Zwolnienie od podatku dochodu ze sprzedaży nieruchomości w związku z wydatkowaniem przychodu na własne cele mieszkaniowe (spłata kredytu).

Interpretacja indywidualna

 - stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 czerwca 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 26 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – 25 lipca 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

18 listopada 2020 roku nabyła Pani w drodze darowizny od rodziców dwie nieruchomości (Akt notarialny, Repertorium A Nr (...)), z czego jedna z nich – ta, której dotyczy Pani zapytanie - to działka o powierzchni 0, 1300 ha (trzynaście arów), położona w miejscowości T., (...) oznaczona na mapie numer (...) numerem działki 111/1. Nieruchomość ta ujęta jest w księdze wieczystej Kw. Nr (...) prowadzonej przez Sąd Rejonowy w (...). Nieruchomość ta w ewidencji gruntów oznaczona jest jako "tereny rekreacyjno-wypoczynkowe - Bz", w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod teren zabudowy letniskowej, znajduje się na niej drewniany domek letniskowy, nieruchomość ta ma dostęp do drogi publicznej.

Nieruchomość ta ma charakter rolno-budowlany z możliwością przeznaczenia na cele mieszkaniowe, ponieważ jest oznaczona w kategorii "bz" grunty zabudowane i zurbanizowane – tereny rekreacyjno-wypoczynkowe. Chce Pani sprzedać tę nieruchomość i całość środków przeznaczyć na cele mieszkaniowe, tj. spłatę kredytu mieszkaniowego, który zaciągnęła Pani wraz z mężem A.B. na zakup domu jednorodzinnego w zabudowie szeregowej w miejscowości U., ul. G. 1.

Wysokość kredytu pozostałego do spłaty wynosi ok. 314 711,35 PLN (na dzień 14 marca 2023).

Posiada Pani prawo własności 100% do nabytej w drodze darowizny 18 listopada 2020 r. nieruchomości (działki nr 111/1) położonej w miejscowości T..

Na ww. działce nr 111/1 znajduje się drewniany domek letniskowy. Domek posadowiony jest na płycie fundamentowej. W Pani ocenie z uwagi na sposób jego wykończenia, brak ogrzewania, nie nadaje się raczej do całorocznego zamieszkania. Od momentu nabycia działka była wykorzystywana przez Panią na cele rekreacyjne, tj. Pani pobyt i Pani rodziny lub Pani rodziców w trakcie weekendów lub w okresie wakacyjnym. Nie zamieszkiwała Pani w tej nieruchomości. Nigdy nie była Pani tam zameldowana. Ani działka ani domek nie były wynajmowane, podnajmowane, dzierżawione ani nie były czerpane korzyści z jej udostępnienia osobom trzecim.

Przybliżona/prawdopodobna data sprzedaży przedmiotowej działki nr 111/1: Gdyby znalazł się kupiec, zbyłaby Pani działkę w bieżącym roku kalendarzowym.

Planowane odpłatne zbycie działki nr 111/1 nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przed sprzedażą w stosunku do działki nr 111/1 nie będzie Pani jakiekolwiek czynności w celu jej uatrakcyjnienia.

Nabywców działki nr 111/1 poszukuje Pani w następujący sposób: 7 marca 2023 r. podpisała Pani umowę pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości z pośrednikiem - firmą X. Biuro to podejmuje działania marketingowe. Wcześniej zamieściła Pani ogłoszenie o sprzedaży działki w Internecie (…, etc.), jednakże po podpisaniu umowy z Biurem wygasiła Pani te ogłoszenia.

Cały przychód ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości zostanie wydatkowany przez Panią, w okresie nie później niż trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie, na Pani własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. na spłatę wskazanego we wniosku kredytu mieszkaniowego zaciągniętego przez Panią i Pani męża na zakup domu jednorodzinnego w zabudowie szeregowej położonego w miejscowości U.. Dom jednorodzinny w zabudowie szeregowej (nieruchomość zabudowana) w miejscowości U., ul. G. 1, nabyła Pani 12 lipca 2017 roku, akt notarialny repertorium A Nr (...). Przysługuje Pani do niego prawo własności. W stosunku do ww. nieruchomości jestem współwłaścicielem z Pani małżonkiem A.B.. Nieruchomość wchodzi w skład wspólności majątkowej małżeńskiej.

Cel nabycia ww. nieruchomości to cel mieszkaniowy. Mieszka Pani w tym domu przy ulicy G. 1, U., realizując w nim własne potrzeby mieszkaniowe i zamierza Pani to czynić. Ww. nieruchomość nie jest i nie będzie wynajmowana, podnajmowana, dzierżawiona, lub w jakikolwiek inny sposób nie będą czerpane korzyści z jej udostępnienia osobom trzecim. Mieszkaniowy kredyt budowlano-hipoteczny na zakup ww. domu jednorodzinnego w zabudowie szeregowej udzielony został na podstawie umowy nr (...) z 16 czerwca 2017 r. w kwocie 380 000,00 PLN, z której wynikające wierzytelności zabezpieczone są: hipoteką umowną łączną do wysokości 760 000,00 PLN. Data zakończenia kredytu to 5 grudnia 2041 roku.

Z umowy kredytowej wynika, że wszyscy kredytobiorcy odpowiadają solidarnie za wynikające zadłużenie. Ww. kredyt został zaciągnięty w banku mającym siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej, tj. w banku (...). Ww. kredyt zgodnie z umową kredytową został zaciągnięty i wyłącznie wykorzystany na zakup domu, w tym kwota 10 tys. zł na wykończenie kuchni. Ww. kredyt został zaciągnięty na cele mieszkaniowe i ustanowiono zabezpieczenie hipoteczne na ww. nieruchomości. Częściowej/całkowitej spłaty tego kredytu dokona Pani bezpośrednio po otrzymaniu środków ze sprzedaży działki. Spłata kredytu nastąpi ze środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży przedmiotowej działki nr 111/1 i środki pochodzące ze sprzedaży zostaną przeznaczone na spłatę kapitału.

Nie prowadziła/nie prowadzi Pani działalności gospodarczej (zarobkowej) w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami i przedmiotowa działka nr 111/1 nie była / nie jest wykorzystywana w takiej działalności.

Posiada Pani inne nieruchomości, mianowicie lokal mieszkalny w miejscowości Z.. W przeszłości dokonywała Pani sprzedaży innych nieruchomości. Sprzedaż dotyczyła Pani wspólnego z Mężem mieszkania przy al. H. w W.. Sprzedaż nastąpiła w roku 2017. Nie płaciliście Państwo podatku dochodowego z tytułu sprzedaży, gdyż cała kwota uzyskana ze sprzedaży została wydatkowana na spłatę zaciągniętego kredytu na zakup owego mieszkania oraz na wkład własny na zakup domu w miejscowości U., w którym obecnie Pani mieszka.

W Pani ocenie powinna być Pani zwolniona z zapłaty podatku, ponieważ środki pochodzące ze sprzedaży przedmiotowej działki nr 111/1 przeznaczy w całości na spłatę zaciągniętego kredytu mieszkaniowego budowlano-hipotecznego na zakup domu jednorodzinnego w zabudowie szeregowej, tj. domu w miejscowości U. przy ul. G. 1. Stanowisko to zajęła Pani na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzupełnieniu wniosku z 25 lica 2023 r. wskazuje Pani, że wydatki na „wykończenie kuchni” (kwota 10 tys. zł.) zostały przeznaczone na wykonanie zabudowy kuchennej: usługę stolarską, czyli wykonanie zabudowy kuchennej, tj. mebli kuchennych przez stolarza.

Pytanie

Czy wydatkowanie środków ze sprzedaży otrzymanej w darowiźnie nieruchomości [działka o powierzchni 0,1300 ha (trzynaście arów)], położonej w miejscowości T. w całości na spłatę kredytu mieszkaniowego budowlano-hipotecznego na zakup domu jednorodzinnego w zabudowie szeregowej przy ul. G. 1, w miejscowości U., zostanie uznane za wydatki poniesione na cele, o których mowa w artykule 21 ust. 1 pkt. 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem czy w opisanych okolicznościach, gdy środki uzyskane ze sprzedaży tej darowanej nieruchomości w całości zostaną przeznaczone na spłatę kredytu, stanowić będą wydatki na własne cele mieszkaniowe, co pozwoli na skorzystanie przez Panią ze zwolnienia z podatku dochodowego (zastosowanie ulgi)?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie przeznaczając w całości środki uzyskane ze sprzedaży działki otrzymanej w darowiźnie [działka o powierzchni 0,1300 ha (trzynaście arów)], położonej w miejscowości T., na cele spłaty kredytu mieszkaniowego budowlano-hipotecznego zaciągniętego na zakup domu jednorodzinnego w zabudowie szeregowej przy ul. G. 1 w miejscowości U., zrealizuje Pani cel mieszkaniowy, czyli jest Pani uprawniona do skorzystania z ulgi.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)innych rzeczy,

‒jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Tym samym, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c cytowanej ustawy, stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment i sposób nabycia tej nieruchomości.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że 18 listopada 2020 roku nabyła Pani na własność w drodze darowizny od rodziców działkę o powierzchni 0, 1300 ha (trzynaście arów), położoną w miejscowości T. (numer działki 111/1). Planuje Pani sprzedać tą działkę, jeśli znajdzie się kupiec, w bieżącym roku kalendarzowym. Planowane odpłatne zbycie działki nr 111/1 nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że skoro sprzedaż ww. działki dokonana zostanie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie i nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, stanowić będzie dla Pani źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku od osób fizycznych.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 tej ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Jak stanowi natomiast art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1)dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2)dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania.

Umożliwia to art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x (W / P) gdzie: D - dochód ze sprzedaży, W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, P - przychód ze sprzedaży.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości uprawniają do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

a)nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b)nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c)nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d)budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e)rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

‒położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Stosownie natomiast do treści at. 21 ust. 25 pkt 2 tej ustawy:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

a)spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,

b)spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,

c)spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

‒w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Nadmieniam, że zawarte w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie od podatku dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 cytowanej ustawy i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Zgodnie natomiast z ust. 28 ww. przepisu:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1)nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2)budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

‒przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Art. 21 ust. 29 stanowi:

W przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c.

Nadmienić trzeba też, że zgodnie z art. 21 ust. 30 omawianej ustawy:

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ponadto należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Podkreślenia wymaga również kwestia, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przez podatnika przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje ściśle określonego sposobu dokumentowania wydatku poniesionego na cele określone w art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Nie mniej, w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skoro podatnik zamierza skorzystać ze zwolnienia powinien liczyć się z koniecznością wykazania faktu wydatkowania środków ze sprzedaży nieruchomości na cele mieszkaniowe. Organ podatkowy dla celów podatkowych, weryfikując możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego, uprawniony jest żądać od podatników udokumentowania poniesienia wydatków poprzez przedłożenie rzetelnych i wiarygodnych dowodów, z których w sposób niebudzący żadnych wątpliwości będzie wynikało kto, kiedy i jaki wydatek poniósł, czyli np. czy środki uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego faktycznie wydatkowane zostały przez podatnika na własne cele mieszkaniowe.

Ze zwolnienia tego wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych” rozumianych jako potrzeba zapewnienia sobie dachu nad głową. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika, a nie lokata kapitału lub zdobywanie źródła zarobkowania bądź zapewnienie dachu nad głową innym osobom niż podatnik. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić podmiotowo do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu w znaczeniu jedynie przedmiotowym.

Zamiarem ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych było zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych praw majątkowych czy nieruchomości, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. U podstaw omawianego zwolnienia legło założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego. Powyższe wnioski wynikają wprost z brzmienia przepisu normującego powyższe zwolnienie.

Z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy jasno wynika też, że kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego musi być kredytem zaciągniętym na własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem ustawodawcy było bowiem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika. Spłacony kredyt (pożyczka) nie ma być jakimkolwiek kredytem (pożyczką), lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt (pożyczka) - co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy - zaciągnięty przez podatnika na cele określone w pkt 1.

Zatem w przypadku, gdy w umowie kredytu lub pożyczki nie został wskazany cel jej przeznaczenia, a pozostałe okoliczności (np. jej faktyczne przeznaczenie środków z niej pochodzących) wskazują, że celem jej zaciągnięcia była realizacja przez podatnika własnego celu mieszkaniowego – przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz ust. 25 – 30 ustawy – wydatki na spłatę takiego kredytu lub pożyczki oraz odsetek od takiego kredytu lub pożyczki dają prawo do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 omawianej ustawy.

Natomiast, w przypadku, gdy kredyt był zaciągnięty na cel (który został wskazany w umowie) inny niż realizacja własnego celu mieszkaniowego (np. kredyt inwestycyjny zaciągnięty w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), nawet w przypadku faktycznego przeznaczenia przez podatnika środków pochodzących z niego na własne cele mieszkaniowe, nie ma podstaw, żeby stwierdzić, że wydatki takie stanowią wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy.

Istotne jest również, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

Zgodnie z wyżej cytowanym art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ww. ustawy, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1, czyli m.in.

•na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ww. ustawy);

•budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d ww. ustawy);

Z powyższych przepisów wprost wynika, że aby kredyt mógł być uznany za kredyt na własny cel mieszkaniowy, to musi być kredytem określonego rodzaju – czyli zaciągniętym przez podatnika na nabycie/budowę m.in. budynku mieszkalnego, stanowiącego własność lub współwłasność tego podatnika. Zatem, wskutek zaciągnięcia kredytu i jego wykorzystania zgodnie z celem udzielenia kredytu podatnik musi nabyć prawo własności lub współwłasności do tego lokalu mieszkalnego. Tylko wówczas uznać można, że kredyt spełnia ustawowe warunki, a więc jest kredytem zaciągniętym na nabycie budynku mieszkalnego.

Jeżeli kredytobiorcy ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania wynikające z umowy kredytowej, czyli zgodnie z umową kredytobiorcy odpowiadają solidarnie za kredyt, to podatnik jako kredytobiorca solidarny za zadłużenie wynikające z tej umowy również odpowiada solidarnie, a więc do pełnej wysokości. W takiej sytuacji bez znaczenia pozostaje fakt, iż podatnik jest współwłaścicielem nieruchomości i posiada % udziału we współwłasności. Przy obliczaniu dochodu zwolnionego można uwzględnić całą kwotę jaka została wydatkowana na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że:

•18 listopada 2020 roku nabyła Pani na własność w drodze darowizny od rodziców działkę położoną w miejscowości T. o nr 111/1, którą planuje Pani sprzedać w bieżącym roku kalendarzowym;

•planowane odpłatne zbycie ww. działki nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

•zamierza Pani całość środków finansowych z ww. sprzedaży przeznaczyć, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie, na cele mieszkaniowe, tj. na spłatę kredytu mieszkaniowego (kapitału), który zaciągnęła Pani wraz z mężem na zakup domu jednorodzinnego w zabudowie szeregowej w miejscowości U. i wykończenie kuchni;

•ww. dom jednorodzinny w zabudowie szeregowej nabyła Pani wraz z mężem do majątku wspólnego małżonków 12 lipca 2017 roku na cele mieszkaniowe (mieszka Pani w tym domu, realizując w nim własne potrzeby mieszkaniowe i zamierza Pani to czynić);

•z umowy kredytowej wynika, że kredytobiorcy odpowiadają solidarnie za wynikające zadłużenie kredytowe;

•ww. kredyt został zaciągnięty w banku mającym siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej, tj. w banku (...);

•ww. kredyt zgodnie z umową kredytową został zaciągnięty i wyłącznie wykorzystany na zakup domu, w tym kwota 10 tys. zł na wykończenie kuchni.

Stwierdzić należy zatem, że wydatki poniesione przez Panią - w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie nabytej w drodze darowizny działki - na spłatę kredytu zaciągniętego uprzednio na nabycie wraz z Pani mężem budynku mieszkalnego, gdzie za zadłużenie wynikające z zawartej umowy ponosi Pani wraz z mężem odpowiedzialność solidarną, i w którym to budynku realizuje Pani własne cele mieszkaniowe, mogą stanowić wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegać rozliczeniu przy ustalaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania na warunkach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wydatki na prace wykończeniowe budynku mieszkalnego (np. prace wykończeniowe kuchni) mieszczą się również w zakresie wydatków na własne cele mieszkaniowe, jeśli stanowią stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatki, np. na remont własnego budynku mieszkalnego. W takim przypadku spłata kredytu zaciągniętego również na taki cel również będzie korzystać ze zwolnienia przedmiotowego, a wydatki na spłatę kredytu w tej części również stanowić będą wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegać rozliczeniu przy ustalaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania na warunkach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak już uprzednio wskazano, w przypadku gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Dlatego też stanowisko Pani uznać należy za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe wyłącznie wobec Pani i tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Z uwagi na przedmiot Pani wniosku, interpretacja nie rozstrzyga o możliwości uznania za wydatki na własne cele mieszkaniowe konkretnych kosztów związanych z „wykończeniem kuchni”.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

•Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

4)z zastosowaniem art. 119a;

5)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

6)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

•Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).