Możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowizji oraz odsetek od kredytu.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych - jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 września 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowizji oraz odsetek od kredytu. Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 19 października 2023 r. (wpływ 23 października 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Pana firma działa pod nazwą: X:

–zasady ogólne,

–PKD - przeważająca działalność:

    (…).

Firma powzięła działania związane z zakupem lokalu użytkowego w celu wykorzystania lokalu pod wynajem innym podmiotom. Częściowo lokal został sfinansowany z własnych środków, a częściowo właściciel zaciągnął kredyt prywatnie i zapłacił prowizję, odsetki. Po ostatecznym sfinansowaniu ma Pan zamiar przyjąć lokal do używania w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu wniosku doprecyzował Pan, że:

–umowa przeniesienia własności lokalu odbędzie się w pierwszej połowie listopada 2023 r. Aktualnie wszystkie transze za lokal są opłacone przelewem na podstawie uzyskanych faktur od dewelopera. Częściowo płatności zostały zrealizowane ze środków własnych, a w części z kredytu udzielonego przez bank (...) wziętego na osobę fizyczną, tj. Pana (właściciel lokalu).

–A. Wynajem lokalu będzie dotyczył kodu PKD 68.20.Z, tj. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. B. Cały lokal będzie wykorzystywany w Pana działalności gospodarczej.

–Kredyt został w całości przeznaczony na pokrycie części ceny lokalu użytkowego z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Wskazanie to stanowi Pana odpowiedź na pytanie:

Czy kredyt został zaciągnięty tylko na nabycie opisanego lokalu? Jeśli nie, to na co został on zaciągnięty?

–Pan osobiście zaciągnął kredyt jako osoba prywatna z przeznaczeniem na sfinalizowanie części płatności za lokal, który będzie wykorzystywany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

–Kredyt został zaciągnięty 22 sierpnia 2023 r.

–Pan będzie spłacał wszystkie odsetki.

–Pan (właściciel) zapłacił prowizję.

–Będzie stanowił środek trwały.

Wskazanie to stanowi Pana odpowiedź na pytanie

Czy lokal będzie stanowił środek trwały w Pana działalności gospodarczej?

–Lokal niemieszkalny zostanie przyjęty na środki trwałe do działalności gospodarczej z datą nabycia na podstawie aktu notarialnego dotyczącego przeniesienia własności.

Pytanie przedstawione w uzupełnieniu wniosku

Czy wobec tego, zapłacona prowizja i odsetki od udzielonego kredytu będą powiększały wartość początkową środka trwałego na dzień podpisania aktu i przeniesienia własności oraz przyjęcia lokalu na środki trwałe, natomiast czy odsetki od kredytu, płatne do końca okresu spłaty, będzie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?

Pana stanowisko w sprawie

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie wskazał Pan, że prowizja opłacona w całości oraz odsetki do momentu podpisania aktu notarialnego będą powiększały wartość początkową środka trwałego, który zostanie przyjęty na środki trwałe z datą zawarcia aktu notarialnego, na podstawie którego lokal stanie się własnością przedsiębiorcy i będzie wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej (lokal przeznaczony będzie pod wynajem), natomiast zapłacone odsetki do momentu spłaty kredytu - po przyjęciu lokalu na środek trwały - będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów wskazanej ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu jego źródła.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

–został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

–jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

–pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

–poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

–został właściwie udokumentowany,

–nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 cytowanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 22 ust. 8 wskazanej wyżej ustawy:

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. W przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 1 tej ustawy:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

a)nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

b)nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,

c)ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

–wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia;

Zgodnie z art. 22a ust. 1 cytowanej ustawy:

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1)budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2)maszyny, urządzenia i środki transportu,

3)inne przedmioty

–o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi

Zatem, aby dany składnik majątku był uznany za środek trwały musi:

–stanowić własność lub współwłasność podatnika,

–zostać nabyty lub wytworzony we własnym zakresie przez podatnika,

–być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

–przewidywany okres jego używania musi być dłuższy niż rok,

–być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak stanowi natomiast art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

W sytuacji, gdy podatnik zamierza amortyzować środek trwały, istotne jest więc ustalenie jego wartości początkowej. Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z art. 22f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi wartość początkowa środka trwałego oraz wartości niematerialnej i prawnej. Przepis ten stanowi bowiem, że:

Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Sposób ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych określa art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do treści tego przepisu (art. 22g ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy):

Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z uwzględnieniem ust. 2-18 uważa się w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia, a jeżeli były używane przez podatnika przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i nie były wcześniej amortyzowane - cenę ich nabycia, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 22g ust. 3 tej ustawy:

Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Podkreślam, że definicja „ceny nabycia” (wskazana w tej normie) obejmuje przykładowe rodzaje kosztów poniesionych do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, które powinny zostać zaliczone do wartości początkowej. Katalog kosztów, wymieniony we wskazanym przepisie, nie ma więc charakteru zamkniętego, na co wskazuje zwrot „w szczególności”. W konsekwencji, może on obejmować również inne koszty, niewymienione w tym przepisie, które będą miały wpływ na wartość początkową środka trwałego, jeżeli koszty te będą związane z jego nabyciem, przystosowaniem do działalności oraz zostaną poniesione do dnia jego przekazania do używania.

W opisanej przez Pana sytuacji, istotna jest również treść art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

–pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),

–pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Dla określenia zasad zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytów znaczenie mają przepisy art. 23 ust. 1 pkt 32 i pkt 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tymi regulacjami:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

–naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów),

–odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Przedmiotem Pana pytania jest określenie, czy zapłacona prowizja i odsetki od udzielonego kredytu będą powiększały wartość początkową środka trwałego na dzień podpisania aktu i przeniesienia własności oraz przyjęcia lokalu na środki trwałe, natomiast czy odsetki od kredytu, płatne do końca okresu spłaty, będzie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?

Ze względu na zajęte przez Pana stanowisko w sprawie (znaczenie przypisuje Pan momentowi zapłaty/opłacenia odsetek) wyjaśniam, że dla sposobu zaliczenia odsetek od kredytu przeznaczonego na nabycie środka trwałego do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej istotny jest okres, za jaki odsetki te będą naliczane, bowiem to on, a nie moment zapłacenia tych odsetek będzie mieć decydujące znaczenie dla celów wskazanej wyżej kwalifikacji. Odsetki naliczone, należne za okres do dnia oddania środka trwałego do używania będą powiększały jego wartość początkową, natomiast odsetki naliczone po dniu przekazania środka trwałego do używania pozostają bez wpływu na wartość początkową składników majątku trwałego, czyli będą mogły być bezpośrednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Mając na uwadze przedstawione przez Pana informacje stwierdzam więc, że jeśli kredyt został zaciągnięty w celu uzyskania, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, to:

–prowizja i odsetki od kredytu, wymagalne przed oddaniem lokalu do używania, powiększają wartość początkową środka trwałego, zgodnie z art. 22g ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i mogą zastać uwzględnione w kosztach podatkowych jedynie poprzez odpisy amortyzacyjne,

–odsetki od kredytu, wymagalne po oddaniu lokalu do używania, podlegają bezpośredniemu zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu.

Ze wskazanej wyżej przyczyny Pana stanowisko w sprawie uznaję więc za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo zastrzegam, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Wydając interpretację przepisów prawa podatkowego nie mogę prowadzić postępowania/podejmować rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania (postępowania kontrolnego, czy podatkowego). Dokonując interpretacji indywidualnej przedstawiam - jako organ upoważniony -jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuję jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a,

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).