Odpłatne zbycie udziałów podlega rozliczeniu na gruncie PIT w ramach źródła przychodów z kapitałów pieniężnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT. Na mocy art. 30b ust. 1 ustawy o PIT od dochodów uzyskanych m. in. z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Dochód, o którym mowa w powołanym przepisie, ustala się na zasadach określonych w art. 30b ust. 2 ustawy o PIT.

W świetle art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o PIT, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie:

W przypadku odpłatnego zbycia Udziałów (objętych w wyniku przekształcenia Spółki jawnej powstałej z przekształcenia Spółki cywilnej), zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie powinien znajdować art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT. Stanowi on, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych (z zastrzeżeniem ust. 3e dotyczącego zamiany jednostek uczestnictwa subfunduszu na jednostki uczestnictwa innego subfunduszu tego samego funduszu inwestycyjnego z wydzielonymi subfunduszami, nieznajdującym zastosowania w rozpatrywanej sprawie).

Przywołany art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT znajduje przy tym zastosowanie a Wnioskodawca ma prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia Udziałów, o ile spełnione są ogólne warunki kwalifikacji wydatków do kosztów uzyskania przychodów wynikające z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT. Zgodnie z tym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT. W ocenie Wnioskodawcy, wynikające z powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o PIT ogólne warunki zostały spełnione w rozpatrywanej sprawie, w szczególności Wnioskodawca rozpoznał przychód podatkowy z odpłatnego zbycia Udziałów oraz zawarty w art. 23 ustawy o PIT katalog kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów nie zawiera pozycji dotyczącej odpłatnego zbycia udziałów (akcji) takich jak Udziały.

Jednocześnie ustawa o PIT przewiduje szczególne zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki powstałej w wyniku przekształcenia spółki niebędącej osobą prawną. Są one zawarte w art. 22 ust. 1t ustawy o PIT wprowadzonym do ustawy o PIT na mocy art. 1 pkt 14 lit. f) Nowelizacji ustawy o PIT.

Zgodnie z tym przepisem w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce powstałej z przekształcenia spółki niebędącej osobą prawną kosztem uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 38, są wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce przekształcanej, powiększone o uzyskaną przez podatnika nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania z tytułu udziału w spółce przekształcanej, obliczoną zgodnie z art. 8, oraz pomniejszone o wypłaty dokonane z tytułu udziału w spółce przekształcanej i o przypadające na podatnika wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów z tytułu udziału w tej spółce. Jeżeli nastąpiło zmniejszenie udziału kapitałowego w spółce przekształcanej, to wydatki na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce przekształcanej, nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania z tytułu udziału w spółce przekształcanej, wartość wypłaty dokonanej z tytułu udziału w spółce przekształcanej oraz przypadające na podatnika wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów z tytułu udziału w tej spółce przyjmuje się w części odpowiadającej proporcjonalnie wartości udziału kapitałowego po jego zmniejszeniu w stosunku do jego wartości przed zmniejszeniem. Zasady, o których mowa w zdaniu pierwszym i drugim, stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy przedmiotem odpłatnego zbycia są udziały (akcje) w spółce, która powstała w następstwie kolejnych przekształceń. Jeżeli w wyniku kolejnych przekształceń, o których mowa w zdaniu trzecim, u podatnika powstał przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, to wartość tego przychodu powiększa koszt uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji).

Jednocześnie ustawa o PIT w art. 5a pkt 26 definiuje spółkę niebędącą osobą prawną jako spółkę inną niż ujęta w pkt 28, który wskazuje następujące spółki:

(i)spółka posiadająca osobowość prawną,

(ii)spółka kapitałowa w organizacji,

(iii)spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej,

(iv)spółka niemająca osobowości prawnej mająca siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

(v)spółka jawna będąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych).

Tym samym Spółka jawna oraz Spółka cywilna stanowią spółkę niebędącą osobą prawną na gruncie ustawy o PIT, do których zastosowanie znajduje art. 22 ust. 1t ustawy o PIT.

W świetle powołanego art. 22 ust. 1t ustawy o PIT, kosztem uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) mogą być wydatki wspólnika na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce niebędącej osobą prawną (przekształcanej), powiększone o „zatrzymane zyski” w spółce niebędącej osobą prawną przypadające na tego wspólnika, ale pomniejszone o wypłaty dokonane wspólnikowi z tytułu udziału w tej spółce. W efekcie „zatrzymane zyski” w spółce niebędącej osobą prawną, które były już opodatkowane, nie powiększają powtórnie dochodu do opodatkowania (por. uzasadnienie do Nowelizacji ustawy o PIT, s. 172; źródło: https://orka.sejm.qov.pI/Druki9ka.nsf/0/A8566521AD17EECEC125874A006F1417/%24File/1 532.pdf - dostęp na 23 marca 2023 r.; „Uzasadnienie”).

Odnosząc powyższe do rozpatrywanego stanu faktycznego, w którego ramach doszło do odpłatnego zbycia Udziałów w Spółce powstałej z przekształcenia Spółki jawnej powstałej z przekształcenia Spółki, zdaniem Wnioskodawcy, jest On uprawniony do pomniejszenia przychodu podatkowego z odpłatnego zbycia Udziałów o koszty jego uzyskania odpowiadające wartości poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków na nabycie lub objęcie prawa do „udziałów” w Spółce cywilnej oraz Spółce jawnej (w szczególności wkładów pieniężnych Wnioskodawcy do Spółki jawnej), powiększone o uzyskaną przez Wnioskodawcę nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania z tytułu Jego udziału w Spółce cywilnej oraz Spółce jawnej (obliczoną zgodnie z art. 8 ustawy o PIT) oraz pomniejszoną o wypłaty dokonane na rzecz Wnioskodawcy z tytułu udziału w Spółce cywilnej oraz Spółce jawnej i o przypadające na Wnioskodawcę wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów z tytułu udziału w Spółce Cywilnej oraz Spółce jawnej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Uwzględniając zasady księgowania rozdziału środków składających się na zysk brutto Spółki przekształcanej, zaprezentowane w opisie stanu faktycznego, w ocenie Wnioskodawcy, zdefiniowane powyżej koszty uzyskania przychodów z tytułu zbycia Udziałów mogą zostać ustalone w oparciu o sumę (i) wydatków poniesionych na objęcie udziału w Spółce cywilnej i w Spółce jawnej oraz (ii) wartości kapitału zapasowego Spółki przekształcanej z dnia poprzedzającego przekształcenie jej w Spółkę, jako odpowiadającej wartości zysków zatrzymanych tej spółki.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, wypracowany przez Spółkę cywilną, a następnie Spółkę jawną zysk brutto (skorygowany o różnice pomiędzy wynikiem bilansowym a podatkowym) stanowił podstawę opodatkowania PIT przychodów Wspólników, w tym Wnioskodawcy, z tytułu udziału w Spółce przekształcanej (zgodnie z przysługującym Wnioskodawcy prawem do udziału w tej spółce). Zysk ten był przeznaczony:

oraz

Powyższe odpowiada intencji ustawodawcy podatkowego w zakresie implementacji art. 22 ust. 1t ustawy o PIT, wyrażonej w szczególności w Uzasadnieniu: „W takim przypadku kosztem uzyskania przychodów będą wydatki wspólnika na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w spółce niebędącej osobą prawną (przekształcanej), powiększone o „zatrzymane zyski” w spółce niebędącej osobą prawną przypadające na tego wspólnika, ale pomniejszone o wypłaty dokonane wspólnikowi z tytułu udziału w tej spółce. Rozwiązanie takie powoduje, że „zatrzymane zyski” w spółce niebędącej osobą prawną, które były już opodatkowane nie powiększają powtórnie dochodu do opodatkowania”. (s. 172 Uzasadnienia). Innymi słowy, zdaniem Wnioskodawcy, celem ustawodawcy podatkowego było oparcie się przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce powstałej z przekształcenia ze spółki niebędącej osobą prawną (w rozumieniu ustawy o PIT) na zyskach zatrzymanych spółki niebędącej osobą prawną (obok wydatków na nabycie/objęcie udziałów w takiej spółce).

Uwzględniając narastającą prezentację pozycji w sprawozdaniu finansowym, powyższa przypadająca na Wnioskodawcę wartość Części Zatrzymanej Zysku, jako koszt uzyskania przychodów z tytułu zbycia Udziałów, może zostać ustalona na podstawie sprawozdania finansowego Spółki przekształcanej na dzień poprzedzający dzień przekształcenia w Spółkę.

W związku z prowadzeniem pełnej księgowości, Spółka przekształcana corocznie sporządzała sprawozdanie finansowe (sprawozdania finansowe Spółki przekształcanej sporządzane przed przekształceniem w Spółkę są ujawnione na stronie internetowej Ministerstwa Sprawiedliwości), a na potrzeby dokonywanego przekształcenia w Spółkę Spółka przekształcana sporządziła sprawozdanie finansowe na dzień poprzedzający dzień przekształcenia w Spółkę. W konsekwencji, sprawozdanie finansowe (sporządzone w oparciu o prowadzone rzetelnie i niewadliwie księgi rachunkowe, stanowiące księgi podatkowe), zdaniem Wnioskodawcy, może stanowić dowód w zakresie kosztów uzyskania przychodów ze zbycia Udziałów.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, koszty uzyskania przychodów ze zbycia Udziałów w Spółce mogą zostać ustalone w oparciu o sumę (1) wydatków na objęcie udziału w Spółce jawnej (w szczególności wkładów Wnioskodawcy do Spółki jawnej) oraz (2) wartość kapitału zapasowego Spółki przekształcanej, wynikającą ze sprawozdania finansowego Spółki przekształcanej, sporządzonego na dzień poprzedzający dzień przekształcenia w Spółkę.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie wydania interpretacji indywidualnej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.