Zdaniem Wnioskodawcy,

1. Wnioskodawca prawidłowo kwalifikuje przychody z najmu nieruchomości wchodzących w skład jego prywatnego majątku niewykorzystywanego dla celów działalności gospodarczej do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy PIT, a tym samym, Wnioskodawcy - po dopełnieniu formalności przewidzianych prawem (tj. złożeniu oświadczenia o opodatkowaniu tych przychodów ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych) - przysługuje uprawnienie do opodatkowania tych przychodów na podstawie przepisów Ustawy o zryczałtowanym podatku.
2. Prawidłowe jest opodatkowywanie przez Wnioskodawcę zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawek podatkowych 8,5%/12,5% przychodów z najmu nieruchomości wchodzących w skład jego prywatnego majątku niewykorzystywanego dla celów działalności gospodarczej, niezależnie od rodzaju (mieszkalne, niemieszkalne) i liczby owych nieruchomości, a także niezależnie od wysokości osiąganych z tego tytułu przychodów.
3. Prawidłowe jest opodatkowywanie przez Wnioskodawcę zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawek podatkowych 8,5%/12,5% przychodów z najmu nieruchomości wchodzących w skład jego prywatnego majątku niewykorzystywanego dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu Ustawy PIT, niezależnie od ewentualnego posiadania statusu czynnego podatnika podatku VAT i rozliczania tego podatku na zasadach przewidzianych w Ustawie VAT.

Uzasadnienie:

1. Pytanie nr 1
   • Osiąganie przychodów ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy PIT

• pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
• najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 Ustawy PIT. Zgodnie z tym przepisem, za działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

• wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

• polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

• polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

• jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,

• wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter. Przy czym o ciągłości nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań,

• prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 Ustawy PIT, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Mając to na uwadze, przychody osiągane z tytułu wynajmu nieruchomości mogą być, w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, traktowane zarówno jako przychody z najmu określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy PIT, jak i przychody z działalności gospodarczej określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT.

Do ustalenia właściwego sposobu opodatkowania przychodów z wynajmu nieruchomości przez Wnioskodawcę należy więc zbadać, czy w jego sytuacji dochodzi do spełnienia powyżej wymienionych cech działalności gospodarczej.

Analizując kolejno wszystkie trzy przesłanki można dojść do wniosku, że wynajmowanie nieruchomości przez Wnioskodawcę posiada cechy działalności o charakterze zarobkowym, ponieważ otrzymywanie czynszu najmu powoduje u niego powstanie przysporzenia majątkowego. Wnioskodawca zwraca w tym miejscu jednak uwagę, że głównym celem prowadzonego przez niego wynajmu jest bezpieczne ulokowanie zakumulowanego kapitału i uniknięcie ponoszenia strat z tytułu utraty wartości nieruchomości, a nie generowanie zysków. Źródłem utrzymania i zarazem głównym źródłem dochodu Wnioskodawcy jest spółka komandytowa prowadząca świadcząca usługi prawne, której Wnioskodawca jest wspólnikiem. Nieruchomości stanowiące własność Wnioskodawcy mają w przyszłości służyć jako zabezpieczenie potrzeb finansowych i mieszkaniowych członków rodziny Wnioskodawcy, a osiągane przez niego przychody z tytułu wynajmu umożliwiają niemal wyłącznie uniknięcie strat wynikających z kosztów utrzymania nieruchomości, czynszu płatnego na rzecz wspólnoty mieszkaniowej czy utraty wartości nieruchomości.

Jeśli chodzi o wykonywanie działalności w sposób ciągły, to zdaniem Wnioskodawcy przedsiębiorcą jest tylko ten, kto wykonuje czynności powtarzalne i to w taki sposób, że tworzą one pewną całość, a nie stanowią oderwanego świadczenia czy świadczeń określonych rzeczy lub usług. Jeżeli takie działania mają charakter gospodarczy lub zawodowy, istnieją podstawy do uznania, że podejmujący je podmiot jest przedsiębiorcą. Wnioskodawca zawarł długoterminowe umowy najmu przedmiotowych nieruchomości (w odniesieniu do Lokalu 2 i Lokalu 3), a w odniesieniu do ewentualnie pozostałych lokali stanowiących jego własność, Wnioskodawca będzie chciał zawrzeć długoterminowe umowy najmu nieruchomości. Co za tym idzie, podejmowane przez niego działania mają charakter incydentalny - raz zawarta umowa będzie z założenia obowiązywała przez długi czas. Umowy te są i będą zawierane na długie okresy, a działania Wnioskodawcy nie będą regularne i ich częstotliwość będzie niska. Biorąc zaś pod uwagę, że o ciągłości nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości na kilka lat, a powtarzalność podejmowanych działań, nie można mówić o ciągłości działań wykonywanych lub planowanych przez Wnioskodawcę.

O braku zorganizowanego charakteru działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę świadczy zaś fakt, że jego jedynym i podstawowym założeniem stanowiącym podstawę podejmowanych działań związanych z wynajmowaniem nieruchomości jest uniknięcie ponoszenia strat związanych z kosztami utrzymania nieruchomości. Tak, jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, nie zamierza on zapewniać usług sprzątania, ochroniarskich czy recepcyjnych. Wnioskodawca nie będzie prowadził też zorganizowanych akcji marketingowych związanych z wynajmowaniem nieruchomości stanowiących jego własność. Ponadto, Wnioskodawca nie zamierza korzystać w sposób zorganizowany z usług pośredników w zakresie wynajmowania nieruchomości stanowiących jego własność. Wnioskodawca zamierza zawierać z najemcami wyłącznie umowy długoterminowe, które umożliwią mu ograniczenie jego zaangażowania w zarządzanie posiadanymi nieruchomościami do niezbędnego minimum. Działania prowadzone przez Wnioskodawcę noszą więc charakter zwykłego zarządu prywatnym majątkiem.

Skoro zaś działalność prowadzona przez Wnioskodawcę nie spełnia warunków uznania jej za działalność gospodarczą, to nie powinna być jako takowa traktowana.

Finalnie, Wnioskodawca nie zamierza zakładać działalności gospodarczej, której przedmiotem będzie wynajem nieruchomości, nie będzie zawierał umów wynajmu w ramach działalności gospodarczej, nie wprowadzi również omawianych nieruchomości do działalności gospodarczej.

Powyższa argumentacja, zdaniem Wnioskodawcy, potwierdza prawidłowość jego stanowiska, zgodnie z którym w jego przypadku kwalifikacja przychodów z najmu nieruchomości wchodzących w skład jego prywatnego majątku niewykorzystywanego dla celów działalności gospodarczej do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 Ustawy PIT, jest prawidłowa. Tym samym, przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę nie są przychodami kwalifikowanymi jako przychody z działalności gospodarczej, a powinny one zostać przypisane do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 tj. najem.

Prawidłowość powyższego toku rozumowania jest potwierdzana także w interpretacjach podatkowych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS), jak i orzeczeniach ustanawianych przez sądy administracyjne, w odniesieniu do zbliżonych stanów faktycznych.

W szczególności, zgodnie z interpretacją DKIS z dnia 13 sierpnia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT2-
1.4011.332.2018.2.KU: (...) nie ma podstaw w zakresie kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podejmowanych przez podatnika czynności, które mieszczę się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mają na celu zwyczajowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb osobistych podatnika lub jego rodziny. Działań z zachowaniem normalnych, zwyczajowo przyjętych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą.

Z kolei, w interpretacji z dnia 9 sierpnia 2018 r., sygn. 0114-KDIP3-1.4011.303.2018.2.KS1, DKIS podniósł zaś, że: Nie stanowi to [zarobkowy charakter prowadzonej działalności - przyp. Wnioskodawca] jednak wystarczającej, samodzielnej przesłanki do zakwalifikowania przychodów uzyskiwanych z tego tytułu do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, jeżeli nie są spełnione pozostałe przesłanki działalności gospodarczej wskazane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".

W wyroku z dnia 19 stycznia 2018 r., sygn. I SA/Po 1002/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu stwierdził z kolei, że: (...) zarzut naruszenia art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. w związku z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. jest zasadny. Organ bowiem błędnie uznał, że skoro podatnik wynajmuje nieruchomości w sposób ciągły, zorganizowany i w celach zarobkowych, to spełnia definicję działalności gospodarczej, tym samym przychód należy zakwalifikować do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Wnioskodawca wyraźnie zaakcentował, że część wynajmowanych nieruchomości nie jest powiązana z działalnością gospodarczą. Ta okoliczność jest istotna dla oceny stanowiska skarżącego, ponieważ jest to przesłanka niezbędna, aby wyłączyć przychód ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.f..

Finalnie, w wyroku z dnia 11 sierpnia 2017 r., sygn. II FSK 1940/15, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że: Decydujący zatem dla tego rozróżnienia pomiędzy najmem rzeczy w ramach zarządu majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą (nazywanym także niekiedy mylnie "prywatnym", "osobistym" lub "okazjonalnym"), a najmem rzeczy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest zamiar samego podatnika. To on decyduje o tym, czy "powiązać" określone składniki swojego mienia z wykonywaniem działalności gospodarczej, czy też zachować je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą i oddać np. w najem".

1. Uprawnienie do opodatkowywania przychodów na zasadach określonych w Ustawie o podatku zryczałtowanym

Zgodnie z treścią art. 1 pkt 1 i 2 Ustawy o zryczałtowanym podatku, ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

1. prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą (pkt 1),
2. osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej (pkt 2).

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, o czym stanowi art. 2 ust. la Ustawy o zryczałtowanym podatku.

Zgodnie z treścią art. 6 ust. la Ustawy o zryczałtowanym podatku, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b Ustawy PIT.

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, o których mowa w art. 6 ust. la Ustawy o zryczałtowanym podatku, wynosi 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł, natomiast od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów (art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a Ustawy o zryczałtowanym podatku).

Przy czym, warunkiem skorzystania z ryczałtowej formy opodatkowania jest, złożenie stosownego oświadczenie w terminie przewidzianym w art. 9 ust. 4 w związku z ust. 1 Ustawy o zryczałtowanym podatku.

Biorąc zaś pod uwagę, że tak jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, dokonał on odpowiedniego zgłoszenia wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, zasadnym jest stwierdzenie, zgodnie z którym przysługuje mu uprawnienie do opodatkowania przychodów (osiąganych obecnie i w przyszłości) z tytułu wynajmu nieruchomości na podstawie przepisów Ustawy o zryczałtowanym podatku.

1. Pytanie nr 2

W przepisach Ustawy PIT oraz Ustawy o zryczałtowanym podatku brak uregulowań, które uzależniałyby możliwość rozliczania przychodów uzyskiwanych z tytułu wynajmu nieruchomości stanowiących prywatny majątek podatnika z zastosowaniem ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych od liczby wynajmowanych nieruchomości, od ich charakteru (tj. mieszkalne, niemieszkalne) czy od wysokości przychodów, które te nieruchomości generują (wysokość ta ma oczywiście wpływ na wysokość stawki podatkowej, ale nie na okoliczność do jakiego źródła przychody z tych nieruchomości zaliczamy). Mając to na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, jego stanowisko wyrażone w odniesieniu do pytania nr 2 jest prawidłowe.

Potwierdzają to interpretacje podatkowe wydawane w zbliżonych stanach faktycznych.

Jak bowiem wskazał DKIS w interpretacji z dnia 27 marca 2018 r., sygn. 0112-KDIL3-1.4011.95.2018.l.KF: Jednocześnie wskazać należy; że również ilość wynajmowanych lokali nie jest przesłanką bezwzględnie przesądzającą o kwalifikacji uzyskiwanych przychodów z najmu do określonego źródła przychodu. Ustawodawca w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazał bowiem, aby były to jedyne i ostateczne przesłanki, które determinują kwalifikację tego rodzaju przysporzeń majątkowych do określonego źródła przychodów. Decydujące znaczenie mają bowiem wszystkie okoliczności faktyczne danej sprawy.

W interpretacji z dnia 9 sierpnia 2018 r., sygn. 0114-KDIP3-1.4011.303.2018.2.KS1, DKIS podniósł zaś, że: Wskazać należy także, że również charakter (niemieszkalny) wynajmowanego lokalu nie jest przesłanką bezwzględnie przesądzającą o kwalifikacji uzyskiwanych przychodów z najmu do określonego źródła przychodu. Ustawodawca w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazał bowiem aby była to jedyna i ostateczna przesłanka, która determinuje kwalifikację tego rodzaju przysporzeń majątkowych do określonego źródła przychodów. Decydujące znaczenie mają bowiem wszystkie okoliczności faktyczne danej sprawny.

1. Pytanie nr 3

W przepisach Ustawy PIT oraz Ustawy o zryczałtowanym podatku brak uregulowań, które uzależniałyby możliwość rozliczania przychodów uzyskiwanych z tytułu wynajmu nieruchomości stanowiących prywatny majątek podatnika z zastosowaniem ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych od faktu posiadania/nieposiadania statusu czynnego podatnika VAT i odpowiedniego rozliczania podatku VAT związanego z nabywaniem i wynajmem nieruchomości na zasadach przewidzianych w ustawie VAT.

Mając to na względzie, jeśli zgodnie z przepisami Ustawy PIT i Ustawy o zryczałtowanym podatku Wnioskodawcy przysługuje prawo do opodatkowywania omawianych przychodów z zastosowaniem ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, to ewentualne implikacje wynikające z Ustawy VAT nie powinny mieć na to żadnego wpływu.

Poprawność tego toku rozumowania odnajduje potwierdzenie w interpretacji DKIS z dnia 3 listopada 2017 r., sygn. 0112-KDIL3-3.4011.137.2017.1.AK, w której DKIS potwierdził prawidłowość stanowiska podatnika w odniesieniu do zdarzenia przyszłego, w którym Wnioskodawca po wyłączeniu nieruchomości do majątku prywatnego, ma zamiar zawrzeć umowy wynajmu jako osoba prywatna poza prowadzoną działalnością (na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych), a osiągane z tego tytułu przychody opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5% i rozliczać w deklaracji PIT-28. Równocześnie Wnioskodawca (jako osoba fizyczna) ma zamiar pozostać zarejestrowany jako podatnik podatku VAT i opodatkować podatkiem VAT usługi najmu nieruchomości.

Co więcej, w interpretacji z dnia 21 maja 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.160.2018.3.JG, DKIS potwierdził prawidłowość stanowiska podatnika, zgodnie z którym Należy podkreślić, że kwalifikacja przedmiotowego najmu do najmu prywatnego niestanowiącego działalności gospodarczej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stanowi przeszkody do uznania Wnioskodawczym za czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Analogicznie posiadanie statusu czynnego podatnika VAT z tytułu świadczenia usług najmu, nie dyskwalifikuje możliwości rozliczania tego najmu jako najmu prywatnego na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6:

• pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),

• najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, za działalność gospodarczą albo pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zakresu przedmiotowego pozarolniczej działalności gospodarczej wykluczone zostały czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

• odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

• są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

• wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy. Co do zasady, wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem, jednak każdy przypadek należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem istotnych okoliczności danej sprawy, w kontekście spełnienia przesłanek wskazanych w art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy. To podatnik mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych decyduje w jakiej formie ze względu na sposób wykonywania najmu, jego charakter, jak również podejmowane działania, będzie uzyskiwał przychody z najmu. Inaczej mówiąc, to podatnik kreując elementy stanu faktycznego może uzyskiwać przychody z najmu albo w sposób zorganizowany i ciągły, czyli w sposób stały, nie okazjonalny, profesjonalny, metodyczny, systematyczny i uporządkowany albo w sposób incydentalny, okazjonalny w sposób przypadkowy, nieregularny.

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, w sposób ciągły.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1. jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,
2. wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter. Przy czym o ciągłości nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań,
3. prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa obrocie gospodarczym.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Ponadto, w myśl art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

A zatem z przychodami uzyskiwanymi z najmu i zaliczanymi do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, mamy do czynienia wówczas, gdy najem spełnia kryteria ciągłości i zorganizowania tej działalności wynikające z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub przedmiotem umowy najmu są składniki majątku związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Co do zasady, o kwalifikacji przychodów z najmu nie przesądza ilość i rodzaj wynajmowanych nieruchomości, lecz sposób wykonywania najmu, a także ewentualne powiązania funkcjonalne wynajętej nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem nieruchomość jest wykorzystywana w działalności gospodarczej, lub jeśli najem ze względu na sposób jego wykonywania jest prowadzony w sposób zorganizowany i ciągły, to przychody z takiego najmu należy kwalifikować jako przychody z działalności gospodarczej, nawet jeżeli przychody (dochody) z tego tytułu, nie są uzyskiwane przez cały rok podatkowy.

Innymi słowy, nie w każdym przypadku podatnik może sam zaliczyć wynajmowane nieruchomości do majątku prywatnego lub związanego z działalnością gospodarczą. Jeżeli bowiem rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem nieruchomości spełnia przesłanki uznania za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności, a nie według wyboru podatnika, jako tzw. najem prywatny, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 powoływanej ustawy.

Należy przy tym podkreślić, że nie ma podstaw w zakresie kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy, podejmowanych przez podatnika czynności, które mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mają na celu zwyczajowe gospodarowanie tym majątkiem. Działań z zachowaniem normalnych, zwyczajowo przyjętych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą.

W efekcie działania podatnika, w stosunku do stanowiących jego własność lub współwłasność składników majątkowych (w tym mienia nieruchomego), wykazują cechy zorganizowania i ciągłości, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy, gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia stałego (nieokazjonalnego) źródła zarobkowania.

W szczególności działania podatnika, wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie najmu nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej jak i w okresie realizacji) angażując środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalności gospodarczą. Istotne znaczenie choć nie decydujące mają również poszczególne elementy stanu faktycznego będące efektem aktywnych działań podatnika np. to w jaki sposób, i w jakim celu zostały nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem najmu (w drodze zakupu, spadku, darowizny, wybudowania), to czy zostały nabyte lub wybudowane na cele inwestycyjne celem czerpania zysków z najmu, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny, a całokształt okoliczności faktycznych wskazuje, że w granicach zarządu własnym majątkiem tylko okazjonalnie, sporadycznie mogą być przeznaczone do wynajmu.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017, poz. 2157 z późn. zm.), ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych - o czym stanowi art. 2 ust. 1a tej ustawy.

Zgodnie z art. 6 ust. 1a tej ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Warunkiem skorzystania z ryczałtowanej formy opodatkowania przychodów z najmu jest, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne złożenie pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy, które podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego, pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do art. 9 ust. 4 ww. ustawy, w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, do kwoty 100 000 zł; od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne do rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że niewątpliwie prowadzony najem będzie miał zarobkowy charakter, czyli nastawiony będzie na osiągnięcie zysku (dochodu) w postaci czynszu. Nie stanowi to jednak wystarczającej, samodzielnej przesłanki do zakwalifikowania przychodów uzyskiwanych z tego tytułu do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, jeżeli nie są spełnione pozostałe przesłanki działalności gospodarczej wskazane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wskazać należy, że ilość i rodzaj wynajmowanych lokali nie jest przesłanką bezwzględnie przesądzającą o kwalifikacji uzyskiwanych przychodów z najmu do określonego źródła przychodu. Ustawodawca w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazał bowiem aby były to jedyne i ostateczne przesłanki, które determinują kwalifikację tego rodzaju przysporzeń majątkowych do określonego źródła przychodów. Decydujące znaczenie mają bowiem wszystkie okoliczności faktyczne danej sprawy.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz opierając się na przedstawionym zdarzeniu przyszłym należy wskazać, że skoro Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie najmu, wynajmowane składniki majątku stanowią/będą stanowiły majątek prywatny, nie związany z działalnością gospodarczą, a najem nie będzie miał de facto charakteru zorganizowanego, to taki sposób realizacji najmu nie spełnia wszystkich przesłanek prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej wymienionych w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (nie będzie nosił znamion działalności gospodarczej).

W konsekwencji przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę będą mogły być opodatkowane ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych (bez względu na ilość i rodzaj wynajmowanych lokali) według stawek określonych w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, pod warunkiem złożenia w ustawowym terminie oświadczenia o wyborze opodatkowania przychodów w tej formie. Oznacza to, że od 1 stycznia 2018 r. ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł, natomiast od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów. Bez znaczenia dla kwalifikacji przychodu osiąganego z tytułu najmu i sposobu jego opodatkowania pozostaje fakt, że Wnioskodawca będzie posiadał status czynnego podatnika VAT.

Podkreślić należy, że rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest badanie i ustalanie, czy najem przedmiotowych lokali będzie wypełniał znamiona prowadzenia działalności gospodarczej. Konieczna jest bowiem analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sprawy, a to stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Tutejszy Organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Wydając interpretacje indywidualne Organ opiera swoje rozstrzygnięcie wyłącznie o przedstawiony przez Wnioskodawcę we wniosku opis zdarzenia przyszłego i przyjmuje argumenty podnoszone przez Wnioskodawcę bez ich weryfikowania. Nie można jednak wykluczyć, że właściwy organ podatkowy prowadząc w przyszłości ewentualne postępowanie podatkowe, po przeanalizowaniu całokształtu zebranego materiału dowodowego, będzie mógł poczynić ustalenia prowadzące go do odmiennych wniosków niż zawarte w niniejszej interpretacji.

Z kolei odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia te dotyczą tylko konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Z uwagi na powyższe przywołane rozstrzygnięcia organów podatkowych oraz sądów administracyjnych nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej