Obowiązki podatkowe wynikające z otrzymywania emerytury z USA oraz w Polsce.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 sierpnia 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 1 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania emerytury z USA. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 września 2023 r. (wpływ 5 września 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Od 2011 r. Pani miejscem zamieszkania jest Polska. Do Polski wróciła Pani w kwietniu 2011 r. i od tej pory pobiera Pani emeryturę z Polski i z USA. Złożyła Pani zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu PIT-36 za rok podatkowy 2022.

Posiada Pani obywatelstwo polskie. Przez cały rok 2022 przebywała Pani w Polsce.

Świadczenie emerytalne z USA wypłacane jest na podstawie amerykańskich przepisów emerytalno-rentowych (...).

W uzupełnieniu wniosku dodano, że oczekuje Pani wydania interpretacji indywidualnej za rok podatkowy 2022. Przed złożeniem wniosku nie zostało wszczęte postępowanie podatkowe, tylko została Pani poinformowana o konieczności złożenia korekty zeznania podatkowego za 2022 r.

Pytanie

Czy jest Pani zobowiązana do płacenia podatku w Polsce, jeżeli w USA potrącili Pani podatek od emerytury wypłacanej w USA ?

Pani stanowisko w sprawie

Uważa Pani, że w Polsce nie powinna płacić podatku, zgodnie z postanowieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Wskazuje Pani, że od emerytury w Polsce jest zwolniona, gdyż emerytura Pani nie przekracza kwoty 30 000 zł - zwolnionej od podatku. Według przepisu podatek płaci się tylko w jednym państwie.

Na poparcie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego przedstawia Pani, jak powinna obliczyć podatek według broszury informacyjnej do zeznania PIT-36 o wysokości osiągniętego dochodu w 2022 r. (str. 26 i 27) i wskazówek otrzymanych z urzędu skarbowego.

Dochód z USA w dolarach osiągnięty w 2022 r.:

brutto emerytura z USA - (...) przeliczona na zł - (...)

–potrącone Tax - (...) przeliczona na zł - (...)

netto emerytura - (...) przeliczona na zł - (...)

emerytura z USA zł - 17.003, 24 brutto

emerytura z Polski - 25.296,02 bez podatku

Razem dochód - 42.299,24 zł

–ulga podatkowa 30.000 zł - pozostaje 4.703.97 zł

do opodatkowania - 12.299,26 zł - pozostaje 17.003,24 – 4.703,98 zł

x 12% - 1.476 zł.

Pani emerytura w Polsce wynosi 25.296,02 zł, ulga podatkowa 30.000 zł, czyli nie płaci Pani podatku, zaś w USA od emerytury 17.003,24 zł zapłaciła Pani podatek 4.334,47 zł i otrzymała Pani emeryturę w wysokości 12.668,77 zł. Podatek w USA 4.334, 47 zł – stanowi 25,49%.

Urząd Skarbowy wyliczył Pani podatek:

1.476 zł x 17.003,14 zł/42.299,26 zł = 593,81 zł.

Ma Pani zapłacić podatek w Polsce 593,81 zł

+ zapłacony podatek w USA 4.334,47 zł

Razem: 4.928,28 zł

Ma Pani zapłacić podatek w Polsce 593,81 zł + zapłacony podatek w USA 4.334,47 zł - razem 4.928,28 zł, a polski obywatel zapłaci podatek od takiego dochodu 1.476 zł.

Wskazuje Pani, że nie dziwi się pracownikom urzędów skarbowych – otrzymują oni tylko do wiadomości informację o wynagrodzeniu brutto, od którego w USA płacony jest podatek. Nie wiedzą jaki płacą podatek pracownicy, którzy pobierają emeryturę z USA a mieszkają w Polsce.

Prosi Pani, żeby traktować Panią, jak podatnika polskiego, bo jest Pani Polką. Wskazuje Pani, że sytuacja w Polsce w 1989 r. zmusiła Panią do szukania pracy za granicą. Stwierdza Pani, że emigracja nie jest łatwa, to wielkie wyzwanie i odwaga Polaków, żeby bez języka, pieniędzy znaleźć pracę w obcym państwie, kiedy mając wyższe wykształcenie zmuszona była Pani nie wrócić do Polski i zatrzymać się w USA, bo Pani zakład musiał bankrutować.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1)posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2)przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W myśl art. 4a ww. ustawy,

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ustawodawca przesądził zatem, że zgodnie z zasadą nieograniczonego obowiązku podatkowego osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Stąd też do tej kategorii osób mają zastosowanie ogólne reguły podatkowe korygowane wyłącznie treścią umów międzynarodowych w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu.

Z przedstawionego opisu wynika, że posiada Pani obywatelstwo polskie oraz od 2011 r. Pani miejsce zamieszkania dla celów podatkowych to Polska. Od kwietnia 2011 r. pobiera Pani emeryturę z Polski i z USA. Świadczenie emerytalne z USA wypłacane jest na podstawie amerykańskich przepisów emerytalno-rentowych (...). Od tego świadczenia pobierany jest w USA podatek.

W związku z otrzymywaniem przez Panią emerytury ze Stanów Zjednoczonych, w przedmiotowej sprawie znajdą zastosowanie postanowienia Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31 poz. 178).

W myśl art. 5 ust. 1 ww. Umowy:

Osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie może być opodatkowana przez drugie Umawiające się Państwo z tytułu dochodu pochodzącego ze źródeł z tego drugiego Umawiającego się Państwa i tylko z tytułu takiego dochodu, zgodnie ze wszystkimi ograniczeniami zawartymi w niniejszej Umowie.

Przepis art. 5 ust. 2 cyt. Umowy stanowi, że:

Postanowienia niniejszej Umowy nie będą w żaden sposób stwarzały ograniczenia wobec wyłączeń, zwolnień, zmniejszeń, zaliczeń lub innych przywilejów, przyznanych obecnie lub w przyszłości przez:

a)prawo jednego z Umawiających się Państw przy określeniu podatków pobieranych przez to Umawiające się Państwo lub

b)przez każdą inną umowę zawartą pomiędzy Umawiającymi się Państwami.

Stosownie do art. 5 ust. 3 Umowy:

Bez względu na postanowienia niniejszej Umowy, z wyłączeniem ustępu 4, Umawiające się Państwo może opodatkować obywatela tego Umawiającego się Państwa lub osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym Umawiającym się Państwie (zgodnie z zasadami artykułu 4), tak jakby niniejsza Umowa nie weszła w życie.

Zgodnie z przepisem art. 19 ust. 1 ww. Umowy:

Płace, wynagrodzenia i podobne świadczenia, włączając emerytury i renty lub podobne dochody, wypłacane z funduszy publicznych jednego z Umawiających się Państw obywatelowi tego Umawiającego się Państwa z tytułu pracy lub osobiście świadczonych usług jako pracownikowi Rządu tego Umawiającego się Państwa lub jakiejkolwiek jego agendy w związku z pełnionymi funkcjami rządowymi, będą zwolnione od opodatkowania przez drugie Umawiające się Państwo.

Zapis w umowie, że danego rodzaju dochód osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie „może być opodatkowany przez drugie Umawiające się Państwo" (w państwie źródła) wskazuje, że państwo źródła ma prawo opodatkować dany dochód, bez względu na to, czy dochód ten podlegać będzie opodatkowaniu w drugim państwie (państwie rezydencji).

Zatem, emerytury i renty wypłacane ze Stanów Zjednoczonych Ameryki, z wyjątkiem wskazanym w art. 19 ust. 1 umowy, podlegają opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i Stanach Zjednoczonych Ameryki. W konsekwencji, Polska ma prawo opodatkować dochód uzyskany z tytułu świadczenia emerytalnego wypłacanego ze Stanów Zjednoczonych Ameryki osobie mającej miejsce zamieszkania na terytorium Polski.

Jednocześnie art. 20 ust. 1 powołanej Umowy wskazuje sposób unikania podwójnego opodatkowania dochodów. W myśl tego przepisu:

 Zgodnie z postanowieniami prawa polskiego i z zachowaniem przewidzianych w nim ograniczeń (z uwzględnieniem dokonywanych zmian bez naruszenia podstawowych zasad) Polska zezwoli osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce na zaliczenie na poczet należnych w Polsce podatków odpowiednich kwot podatków, zapłaconych w Stanach Zjednoczonych.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w celu zastosowania określonej w umowie metody unikania podwójnego opodatkowania, zwanej metodą proporcjonalnego odliczenia, należy kierować się art. 27 ust. 9.

W myśl art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Zgodnie z przewidzianą w tym przepisie metodą proporcjonalnego odliczenia, podatnik osiągający dochody z zagranicy ma obowiązek wykazać łączne dochody (zarówno krajowe, jak i zagraniczne) w zeznaniu, a od podatku dochodowego obliczonego od ww. dochodów według skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma prawo odliczyć podatek zapłacony za granicą. Odliczenie to możliwe jest tylko do wysokości podatku przypadającego proporcjonalnie na dochód uzyskany w obcym państwie.

Zauważyć należy, że art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyraźnie wskazuje, że odliczeniu może podlegać tylko podatek dochodowy faktycznie zapłacony w obcym państwie. Ustawodawca wskazał bowiem, że od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów (tj. ze źródeł przychodów znajdujących się zarówno na, jak i poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej) odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie.

Co więcej, dochody ze źródeł położonych za granicą podlegają w Polsce łącznemu opodatkowaniu z dochodami ze źródeł położonych w Polsce osiągniętymi w danym roku podatkowym. Stąd, łącznemu opodatkowaniu podlegają polskie i zagraniczne dochody osiągnięte w tym samym roku.

Ponadto, w myśl art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Mając na uwadze powyższe, dochody uzyskane przez Panią w roku 2022 z tytułu emerytury wypłacanej ze Stanów Zjednoczonych, podlegają opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w USA. Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, należy zastosować omówioną powyżej metodę unikania podwójnego, czyli tzw. metodę proporcjonalnego odliczenia.

Wypełniając zeznanie podatkowe za rok 2022 PIT-36 ₍₃₀₎ – powinna więc Pani amerykańską emeryturę wykazać łącznie z pozostałymi dochodami podlegającymi opodatkowaniu w Polsce (polską emeryturą). Od łącznych dochodów należy obliczyć podatek według skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że:

Podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 29-30f, pobiera się od podstawy jego obliczenia według następującej skali podatkowej:

Natomiast limit podatku zapłaconego za granicą, podlegającego odliczeniu, oblicza się w następujący sposób:

1.w pierwszej kolejności należy obliczyć podatek wg skali podatkowej – zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od sumy dochodów uzyskanych w kraju i zagranicą, tj. (A+B) x 12% (skala podatkowa) minus 3.600 zł (kwota zmniejszająca podatek) = C

gdzie:

A.dochód krajowy (emerytura z polskiego ZUS)

B.dochód zagraniczny

C.wyliczona kwota podatku od łącznych dochodów

2.kwotę podatku, obliczonego według skali od łącznych dochodów uzyskanych za granicą i w Polsce, należy pomnożyć przez kwotę dochodu uzyskanego za granicą (wykazanego w części E.1. zeznania), a następnie podzielić przez kwotę łącznego dochodu uzyskanego za granicą i w Polsce.

Jeżeli wyliczony limit odliczenia będzie większy lub równy sumie faktycznie pobranego podatkowi u źródła, to odliczy Pani od podatku obliczonego zgodnie z regulacjami krajowymi od łącznego dochodu osiągniętego w kraju i za granicą, sumę faktycznie zapłaconego podatku za granicą. W sytuacji natomiast, gdy kwota limitu odliczenia będzie mniejsza niż faktycznie pobrany podatek w państwie obcym, dokona Pani odliczenia jedynie części tego podatku odpowiadającej kwocie limitu odliczenia.

Należy podkreślić, iż „proporcja” do wysokości której podatnik ma prawo dokonać odliczenia podatku zapłaconego za granicą wynika bezpośrednio z postanowień ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i odnosi się do dochodów uzyskanych w tym państwie, tj. USA.

Nie można zatem podzielić Pani stanowiska sprowadzającego się do twierdzenia, że z uwagi na to, że w Stanach Zjednoczonych od przedmiotowej emerytury jest odprowadzany podatek, to w Polsce nie powinna Pani płacić podatku z tego tytułu.

W odniesieniu do Pani dochodów unikanie podwójnego opodatkowania – zgodnie z postanowieniami ww. Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki – nie polega na odstąpieniu od opodatkowania amerykańskiej emerytury w Polsce, lecz na zastosowaniu metody odliczenia proporcjonalnego.

Zatem Pani stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Warto mieć również na uwadze, że tzw. kwota wolna, która aktualnie wynosi 30.000 zł – wbrew Pani twierdzeniu – nie jest kwotą „ulgi podatkowej”, o którą pomniejsza się uzyskane dochody. Przy obliczaniu podatku według skali podatkowej stosuje się kwotę zmniejszającą podatek (3.600 zł), w związku z tym dopiero od dochodu przekraczającego 30.000 zł podatek obliczony według skali jest wyższy od zera (30.000 x 12% = 3 600). Tak więc podatnicy, których dochody nie przekroczą kwoty 30.000 zł, nie mają obowiązku zapłacenia podatku, natomiast ci uzyskujący dochody ponad 30.000 zł, do momentu przekroczenia I progu podatkowego, płacą podatek w wysokości 12%.

Dodatkowe informacje

Przedmiotem interpretacji indywidualnej były jedynie przepisy regulujące zasady opodatkowania otrzymywanego świadczenia.

Podkreślenia wymaga, iż dokonując interpretacji podatkowej w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej, tutejszy organ nie może rozstrzygać w kwestiach, które wymagają przeprowadzenia postępowania podatkowego. W konsekwencji, nie może zweryfikować prawidłowości obliczenia wysokości podatku, do zapłaty którego była Pani zobowiązana, co sugeruje treść wniosku. Przedmiotem interpretacji indywidualnej mogą być jedynie przepisy regulujące zasady jego ustalania.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia i zastosuje się Pani do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

    Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).