Temat interpretacji

Korekta kosztów uzyskania przychodów w związku z darowizną zorganizowanej części przedsiębiorstwa na rzecz syna

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2019 r. (data wpływu 9 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korekty kosztów uzyskania przychodów w związku z darowizną zorganizowanej części przedsiębiorstwa na rzecz syna (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku od towarów i usług oraz podatku od spadków i darowizn.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od 1995 r. aktualnie w trzech podstawowych zakresach:

• PKD 43.22.Z Wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych,

• PKD 75.00.Z Działalność weterynaryjna,

• PKD 41.10.Z Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT oraz opłaca podatek dochodowy.

W najbliższym czasie Wnioskodawca chciałby nieodpłatnie przekazać zorganizowaną część przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 55¹ KC) w formie darowizny swojemu synowi, który w celu kontynuowania działalności założy własną działalność gospodarczą (działalność weterynaryjna).

W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa (działalność weterynaryjna) wchodzą między innymi: budynek, urządzenia (środki trwałe) oraz wyposażenie i towary, od których przy zakupie był odliczany VAT.

Budynek i środki trwałe Wnioskodawca aktualnie amortyzuje.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy przekazanie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w formie darowizny synowi nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku nr 4 dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych. W pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 4

W przypadku darowizny zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującej składniki w postaci:

1. towarów handlowych konieczne jest wyłączenie ich wartości z kosztów podatkowych, bowiem z dniem darowizny przestają służyć osiąganiu przez Wnioskodawcę przychodów (art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),
2. wyposażenia (nie zaliczanego do środków trwałych) nie występuje konieczność pomniejszania kosztów podatkowych o wydatki poniesione na ich nabycie (art. 23 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),
3. środków trwałych nie ma podstaw do skorygowania kosztów uzyskania przychodów o sumę dokonanych wcześniej odpisów amortyzacyjnych, gdyż odpowiadały one okresowi używania tych środków trwałych w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Towary handlowe, które uprzednio zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności podlegają faktycznemu zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu z ich sprzedaży. Koszty te zostaną ujęte w kosztach uzyskania przychodu syna (remanent początkowy).

Wyposażenie i środki trwałe zostały zakupione w celu osiągnięcia, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu o której mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednak ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

• pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

• nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

• być właściwie udokumentowany.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w trzech podstawowych zakresach (wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych, działalność weterynaryjna oraz realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków). W najbliższym czasie Wnioskodawca zamierza przekazać zorganizowaną część przedsiębiorstwa w formie darowizny swojemu synowi, który w celu kontynuowania działalności założy własną działalność gospodarczą (działalność weterynaryjna). W skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa będą wchodzić m.in. budynek i urządzenia, które Wnioskodawca amortyzuje, oraz wyposażenie i towary, od których przy zakupie był odliczany VAT.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z tym że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku od towarów i usług, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy o działalności pożytku publicznego, z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że poniesione wydatki na zakup towarów handlowych i materiałów, które uprzednio zostały zaksięgowane w księgach i odniesione w koszty uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, w momencie ich nieodpłatnego przekazania (darowizny) na rzecz syna tracą u Wnioskodawcy cechę poniesienia ich w celu osiągnięcia, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, o której mowa w art. 22 ust. 1 ww. ustawy. Wydatki te nie mogą więc stanowić kosztów uzyskania przychodów darczyńcy (tu: Wnioskodawcy). Z chwilą dokonania darowizny towarów handlowych i materiałów Wnioskodawca powinien zatem dokonać korekty kosztów.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup zużywających się stopniowo rzeczowych składników majątku przedsiębiorstwa, niezaliczanych zgodnie z odrębnymi przepisami do środków trwałych w przypadku stwierdzenia, że składniki te nie są wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, lecz służą celom osobistym podatnika, pracowników lub innych osób, albo bez uzasadnienia znajdują się poza siedzibą przedsiębiorstwa.

Powyższe wskazuje, że darowizna wykorzystywanych w działalności składników majątku niezaliczonych do środków trwałych (tj. wyposażenia) nie skutkuje koniecznością bezwarunkowego skorygowania kosztów uzyskania przychodów w związku z uprzednim zaliczeniem do tych kosztów wydatków poniesionych na nabycie tych składników. Jeżeli podatnik wykaże, że darowane składniki majątku były faktycznie wykorzystywane w działalności gospodarczej i przyczyniły się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, to ma prawo wydatki na ich nabycie pozostawić w kosztach uzyskania przychodów, mimo nieodpłatnego przekazania ich innej osobie. Wyłączenie z kosztów podatkowych wydatków może zatem mieć miejsce jedynie wówczas, jeżeli składnik majątku podatnika nie jest wykorzystywany dla celów działalności prowadzonej przez podatnika, lecz służy osobistym celom osób fizycznych lub bez uzasadnienia znajduje się poza siedzibą podatnika. Darowizna lub nieodpłatne przekazanie składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej nie skutkuje w każdym przypadku koniecznością skorygowania kosztów uzyskania przychodów o wartość składników majątkowych. Jeśli składniki majątku były faktycznie wykorzystywane w działalności i przyczyniły się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, to podatnik ma prawo wydatki na ich nabycie zaliczyć do kosztów, bez względu na sposób ich późniejszego wykorzystania.

Powołany przepis art. 23 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinien mieć więc zastosowanie do korygowania kosztów w przypadku stwierdzenia, że zakup składników majątku nie był dokonany na cele działalności gospodarczej, ale na cele osobiste podatnika (określonej osoby). Nie stanowi on podstawy do wyłączenia z kosztów wydatków poniesionych na nabycie składników majątku wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, a następnie darowanych.

Zatem, w sytuacji gdy przedmiotem darowizny będą, wykorzystywane w działalności gospodarczej, składniki zaliczane do zużywających się stopniowo składników majątku (tj. wyposażenie), wówczas Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z treścią z art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W przypadku darowizny środków trwałych darowizna jako jedna z form zbycia wyznacza datę zakończenia dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Nie powoduje jednak konieczności jakichkolwiek ich korekt. Odpisy naliczone w okresie używania składnika majątku na potrzeby działalności pozostają kosztem uzyskania przychodu u darczyńcy. Ostatniego odpisu amortyzacyjnego dokonywanego od wartości początkowej amortyzowanego środka trwałego, który następnie zostaje darowany, można dokonać za miesiąc, w którym darowizna została dokonana.

Zatem, w przypadku Wnioskodawcy zaliczone w poczet kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych dokonane do dnia darowizny pozostają tym kosztem.

Ponadto należy zauważyć, że w związku z dokonaną darowizną środki trwałe nie będą wykorzystywane dla celów działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a forma darowizny jest nieodpłatną formą zbycia, brak więc będzie podstaw do zaliczania w ciężar kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej wartości środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Reasumując Wnioskodawca będzie zobowiązany do skorygowania kosztów zakupów towarów handlowych, które nie zostały sprzedane lub zużyte, a wejdą w skład darowanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto ww. przekazanie nie będzie zobowiązywało Wnioskodawcy do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w przypadku wyposażenia i odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych dokonanych do dnia darowizny.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Z przepisów normujących instytucję interpretacji indywidualnej wynika, że zakres żądania wnioskodawcy wyznacza w szczególności:

1. stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony (przedstawione) we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,
2. stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz
3. zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz w korelacji z zaprezentowanym własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego.

Należy zaznaczyć, że dokonana przez Organ ocena stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę dotyczy wyłącznie skutków podatkowych, jakie w przedmiotowej sprawie wystąpią po Jego stronie w związku z zawarciem umowy darowizny. Interpretacja nie rozstrzyga natomiast kwestii obowiązków innych podmiotów, w tym drugiej strony umowy darowizny, tj. obdarowanego (syna Wnioskodawcy).

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że przedmiotem interpretacji nie jest ocena czy składniki majątku, które Wnioskodawca zamierza przekazać synowi w formie darowizny stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie było to przedmiotem zapytania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej