzierżawę rolnikowi, który wykorzystywał te tereny na cele rolnicze. Dzierżawa Nieruchomości nie miała dla Pani charakteru odpłatnego – miała wyłącznie na celu zachowanie tej Nieruchomości w niepogorszonym stanie. Jednocześnie, nawet w momencie nabycia przez Panią własności Nieruchomości, już od ponad 10 lat obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego na mocy którego obszar położenia Nieruchomości został przeznaczony na funkcję zabudowy jednorodzinnej. Pani rodzice, ani Pani sama nie uczestniczyli w żaden sposób w procesie uchwalania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a w związku ze zmianą przeznaczenia gruntów nie byliby także zobligowani do uiszczenia opłaty planistycznej w związku ze wzrostem wartości nieruchomości w przypadku jej zbycia (stawka tej opłaty została ustalona na 0%). Aktualnie potrzebuje Pani środków pieniężnych na realizację swoich celów osobistych i planów życiowych. W związku z tym podjęła Pani decyzję o sprzedaży części posiadanego majątku i postanowiła Pani pozyskać potrzebne środki ze sprzedaży Nieruchomości.

W związku z tym w celu zarządzania swoim majątkiem prywatnym w sposób optymalny wystąpiła Pani z wnioskiem o dokonanie podziału Nieruchomości na działki ewidencyjne („Działki”). Było to uzasadnione, ponieważ powierzchnia Nieruchomości była bardzo duża (ponad 4 ha), a dodatkowo wymogi planu miejscowego wskazane wyżej de facto wymuszają podział nieruchomości na mniejsze jednostki. Decyzja o podziale Nieruchomości została wydana w 2022 r. Planuje Pani sprzedaż działek w stosunkowo krótkim okresie czasu – w tym celu korzystając z pośrednika w sprzedaży nieruchomości wystawi Pani wszystkie działki na sprzedaż jednorazowo w tym samym czasie. Jednocześnie w związku z postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Działki powstałe w podziału Nieruchomości w celu ich wykorzystania na cele zabudowy jednorodzinnej muszą mieć dostęp do kanalizacji i wodociągu. Powyższy warunek sprawia, że nie może Pani sprzedać na warunkach rynkowych działek wydzielonych z Nieruchomości odrębnie, jeśli nie zostanie doprowadzony do nich wodociąg, ponieważ nie będzie można ich wykorzystać w celu zabudowy jednorodzinnej bez zgody wszystkich nabywców. Podejmie więc pani kroki mające na celu doprowadzenie wodociągu do działek, w tym podpisała już Pani stosowną umowę ze spółką komunalną, jak również dokona Pani niezbędnych czynności w celu doprowadzenia wodociągu. Nie będzie Pani podejmowała żadnych działań mających na celu pozyskanie potencjalnych nabywców ani działań – poza wskazanymi wyżej krokami, które są niezbędne w celu zbycia Działek. Nie podejmowała Pani żadnych innych działań dotyczących Nieruchomości, w tym nie wznosiła Pani ogrodzenia poszczególnych działek, ani nie doprowadzała Pani żadnych instalacji poza wodociągową. Nie będzie Pani podejmowała żadnych profesjonalnych, ciągłych działań, a tylko dokona Pani rozporządzenia własnym majątkiem prywatnym, w takim zakresie jaki jest konieczny i jakiego dokonałby rozsądny właściciel dążący do uzyskania optymalnego przychodu ze zbycia swojego majątku. Nie nabywała Pani w przeszłości żadnych nieruchomości w celu ich dalszej odsprzedaży, nie dokonywała Pani sprzedaży nieruchomości w celach zarobkowych, w sposób zorganizowany i ciągły. Ma Pani zamiar zbyć Działki najszybciej jak to tylko możliwe, a uzyskane środki przeznaczyć na własne potrzeby, nie zamierza Pani uczynić z tego tytułu źródła stałego zarobkowania, ani utrzymania (środki na utrzymanie pozyskuje Pani w ramach zatrudnienia na podstawie umowy o pracę), a Pani działania nie mają znamion zorganizowania i ciągłości.

Zatem jedyne czynności dokonane bezpośrednio przez Panią to podział działek nabytych w drodze darowizny oraz w wyniku zniesienia współwłasności, w celu dokonania ich sprzedaży, zawarcie umowy z biurem pośrednictwa nieruchomości oraz doprowadzenie wodociągu i kanalizacji do sprzedawanych działek.

Powzięła Pani wątpliwość, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym zbycie własności Działek będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać należy, że sam fakt zawarcia umowy z pośrednikiem nie przesądza o tym, że sprzedaż nieruchomości należy zakwalifikować do przychodu z działalności gospodarczej.

Powyższe znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 12 marca 2020 r., sygn. I SA/Łd 777/19, w którym wskazano, że:

Zatem, całokształt okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania i cel Pani działania wskazuje na to, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Pani działań nie można uznać za działalność handlową w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie, podjęte przez Panią czynności polegające na planowanej sprzedaży ww. działek, powstałych z podziału nieruchomości nabytej w darowiźnie oraz w wyniku zniesienia współwłasności wskazują, że nie będą miały charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Okoliczności opisane we wniosku nie wskazują, że planowana sprzedaż nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określone w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zakres, stopień zaangażowania, i cel Pani działania wskazuje, że będą to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W związku z tym, kwota uzyskana z planowanej sprzedaży nieruchomości (działek powstałych z podziału działek nr 12/2 i nr 12/4) nie będzie stanowić przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 omawianej ustawy. Sam fakt, że zawarła Pani umowę pośrednictwa w sprzedaży, dokonała Pani podziału działek oraz doprowadzi do nich wodociąg i kanalizację w związku z postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Działki powstałe z podziału Nieruchomości w celu ich wykorzystania na cele zabudowy jednorodzinnej muszą mieć dostęp do kanalizacji i wodociągu) nie może przesądzać, że jej sprzedaż prowadzona będzie w ramach działalności gospodarczej.

Skutki podatkowe tych czynności należy więc ocenić w kontekście przesłanek wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Forma i moment nabycia nieruchomości oraz skutki podatkowe sprzedaży działek

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych.

Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Jak wskazano wyżej, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Jednocześnie zgodnie z art. 195 tego Kodeksu:

Z kolei w myśl art. 196 § 1 i § 2 ww. Kodeksu:

Art. 210 § 1 ww. Kodeksu stanowi, że:

W myśl art. 211 Kodeksu cywilnego:

Co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy – w wyniku tego zniesienia – podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie mu przysługiwał.

Podobne wnioski wynikają z ukształtowanej już linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, który twierdzi, że nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku zniesienia współwłasności, jeśli:

• podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub
• wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w wartości udziału, jaki przysługiwał tej osobie.

Przyjmując zatem, że – jak Pani wskazała we wniosku – z tytułu zniesienia współwłasności strony nie dokonały żadnych spłat i dopłat oraz że wartość nabytych przez nie wartości odpowiadała wartości udziałów we współwłasności, to uznać należy, że w 2011 r. w wyniku nieodpłatnego zniesienia współwłasności nie doszło do nabycia przez Panią nieruchomości/udziału w nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem 5 letni termin, o którym mowa w ww. przepisie, należy liczyć od końca 2009 r. i 2011 r., w którym otrzymała Pani w darowiźnie udziały w nieruchomości, z której następnie wyodrębnione zostały działki gruntu mające być przedmiotem sprzedaży.

W konsekwencji przychód ze sprzedaży nieruchomości (działek powstałych z podziału działek nr 12/2 i nr 12/4)  nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ pięcioletniego okresu wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na powyższe nie będzie również miał wpływu podział nieruchomości. Wydzielenie działek z nieruchomości gruntowej nie powoduje zmiany jej właściciela. Na skutek dokonania tej czynności nie następuje przeniesienie prawa własności działki, a więc nie dochodzi  do jej nabycia.

Podsumowując na gruncie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, przychód ze sprzedaży nieruchomości nie będzie przychodem z działalności gospodarczej i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach przewidzianych dla działalności gospodarczej.

Sprzedaż nieruchomości nie będzie również stanowić dla Pani źródła przychodu, o którym mowa w  art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy, w związku z upływem okresu pięciu lat liczonego od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości.

Tym samym, sprzedaż przez Panią kilku wydzielonych działek z działek nie będzie wiązała się z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wobec powyższego Pani stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie wskazać należy, że w postępowaniu o wydanie interpretacji organ nie prowadzi postępowania dowodowego, nie dokonuje ustaleń okoliczności faktycznych sprawy, w tym również zmierzających do ustalenia, czy podział nieruchomości rzeczywiście był ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszyły mu spłaty i dopłaty, lecz organ ten ogranicza się do oceny problemu subsumcji („podciągnięcia”) przedstawionych przez stronę okoliczności faktycznych pod określony przepis prawa podatkowego i wyjaśnienia przyczyn, dla których w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym dany przepis ma zastosowanie albo nie znajduje zastosowania.

Odnosząc się do przywołanego przez Panią w uzasadnieniu własnego stanowiska wyroku  NSA należy zaznaczyć, że każdy z wyroków zapada na gruncie unikalnego stanu faktycznego, i w zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza. Ocena omawianej kwestii, tj. skutków sprzedaży nieruchomości nie jest kwestią uniwersalną, dającą się odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu przesłankach podnoszonych wyżej przez organ podatkowy i powinna być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Również w odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, należy zwrócić uwagę na to, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą innych organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom. Również interpretacje powołane przez Panią na poparcie własnego stanowiska rozstrzygają w odmiennych stanach faktycznych od sytuacji przedstawionej we wniosku.

Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołane przez Panią interpretacje indywidualne i orzeczenie sądu, potraktowano jako element Pani argumentacji, nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).