Temat interpretacji

Czy prawidłowe jest wliczenie odsetek od kredytu, do kosztów uzyskania przychodów od początku ich płacenia do momentu wpisu zakupu do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych? Czy prawidłowe jest wliczenie opłaconych odsetek z tytułu zaciągniętych kredytów w całości po wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych?

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2018 r. (data wpływu 21 listopada 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 17 grudnia 2018 r. (data wpływu 19 grudnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

• możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek zapłaconych do momentu oddania środków trwałych do używania jest nieprawidłowe,
• możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek zapłaconych po oddaniu środków trwałych do używania jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odsetek od kredytów przeznaczonych na zakup środków trwałych.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 17 grudnia 2018 r. (data wpływu 19 grudnia 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W związku z podjęciem działalności gospodarczej, zgodnie z wpisem do CEIDG, tj. w dniu 2 listopada 2016 r. konieczne okazało się finansowanie firmy w jej początkowym rozwoju ze środków prywatnych. Pozyskano kapitał z kredytów pochodzących z banków komercyjnych. Z uwagi na brak Pani zdolności kredytowej na całość zobowiązań, kredyty na swoje nazwisko pobrał Pani mąż. Z małżonkiem posiada Pani ustawową wspólność majątkową.

Wraz z mężem podpisała Pani umowę z trzema bankami. Zgodnie z harmonogramem, kredyty spłacane są do dnia dzisiejszego bez odsetek karnych i kar.

Łączną kwotę kredytu w wysokości 391.319 zł 50 gr oraz własne oszczędności przeznaczono na zakup składników do działalności. Do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wprowadzono środki trwałe w wysokości 426.818 zł 51gr.

Środki przeznaczone zostały w całości na prowadzenie działalności. Wskazuje Pani, że bez pożyczek nie byłaby w stanie samodzielnie zdobyć środków na rozpoczęcie i prowadzenie działalności gospodarczej.

Spłata kredytów dokonywana jest automatycznie z rachunków męża, ponieważ sposób takiej spłaty został zawarty w umowach kredytowych, gdzie przy podpisaniu umowy kredytowej został utworzony rachunek dla kredytobiorcy, z którego mają być dokonywane spłaty rat.

Dysponuje Pani dowodami księgowymi potwierdzającymi poniesienie wydatków na Pani nazwisko.

Odsetki od udzielonych kredytów w pierwszej racie zostały zapłacone przed wprowadzeniem zakupów do ewidencji środków trwałych, z uwagi na oczekiwanie na realizację zamówień.

Druga i następne - po dostawie i wprowadzeniu środków trwałych do ewidencji środków trwałych.

Odsetki od kredytu nie zostały do tej pory zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy prawidłowe jest wliczenie odsetek od kredytu, do kosztów uzyskania przychodów od początku ich płacenia do momentu wpisu zakupu do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych?
2. Czy prawidłowe jest wliczenie opłaconych odsetek z tytułu zaciągniętych kredytów w całości po wprowadzeniu do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, powinna wliczyć całość kosztów związanych z odsetkami z tytułu zaciągniętych kredytów do kosztów uzyskania przychodów oraz dokonać korekt z tytułu podatku dochodowego z końcem roku 2018.

Wskazuje Pani, że działalność jest Pani głównym źródłem dochodu. Nie jest Pani wspólnikiem, udziałowcem w żadnej innej firmie, czy działalności.

Koszty kredytu ponosiła Pani od początku jako osoba fizyczna prowadząca działalność, będąc z małżonkiem w ustawowej wspólności majątkowej, z którym wspólnie składane są zeznania roczne.

W Pani ocenie, żaden wydatek nie stanowi kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

• możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek zapłaconych do momentu oddania środków trwałych do używania jest nieprawidłowe,
• możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek zapłaconych po oddaniu środków trwałych do używania jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Podkreślenia wymaga, że o tym co jest celowe i potrzebne, czyli racjonalnie uzasadnione w prowadzonej działalności decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania, że dany wydatek spełnia ustawowe kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodu, tj. w szczególności obowiązek wykazania związku kosztów z działalnością gospodarczą, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

• pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),
• pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 cytowanej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). W świetle powyższego należy uznać, że dopiero zapłacenie odsetek daje możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Artykuł 23 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi zaś, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Z powyższych przepisów wynika, iż warunkiem uznania za koszt uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, odsetek od kredytu jest istnienie związku przyczynowo-skutkowego między zaciągniętym kredytem, a przychodem z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ww. ustawy oraz fakt ich zapłacenia. Ponadto odsetki te nie mogą zwiększać kosztów inwestycji. Przy czym, wszystkie ww. wydatki winny zostać w należyty sposób udokumentowane.

Jednocześnie zauważyć należy, iż przepisy ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uzależniają możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów, wydatków poniesionych na spłatę odsetek od pożyczek (kredytów) przeznaczonych na sfinansowanie kosztów prowadzonej działalności gospodarczej, od klasyfikacji czy nazwy kredytów stosowanych przez instytucje finansowe, jak również od rodzaju zaciągniętego kredytu. Decydujące znaczenie dla ustalenia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ma faktyczne przeznaczenie kredytu, a nie treść umowy kredytowej zawartej z bankiem. Istotne dla oceny, czy ponoszone wydatki spełniają kryterium związku z uzyskiwanym przychodem z działalności gospodarczej, jest np. to, czy spłata kredytu dotyczy składnika majątku nabytego do majątku przedsiębiorstwa, lub chociażby majątku osobistego przedsiębiorcy ale wykorzystywanego na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Oznacza to, że nie można odmówić prawa do zaliczenia w koszty zapłaconych odsetek od kredytu zaciągniętego przez podatnika na spłatę uprzednio zaciągniętego kredytu, w sytuacji gdy kredyt ten był zaciągnięty dla celów prowadzonej działalności gospodarczej.

Jednakże to na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia faktu, że pobrane środki (kredyt) zostały przeznaczone na cel związany z tą działalnością.

W sytuacji, gdy między małżonkami istnieje wspólność majątkowa, na możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nie ma wpływu również to, z czyjego rachunku bankowego (męża czy żony) spłacane są odsetki. Warunkiem uznania za koszt uzyskania przychodów odsetek od kredytu jest przede wszystkim istnienie związku przyczynowo-skutkowego między kredytem a przychodem z działalności gospodarczej. Decydujące ma więc w tym względzie faktyczne przeznaczenie kredytu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w związku z podjęciem działalności gospodarczej, konieczne okazało się finansowanie firmy w jej początkowym rozwoju ze środków prywatnych. Pozyskano kapitał z kredytów pochodzących z banków komercyjnych. Z uwagi na brak Pani zdolności kredytowej na całość zobowiązań, kredyty na swoje nazwisko pobrał Pani mąż. Z małżonkiem posiada Pani ustawową wspólność majątkową. Wraz z mężem podpisała Pani umowę z trzema bankami. Zgodnie z harmonogramem, kredyty spłacane są do dnia dzisiejszego bez odsetek karnych i kar. Łączną kwotę kredytu oraz własne oszczędności przeznaczono na zakup składników do działalności. Do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wprowadzono środki trwałe w wysokości 426.818 zł 51gr. Spłata kredytów dokonywana jest automatycznie z rachunków męża, ponieważ sposób takiej spłaty został zawarty w umowach kredytowych, gdzie przy podpisaniu umowy kredytowej został utworzony rachunek dla kredytobiorcy, z którego mają być dokonywane spłaty rat. Dysponuje Pani dowodami księgowymi potwierdzającymi poniesienie wydatków na Pani nazwisko.

Odsetki od udzielonych kredytów w pierwszej racie zostały zapłacone przed wprowadzeniem zakupów do ewidencji środków trwałych, z uwagi na oczekiwanie na realizację zamówień.

Druga i następne - po dostawie i wprowadzeniu środków trwałych do ewidencji środków trwałych. Odsetki od kredytu nie zostały do tej pory zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.

Warunkiem zaliczenia odsetek od kredytów zaciągniętych przez Pani małżonka na potrzeby związane z prowadzoną przez Panią działalnością gospodarczą do kosztów uzyskania przychodu z tej działalności, jest by możliwym do udowodnienia było to, że koszty są ponoszone przez Panią, oraz by koszty te były właściwie udokumentowane - zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (t.j. Dz. U z 2017 r., poz. 728 ze zm.) lub ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 395 ze zm.).

W świetle wyżej przytoczonych przepisów oraz przedstawionego stanu faktycznego, opierając się na Pani oświadczeniu, że kredyty przeznaczone zostały w całości na prowadzenie działalności oraz, że dysponuje Pani dowodami księgowymi potwierdzającymi poniesienie wydatków na Pani nazwisko, stwierdzić należy, że odsetki od kredytów mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.

Zauważyć jednak należy, że w przypadku środków trwałych, podatnik wprowadzając je do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, musi określić ich wartość początkową. Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych, której zasady ustalania zawarte są w art. 22g ustawy. Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia.

W myśl art. 22g ust. 3 ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Ponadto, jak wskazano uprzednio, kosztami uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodu można zaliczyć tylko te odsetki, które zostały faktycznie zapłacone po dacie przekazania środków trwałych do działalności gospodarczej, zgodnie z ww. art. 23 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast odsetki zapłacone przed dniem przekazania środków trwałych do używania, stanowią element wartości początkowej danego środka trwałego.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek zapłaconych do momentu oddania środka trwałego do używania. Natomiast w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek zapłaconych po oddaniu środka trwałego do używania, stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Ponadto wskazać należy, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odsetek od kredytów przeznaczonych na zakup środków trwałych. Z uwagi na zakres wniosku, a w szczególności postawione pytania, nie podlega ocenie w ramach tej interpretacji indywidualnej stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie dokonania korekt z tytułu podatku dochodowego z końcem roku 2018.

Zakres żądania wnioskodawcy wyznacza w szczególności:

1. stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,
2. stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez wnioskodawcę oraz
3. zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazuje pytanie (pytania) wnioskodawcy w kontekście jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko w sprawie.

Zastrzec także należy, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie natomiast do treści art. 14na § 2 ww. ustawy, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej