Temat interpretacji

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorygowania zeznania PIT-36 za 2016 rok poprzez zastosowanie w tym zeznaniu ulgi abolicyjnej, o której mowa w art. 27g ust. 1-3 ustawy o PIT, w odniesieniu do Świadczenia, jako że zostały spełnione wszystkie warunki określone w przepisach prawa, wymagane w celu skorzystania przez Wnioskodawcę ze wskazanej ulgi?

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2017 r. (data wpływu 13 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania ulgi abolicyjnej jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2017 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania ulgi abolicyjnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wniosek dotyczy rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2016 rok.

W okresie od 1 stycznia do 31 maja 2016 roku Wnioskodawca:

• pozostawał w stosunku pracy ze spółką posiadającą siedzibę na terytorium Polski,
• był oddelegowany przez ww. spółkę do wykonywania pracy na terytorium Belgii,
• posiadał status belgijskiego rezydenta podatkowego Belgii w rozumieniu art. 4 Umowy Polska-Belgia i tym samym w Polsce podlegał ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 2a ustawy o PIT,
• nie pozostawał w stosunku prawnym z żadnym podmiotem innym niż wyżej wymieniony, w szczególności nie został zawarty żaden stosunek prawny ze spółką posiadającą siedzibę na terytorium Belgii.

Stosunek pracy z pracodawcą wymienionym powyżej (dalej: Były Pracodawca) został rozwiązany z dniem 31 maja 2016 roku. Od dnia 1 czerwca 2016 roku Wnioskodawca:

• pozostaje w stosunku pracy z inną spółką posiadającą siedzibę na terytorium Polski (dalej: Aktualny Pracodawca),
• jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy o PIT,
• wykonuje pracę na terytorium Polski.

W odniesieniu do okresu oddelegowania do pracy na terytorium Belgii, tj. od 1 stycznia do 31 maja 2016 roku Wnioskodawca wyjaśnia, że:

• zgodnie z przepisami prawa podatkowego w Belgii osoby na stanowiskach kierowniczych, które są tymczasowo oddelegowane do pracy na terytorium Belgii w ramach międzynarodowych grup kapitałowych i są belgijskimi rezydentami podatkowymi w rozumieniu art. 4 Umowy Polska-Belgia mogą korzystać ze specjalnego reżimu podatkowego, który polega na:
  • opodatkowaniu w Belgii wyłącznie dochodów uzyskanych za pracę wykonywaną na terytorium Belgii,
  • wyłączeniu z opodatkowania w Belgii dochodów uzyskanych za pracę wykonywaną poza terytorium tego kraju,
• wynagrodzenie wypłacone Wnioskodawcy w 2016 roku przez Byłego Pracodawcę w okresie od 1 stycznia do 31 maja 2016 roku zostało rozliczone w Belgii zgodnie z opisanymi powyżej zasadami,
• w grudniu 2016 roku Wnioskodawca uzyskał od Byłego Pracodawcy świadczenie dotyczące pracy wykonywanej w Belgii w 2016 roku (dalej: Świadczenie), przy czym: Były Pracodawca nie pobrał zaliczki na podatek PIT od Świadczenia, w informacji podatkowej PIT-11 za 2016 rok, sporządzonej i przekazanej przez Byłego Pracodawcę, Świadczenie zostało wykazane jako dochód zwolniony z opodatkowania podatkiem PIT w Polsce (co wynika z faktu, że dotyczy ono okresu oddelegowania Wnioskodawcy do pracy na terytorium Belgii), w Belgii Świadczenie nie zostało opodatkowane do dnia złożenia Wniosku.

W terminie określonym w przepisach prawa Wnioskodawca złożył do właściwego urzędu skarbowego zeznanie PIT-36 za 2016 rok wraz z załącznikami PIT/O i PIT/ZG, w którym wykazał - odpowiednio jako podlegające opodatkowaniu lub zwolnieniu z opodatkowania PIT - dochody uzyskane w 2016 roku w okresie swojej polskiej rezydencji podatkowej (od 1 czerwca do 31 grudnia 2016 roku):

• za pracę wykonywaną w Polsce, uzyskane od Aktualnego Pracodawcy,
• za pracę wykonywaną w Belgii, uzyskane od Byłego Pracodawcy.

W zeznaniu PIT-36 za 2016 rok Wnioskodawca nie skorzystał z tzw. ulgi abolicyjnej, o której mowa w art. 27g ust. 1-3 ustawy o PIT, w odniesieniu do Świadczenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorygowania zeznania PIT-36 za 2016 rok poprzez zastosowanie w tym zeznaniu ulgi abolicyjnej, o której mowa w art. 27g ust. 1-3 ustawy o PIT, w odniesieniu do Świadczenia, jako że zostały spełnione wszystkie warunki określone w przepisach prawa, wymagane w celu skorzystania przez Wnioskodawcę ze wskazanej ulgi?

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo do skorygowania zeznania PIT-36 za 2016 rok poprzez zastosowanie w tym zeznaniu ulgi abolicyjnej, o której mowa w art. 27g ust. 1-3 ustawy o PIT, w odniesieniu do Świadczenia, jako że zostały spełnione wszystkie warunki określone w przepisach prawa, wymagane w celu skorzystania przez Wnioskodawcę ze wskazanej ulgi.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.) dalej: PIT, cyt.: Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ustawy o PIT, cyt.: Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 4a ustawy o PIT, cyt.: Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W sprawie będącej przedmiotem Wniosku zastosowanie znajdują przepisy Umowy Polska-Belgia.

Stosownie do art. 4 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 20 sierpnia 2001 r. (Dz. U. z 2004 r. Nr 211, poz. 2139) dalej: Umowa Polska-Belgia, cyt.: W rozumieniu niniejszej Konwencji, określenie osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie oznacza każdą osobę, która, zgodnie z prawem tego Państwa, podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, wszystkie jego jednostki terytorialne lub organy lokalne. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie w zakresie dochodu osiąganego ze źródeł położonych tylko w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Umowy Polska-Belgia, cyt.: Z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 18 i 19 pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Stosownie do art. 23 ust. 2 lit. a) Umowy Polska-Belgia, cyt.: Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochody lub posiada majątek, które, stosownie do postanowień niniejszej Konwencji, podlegają opodatkowaniu w Belgii, to Polska zezwoli na:

1. odliczenie od podatku należnego od tej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu zapłaconemu w Belgii (w tym, w odniesieniu do dywidend, na warunkach i w granicach przewidzianych przez ustawodawstwo polskie, na odliczenie podatku należnego w Belgii od zysków, z których dywidendy są wypłacane);
2. na odliczenie od podatku należnego od majątku tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Belgii.

W jednym i w drugim przypadku odliczenie takie nie może jednak przekroczyć tej części podatku od dochodu lub od majątku, jaka została obliczona przed dokonaniem odliczenia i która w zależności od przypadku odpowiada tej części dochodu lub majątku, jaka może być opodatkowana w Belgii.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Wnioskodawca w grudniu 2016 roku:

• był polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy o PIT i art. 4 Umowy Polska-Belgia,

• uzyskał od Byłego Pracodawcy Świadczenie dotyczące stosunku pracy wykonywanego na terytorium Belgii.

W świetle przepisów Umowy Polska-Belgia:

• Świadczenie otrzymane przez Wnioskodawcę może być opodatkowane w Belgii, co oznacza, że to Belgii jako państwu źródła zostało przyznane prawo do opodatkowania Świadczenia -przepis art. 15 ust. 1 Umowy Polska-Belgia nie rozstrzyga jednak, czy dany dochód jest faktycznie opodatkowany w Belgii jako państwie źródła i regulują to lokalne przepisy prawa podatkowego,

• w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania, w Polsce Świadczenie podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem PIT z zastosowaniem metody przewidzianej w art. 23 ust. 2 lit. a) Umowy Polska-Belgia, tj. metody zaliczenia proporcjonalnego.

W rocznym rozliczeniu podatku PIT metodę zaliczenia proporcjonalnego, o której mowa w art. 23 ust. 2 lit. a) Umowy Polska-Belgia stosuje się na zasadach określonych m. in. w art. 27 ust. 9 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 27 ust. 9 ustawy o PIT, cyt.: Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

W odniesieniu do podatników rozliczających swoje dochody w Polsce na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 lub 9a ustawy o PIT, ustawodawca przewidział możliwość skorzystania przez tych podatników z tzw. ulgi abolicyjnej na zasadach określonych w art. 27g ust. 1-3 ustawy o PIT.

Stosownie do art. 27g ust. 1 ustawy o PIT, cyt.: Podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1, rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:

1. ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14, lub
2. z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi

- ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2.

Zgodnie z art. 27g ust. 2 ustawy o PIT, cyt.: Odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł, o których mowa w ust. 1, przy zastosowaniu do tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust. 8.

Zgodnie z art. 27g ust. 3 ustawy o PIT, cyt.: Odliczenia nie stosuje się, gdy dochody ze źródeł, o których mowa w ust. 1, uzyskane zostały w krajach i na terytoriach wymienionych w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 25a ust. 6.

Mając na uwadze przywołane powyżej przepisy prawa, podatnik ma prawo zastosować ulgę abolicyjną, o której mowa w art. 27g ust. 1-3 ustawy o PIT, o ile następujące warunki zostały spełnione łącznie:

1. podatnik podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o PIT,
2. podatnik osiągnął w roku podatkowym dochody z położonych za granicą źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13 lub art. 14 ustawy o PIT lub praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych,
3. przedmiotowe dochody w Polsce podlegają rozliczeniu według metody zaliczenia proporcjonalnego,
4. źródło dochodów nie jest położone w kraju lub na terytorium wymienionym w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 25a ust. 6 ustawy o PIT.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku będącym przedmiotem wniosku zostały spełnione wszystkie powyższe przesłanki warunkujące zastosowanie ulgi abolicyjnej w skorygowanym rozliczeniu podatku PIT za 2016 rok. Wnioskodawca przedstawia poniżej argumentację w tym zakresie:

Ad. a) - Nieograniczony obowiązek podatkowy

Od dnia 1 czerwca 2016 roku Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy o PIT i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o PIT.

Wnioskodawca otrzymał Świadczenie w grudniu 2016 r., tj. w okresie posiadania polskiej rezydencji podatkowej. W rezultacie niniejszy warunek jest spełniony.

Ad. b) - Zakres przedmiotowy ulgi

Ulga abolicyjna dotyczy osiągniętych poza granicami Polski dochodów:

• ze stosunku pracy,

• z działalności wykonywanej osobiście,

• z pozarolniczej działalności gospodarczej,

• z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi.

Wnioskodawca otrzymał Świadczenie w związku ze stosunkiem pracy wykonywanym na terytorium Belgii. W rezultacie niniejszy warunek jest spełniony. Na potwierdzenie swojego stanowiska w tym zakresie Wnioskodawca pragnie przywołać:

• wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z dnia 2 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2406/15, zgodnie z którym, cyt.: Z treści ww. uregulowań [ art. 27g ust. 1 i ust. 2 w zw. z art. 27 ust. 9 ustawy o PIT - przypis Wnioskodawcy] wynika, że podatnik uzyskujący dochody z pracy za granicą w państwie, z którym zawarta umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania przewiduje w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania, tzw. metodę odliczenia proporcjonalnego, powinien dokonać obliczenia rocznego podatku z uwzględnieniem postanowień art. 27 ust. 9 albo 9a u.p.d.f., a następnie od tak obliczonego podatku ma prawo odliczyć ulgę abolicyjną, o której mowa w cyt. powyżej art. 27g ww. ustawy. (...)

Wszystkie warunki wynikające z powyższej regulacji zostały przez skarżącego w odniesieniu do spornych dochodów spełnione, w szczególności pochodzą one ze źródeł zagranicznych, o których mowa w tym przepisie, do ich opodatkowania zastosowanie ma metoda odliczenia proporcjonalnego, o której mowa w art. 27 ust. 9 i 9a u.p.d.f. W tej sytuacji uzasadnione jest stanowisko (...), że art. 27g u.p.d.f. pozwala na zastosowanie do opodatkowania tych dochodów tzw. ulgi abolicyjnej.,

• analogicznie rozstrzygnął m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: WSA) w Gdańsku w wyroku z dnia 5 kwietnia 2017 roku, sygn. akt I SA/Gd 89/17 (orzeczenie nieprawomocne).

Ad. c) - Zastosowanie metody zaliczenia proporcjonalnego

Prawo do zastosowania ulgi abolicyjnej na podstawie art. 27g ust. 1-3 ustawy o PIT przysługuje w przypadku, gdy do dochodów z pracy najemnej uzyskanych za granicą w świetle właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania ma zastosowanie metoda zaliczenia proporcjonalnego.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca uzyskał Świadczenie z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Belgii. W Umowie Polska-Belgia jako metoda unikania podwójnego opodatkowania została wskazana metoda zaliczenia proporcjonalnego (kredytu podatkowego).

W analizowanej sprawie na dzień złożenia wniosku Świadczenie nie zostało opodatkowane w Belgii. Wnioskodawca pragnie jednak podkreślić, że Umowa Polska-Belgia nie zawiera przepisów, które nakazują zmianę metody unikania podwójnego opodatkowania lub zmianę zasad opodatkowania przychodu podatnika w przypadku niezapłacenia podatku w państwie źródła. W rezultacie niniejszy warunek jest spełniony.

Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie potwierdza m.in. wyrok NSA z dnia 18 stycznia 2017 roku, sygn. akt II FSK 2273/15, zgodnie z którym, cyt.: (...) dla objęcia przychodów działaniem abolicji podatkowej wystarczy fakt, że są to przychody pochodzące z zagranicznych źródeł, w odniesieniu do których umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania przewiduje metodę zaliczenia proporcjonalnego.

(...) przyjęte w polsko-saudyjskiej Konwencji rozwiązania przewidują metodę zaliczenia proporcjonalnego. Skoro tak, to do dochodów uzyskanych przez podatnika zastosowanie znajduje art. 27g u.p.d.o.f., regulujący (...) tzw. ulgę abolicyjną.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę również na treść art. 27g ust. 2 ustawy o PIT, zgodnie z którym, cyt.: Odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł, o których mowa w ust. 1, przy zastosowaniu do tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust. 8.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w art. 27g ust. 2 ustawy o PIT ustawodawca posługuje się pojęciem podatku obliczonego a nie podatku zapłaconego. Przepisy ustawy o PIT nie uzależniają zatem prawa do skorzystania z ulgi abolicyjnej od ewentualnego uiszczenia podatku w państwie źródła (tutaj: w Belgii).

Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie potwierdza m.in. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 11 kwietnia 2017 roku, sygn. akt I SA/GI 1588/16 (orzeczenie nieprawomocne), cyt.: Aby przewidziana w art. 27 ust. 9 i 9a u.p.d.o.f. metoda unikania podwójnego opodatkowania znalazła zastosowanie wystarczy jedynie przewidziana w tych regulacjach możliwość opodatkowania takiego dochodu przyznana państwu źródła. Ponadto w art. 27g ust. 2 u.p.d.o.f. ustawodawca mówi o kwocie podatku obliczonego, a nie o podatku zapłaconym - jak to ma miejsce w art. 27 ust. 9 u.p.d.o.f. Jednym zaś z kanonów wykładni językowej jest zakaz wykładni synonimicznej polegający na tym, że różnym zwrotom nie należy nadawać tego samego znaczenia (...). Nie jest zatem możliwe przypisanie różnym pojęciom (tj. podatkowi zapłaconemu i podatkowi obliczonemu) występującemu na gruncie tej samej ustawy a nawet powiązanych ze sobą dwóch jednostek redakcyjnych, tego samego znaczenia.

W rezultacie, na uprawnienie Wnioskodawcy do zastosowania ulgi abolicyjnej przewidzianej w ustawie o PIT nie wpływa fakt, że państwo źródła (tutaj: Belgia) nie pobrało podatku od danego dochodu.

Zdaniem Wnioskodawcy niezapłacenie podatku w Belgii oznacza jedynie, że stosując metodę zaliczenia proporcjonalnego Wnioskodawca nie jest uprawniony do odliczenia zagranicznego podatku, ponieważ nie został on faktycznie uiszczony.

Na potwierdzenie swojego stanowiska w tym zakresie Wnioskodawca pragnie przywołać:

• wyrok WSA w Gdańsku z dnia 14 marca 2017 roku, sygn. akt I SA/Gd 1632/16, cyt.: Należy jednocześnie zauważyć, że ani przepis art. 27g u.p.d.o.f.. ani przepis art. 27 ust. 9 u.p.d.o.f. nie uzależniają możliwości zastosowania metody proporcjonalnego odliczenia od konieczności zapłaty podatku w drugim państwie. Żaden element konstrukcji tej metody nie przewiduje bowiem, aby zapłata podatku była warunkiem kwalifikującym do jej zastosowania. Niezapłacenie podatku w państwie źródła oznacza jedynie, iż stosując metodę proporcjonalnego zaliczenia podatnik nie ma możliwości odliczenia zagranicznego podatku, gdyż nie poniósł z tego tytułu żadnego obciążenia.

• wyrok NSA z dnia 18 stycznia 2017 roku, sygn. akt II FSK 2273/15.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że przytoczone powyższej argumenty w zakresie możliwości zastosowania ulgi abolicyjnej podzielił również m.in. Minister Rozwoju i Finansów w interpretacji ogólnej z dnia 31 października 2016 roku, sygn. DD10.8201.1.2016.GOJ.

W przedmiotowej interpretacji Minister Rozwoju i Finansów potwierdził, że:

• zapłata podatku w drugim państwie nie jest warunkiem koniecznym dla zastosowania metody zaliczenia proporcjonalnego,

• niezapłacenie podatku w państwie źródła oznacza jedynie, że stosując metodę proporcjonalnego zaliczenia podatnik nie ma możliwości odliczenia zagranicznego podatku, gdyż nie poniósł z tego tytułu żadnego obciążenia,

• do zastosowania przewidzianej w umowie metody unikania podwójnego opodatkowania wystarczy zastrzeżenie w tej umowie prawa państwa źródła do opodatkowania danego dochodu.

Przedmiotowa interpretacja ogólna dotyczy wprawdzie rozliczania dochodów uzyskanych przez marynarzy z tytułu pracy na zagranicznych statkach w przypadku, gdy dochody te są zwolnione z opodatkowania na mocy wewnętrznych przepisów państwa źródła, jednak w opinii Wnioskodawcy taka wykładnia przepisów powinna być stosowana również do innych podatników w analogicznych stanach faktycznych.

Powyższe rozumienie prawa do stosowania ulgi abolicyjnej potwierdza również uzasadnienie do projektu wprowadzającego do ustawy o PIT instytucję ulgi abolicyjnej, tj. ustawy z dnia 25 lipca 2008 r. o szczególnych rozwiązaniach dla podatników uzyskujących niektóre przychody poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U.2008.143.894, dalej: ustawa abolicyjna).

W uzasadnieniu do projektu ustawy abolicyjnej wskazano, że cyt.: ,.(...) podatnik rozliczający swoje dochody z zastosowaniem metody zaliczenia proporcjonalnego jest zobowiązany do zapłaty w Polsce podatku w wysokości wyższej niż dopłata wynikająca z zastosowania progresji podatkowej do dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce.

(...) Tym samym stosowanie w praktyce metody wyłączenia z progresją i metody zaliczenia proporcjonalnego prowadzi do różnego traktowania na gruncie polskiego prawa podatkowego osób fizycznych, będących polskimi rezydentami, wykonujących tożsamą działalność za granicą.

(...) Rozwiązania przyjęte w projekcie zmierzają do wyeliminowania wskazanych wyżej konsekwencji związanych z niewykazaniem prawidłowej wysokości dochodów osiągniętych za granicą lub nieuiszczeniem kwoty należnego podatku. Nie będzie to jednoznaczne z całkowitym uwolnieniem podatnika od obowiązku zapłaty w Polsce podatku od dochodów uzyskanych poza jej terytorium. Przewiduje się bowiem, że nastąpi to w części odpowiadającej różnicy między kwotą podatku obliczonego zgodnie z metodą zaliczenia proporcjonalnego a kwotą obliczoną w oparciu o metodę wyłączenia z progresją. Przyjęte rozwiązanie gwarantuje, że nie zostanie naruszona, wynikająca z art. 84 Konstytucji, zasada sprawiedliwości podatkowej, która jest urzeczywistniana przez powszechność i równość opodatkowania.

Istotą nowelizacji było zatem zrównanie obciążeń podatkowych polskich rezydentów uzyskujących takie same dochody z określonych źródeł położonych poza terytorium Polski, bez względu na fakt, jaka metoda unikania podwójnego opodatkowania została przewidziana we właściwych przepisach prawa międzynarodowego.

Zdaniem Wnioskodawcy wykładnia celowościowa art. 27g ustawy o PIT wskazuje bezsprzecznie, że ulga abolicyjna ma zastosowanie do wszystkich podatników rozliczających swoje dochody z zastosowaniem metody zaliczenia proporcjonalnego. Odmienne stanowisko w tym zakresie jest w ocenie Wnioskodawcy niezgodne z ratio legis ustawy abolicyjnej, która wprowadziła do ustawy o PIT analizowane przepisy.

Ad. d) - Kraje stosujące szkodliwa konkurencję podatkową

Ustawodawca wyłączył możliwość stosowania ulgi abolicyjnej w odniesieniu do krajów i terytoriów stosujących tzw. szkodliwą konkurencję podatkową.

Lista przedmiotowych krajów i terytoriów jest zawarta w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 25a ust. 6 ustawy o PIT.

Wniosek dotyczy rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2016 rok, zatem zastosowanie znajdą przepisy prawa obowiązujące w 2016 roku, tj. przepisy Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2015 roku w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U.2015.599, dalej: Rozporządzenie).

Belgia nie została wymieniona w przepisach Rozporządzenia i nie jest uznawana za kraj stosujący szkodliwą konkurencję podatkową. W rezultacie niniejszy warunek jest spełniony.

Na potwierdzenie swojego stanowiska w tym zakresie Wnioskodawca pragnie przywołać wyrok WSA w Gdańsku z dnia 21 marca 2017 roku, sygn. akt I SA/Gd 131/17, cyt.: ..Jedyne odstępstwo od możliwości zastosowania przedmiotowej ulgi [abolicyjnej - przypis Wnioskodawcy] odnosi się do dochodów podatnika, który wprawdzie rozlicza się na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a u.o.d.f.. ale uzyskuje dochody w krajach i terytoriach stosujących tzw. szkodliwa konkurencja podatkowa. Wyłączenie to w rozpoznawanej sprawie nie miało jednak miejsca.

Wniosek:

Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorygowania zeznania PIT-36 za 2016 rok poprzez zastosowanie w tym zeznaniu ulgi abolicyjnej, o której mowa w art. 27g ust. 1-3 ustawy o PIT, w odniesieniu do Świadczenia, jako że zostały spełnione wszystkie warunki określone w przepisach prawa, wymagane w celu skorzystania przez Wnioskodawcę ze wskazanej ulgi, tj.:

• w chwili otrzymania Świadczenia Wnioskodawca podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o PIT,

• Wnioskodawca osiągnął dochody ze stosunku pracy wykonywanego na terytorium Belgii,

• Umowa Polska-Belgia przewiduje metodę zaliczenia proporcjonalnego jako metodę unikania podwójnego opodatkowania w odniesieniu do dochodów ze stosunku pracy,

• Belgia nie została wskazana jako kraj stosujący tzw. szkodliwą konkurencję podatkową w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 25a ust. 6 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej