Temat interpretacji
Obowiązki płatnika w związku ze zwrotem zryczałtowanych kwot za używanie samochodu prywatnego do celów służbowych w jazdach lokalnych asystentowi rodziny oraz opiekunce osób starszych.
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2019 r. (data wpływu 3 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym w dniach 24 kwietnia 2019 r. i 13 maja 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku ze zwrotem zryczałtowanych kwot za używanie samochodu prywatnego do celów służbowych w jazdach lokalnych asystentowi rodziny oraz opiekunce osób starszych jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 3 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniach 24 kwietnia 2019 r. i 13 maja 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku ze zwrotem zryczałtowanych kwot za używanie samochodu prywatnego do celów służbowych w jazdach lokalnych asystentowi rodziny oraz opiekunce osób starszych.
We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.
Wnioskodawca zatrudnia obecnie pracownika na stanowisku asystenta rodziny, do zakresu obowiązków którego zgodnie z art. 14 i art. 15 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej należy między innymi świadczenie pomocy rodzinie w zakresie prowadzenia gospodarstwa domowego, opieki nad dziećmi, gospodarowania budżetem domowym, załatwiania spraw urzędowych.
Ponadto Wnioskodawca planuje zatrudnić opiekunkę osób starszych, która będzie wykonywała pracę tylko i wyłącznie w środowisku, tzn. w domach osób starszych i niepełnosprawnych.
Opiekunka osób starszych oraz asystent rodziny nie są pracownikami socjalnymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej.
Wywiązywanie się przez asystenta rodziny oraz opiekunkę osób starszych z umowy o pracę i wykonywanie obowiązków służbowych wymaga od nich ciągłego przemieszczania się na terenie gminy, wskazanym jako ich miejsce wykonywania pracy. Jedna osoba zatrudniona na stanowisku opiekuna ma przydzielonych kilku (4-8) podopiecznych, a asystent rodziny nawet do 15 rodzin.
W związku ze specyfiką wykonywanej pracy oraz specyfiką terenu gminy kierownik planuje z ww. osobami wykonującymi pracę o charakterze socjalnym w środowisku, wyrażającymi wolę korzystania z auta podczas wywiązywania się z obowiązków, zawrzeć umowy o używanie samochodu prywatnego do celów służbowych.
Umowy zostaną zawarte zgodnie z rozporządzeniem Ministra Infrastruktury w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli, motorowerów niebędących własnością pracodawcy. W umowach zostaną określone limity kilometrów, które po pomnożeniu przez stawkę z rozporządzenia, będą podstawą obliczania ryczałtu za używanie samochodu prywatnego do celów służbowych przez pracownice działu usług opiekuńczych.
Ryczałt, zgodnie z rozporządzeniem oraz zapisami umowy, będzie pomniejszany o dni nieobecności, czyli dni niewykorzystywania samochodu prywatnego do celów służbowych. Na podstawie zawartych umów pracownicy świadczący pracę społeczną w środowisku będą po zakończeniu każdego miesiąca przedkładać oświadczenie. Wszelkie koszty związane z użytkowaniem samochodów prywatnych ponoszą pracownicy (paliwo, ubezpieczenia, koszty eksploatacyjne).
W związku z powyższym opisem ostatecznie zadano następujące pytanie.
Czy otrzymana przez asystenta rodziny oraz opiekunkę kwota ryczałtu za używanie samochodu prywatnego do celów służbowych w jazdach lokalnych prowadzi do powstania u pracownika przychodu ze stosunku pracy i rodzi konieczność potrącenia podatku dochodowego od osób fizycznych skoro przejazdy samochodem prywatnym są ściśle związane z wykonywaniem zadań służbowych w interesie Wnioskodawcy?
Zdaniem Wnioskodawcy, kwoty wypłacane asystentowi rodziny oraz opiekunce tytułem ryczałtu za używanie samochodu prywatnego do celów służbowych w jazdach lokalnych nie są przychodem zgodnie z rozstrzygnięciem NSA z dnia 15 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 635/14.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.
Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Stosownie zaś do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłem przychodu są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.
Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 powołanej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Zgodnie z art. 12 ust. 4 tej ustawy za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.
Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolny od podatku dochodowego jest zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika, dla potrzeb zakładu pracy, w jazdach lokalnych, jeżeli obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów innych ustaw do wysokości miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo do wysokości nieprzekraczającej kwoty ustalonej przy zastosowaniu stawek za 1 kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, jeżeli przebieg pojazdu, z wyłączeniem wypłat ryczałtu pieniężnego, jest udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej przez pracownika; przepis art. 23 ust. 7 stosuje się odpowiednio.
Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej zakładami pracy, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zatrudnia obecnie pracownika na stanowisku asystenta rodziny, do zakresu obowiązków którego zgodnie z art. 14 i art. 15 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej należy między innymi świadczenie pomocy rodzinie w zakresie prowadzenia gospodarstwa domowego, opieki nad dziećmi, gospodarowania budżetem domowym, załatwiania spraw urzędowych. Ponadto Wnioskodawca planuje zatrudnić opiekunkę osób starszych, która będzie wykonywała pracę tylko i wyłącznie w środowisku, tzn. w domach osób starszych i niepełnosprawnych. Opiekunka osób starszych oraz asystent rodziny nie są pracownikami socjalnymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej. Wywiązywanie się przez asystenta rodziny oraz opiekunkę osób starszych z umowy o pracę i wykonywanie obowiązków służbowych wymaga od nich ciągłego przemieszczania się na terenie gminy, wskazanym jako ich miejsce wykonywania pracy. Jedna osoba zatrudniona na stanowisku opiekuna ma przydzielonych kilku (4-8) podopiecznych, a asystent rodziny nawet do 15 rodzin. W związku ze specyfiką wykonywanej pracy oraz specyfiką terenu gminy kierownik planuje z ww. osobami wykonującymi pracę o charakterze socjalnym w środowisku, wyrażającymi wolę korzystania z auta podczas wywiązywania się z obowiązków, zawrzeć umowy o używanie samochodu prywatnego do celów służbowych. Umowy zostaną zawarte zgodnie z rozporządzeniem Ministra Infrastruktury w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli, motorowerów niebędących własnością pracodawcy. W umowach zostaną określone limity kilometrów, które po pomnożeniu przez stawkę z rozporządzenia, będą podstawą obliczania ryczałtu za używanie samochodu prywatnego do celów służbowych przez pracownice działu usług opiekuńczych. Ryczałt, zgodnie z rozporządzeniem oraz zapisami umowy, będzie pomniejszany o dni nieobecności, czyli dni niewykorzystywania samochodu prywatnego do celów służbowych. Na podstawie zawartych umów pracownicy świadczący pracę społeczną w środowisku będą po zakończeniu każdego miesiąca przedkładać oświadczenie. Wszelkie koszty związane z użytkowaniem samochodów prywatnych ponoszą pracownicy (paliwo, ubezpieczenia, koszty eksploatacyjne).
Przystępując do oceny skutków podatkowych zwrotu przez Wnioskodawcę zryczałtowanych kwot za używanie samochodu prywatnego do celów służbowych w jazdach lokalnych asystentowi rodziny oraz opiekunce osób starszych w pierwszej kolejności zauważyć należy, że użyty w cytowanym art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym zwrot w szczególności oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy.
Ponadto zauważyć należy, że z powołanego art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdu stanowiącego jego własność dla potrzeb zakładu pracy jest wolny od podatku dochodowego, jeżeli samochód jest wykorzystywany w jazdach lokalnych, a obowiązek ponoszenia tych kosztów przez zakład pracy, albo możliwość przyznania prawa do zwrotu tych kosztów wynika wprost z przepisów odrębnych ustaw.
Odrębnymi ustawami, do których odsyła powołany art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są:
- ustawa z dnia 5 września 2008 r. o komercjalizacji państwowego przedsiębiorstwa użyteczności publicznej Poczta Polska (Dz. U. z 2019 r. poz. 261),
- ustawa z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2018 r., poz. 2129 ze zm.),
- ustawa z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2018 r., poz. 1508 ze zm.).
Powyższe zwolnienie obejmuje zatem zwrot kosztów (wypłacenie ryczałtu) tylko niektórym pracownikom, dla których ww. ustawy przewidują możliwość przyznania prawa do zwrotu kosztów poniesionych z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika lub nakładają na pracodawcę obowiązek ich zwrotu. W pozostałych przypadkach ryczałt samochodowy (zwrot kosztów) za tzw. jazdy lokalne jest opodatkowany.
W myśl art. 121 ust. 3c ustawy o pomocy społecznej pracownikowi socjalnemu, do którego obowiązków należy świadczenie pracy socjalnej w środowisku lub przeprowadzanie rodzinnych wywiadów środowiskowych poza siedzibą jednostki, przysługuje zwrot kosztów przejazdów z miejsca pracy do miejsc wykonywania przez niego czynności zawodowych, w przypadku braku możliwości zapewnienia dojazdu środkami pozostającymi w dyspozycji zatrudniającego go pracodawcy.
Zacytowany powyżej przepis ustawy o pomocy społecznej odnosi się do zwrotu kosztów przejazdów związanych z wykonywaniem obowiązków zawodowych. Przewiduje on możliwość przyznania takiego zwrotu w sytuacji, gdy pracodawca nie ma możliwości zapewnienia dojazdu środkami transportu będącymi w jego dyspozycji. Należy zatem stwierdzić, że jest to przepis ustawowy, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zauważyć również należy, że powyższy przepis obejmuje swoją dyspozycją wyłącznie pracowników socjalnych, o których mowa w ustawie o pomocy społecznej. Z wniosku wynika natomiast, że pracownicy, których zatrudnia bądź planuje zatrudnić Wnioskodawca asystent rodziny oraz opiekunka osób starszych nie są pracownikami socjalnymi w myśl powołanej ustawy o pomocy społecznej.
Ponadto w powołanej przez Wnioskodawcę ustawie z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej (Dz. U. z 2018 r., poz. 998 ze zm.), określającej zasady i formy wspierania rodziny przeżywającej trudności w wypełnianiu funkcji opiekuńczo wychowawczych, w Rozdziale 2 Działu II określone zostały zadania oraz kwestie dotyczące zatrudnienia asystenta rodziny. Z treści tej ustawy nie wynika, by asystentowi rodziny z tytułu używania własnego samochodu dla celów służbowych przysługiwał od zatrudniającego go pracodawcy zwrot kosztów przejazdów do miejsc wykonywania przez niego czynności zawodowych.
Mając zatem na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że zwrot w formie ryczałtu kosztów używania prywatnego samochodu do celów służbowych przez asystenta rodziny oraz opiekunkę osób starszych stanowi dla tych pracowników przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto przychód ten nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem prawo do takiego zwrotu nie wynika wprost z przepisów odrębnych ustaw, a z umowy, na podstawie której ryczał dotyczący kosztów używania prywatnego samochodu do celów służbowych przez asystenta rodziny oraz opiekunkę osób starszych wylicza się w oparciu o przepisy rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy. W konsekwencji Wnioskodawca zobowiązany będzie do obliczenia, pobrania i odprowadzenia do właściwego urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy od wypłaconego asystentowi rodziny i opiekunce osób starszych ryczałtu za używanie prywatnego samochodu do celów służbowych oraz wykazania tego przychodu w informacji o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy (PIT-11).
Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.
Końcowo, odwołując się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 635/14 tutejszy organ informuje, że dotyczy on konkretnej, indywidualnej sprawy podatnika osadzonej w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące. Natomiast organ podatkowy mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
- z zastosowaniem art. 119a;
- w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
- z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).
Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).
Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Stanowisko
nieprawidłowe
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej