Czy w zaistniałej sytuacji Wnioskodawczyni miała prawo opodatkować swój dochód jako wspólnika Spółki komandytowej podatkiem liniowym zgodnie z art. ... - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 13.09.2018, sygn. 0115-KDIT3.4011.326.2018.1.DR, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

Czy w zaistniałej sytuacji Wnioskodawczyni miała prawo opodatkować swój dochód jako wspólnika Spółki komandytowej podatkiem liniowym zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2018 r. (data wpływu 18 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu objęcia udziałów w spółce komandytowej w drodze spadku jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu objęcia udziałów w spółce komandytowej w drodze spadku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 10 stycznia 2015 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni, który był wspólnikiem komandytariuszem Spółki komandytowej. Zmarły pozostawił testament, w którym wskazał Wnioskodawczynię jako jedynego spadkobiercę. Otwarcie testamentu nastąpiło 23 lutego 2015 r. w kancelarii notarialnej. Jedna z córek męża z poprzedniego związku małżeńskiego nie zgodziła się z takim rozstrzygnięciem.

Wnioskodawczyni złożyła pozew do Sądu Rejonowego z wnioskiem o stwierdzenie nabycia spadku. Ostateczne rozstrzygnięcie nastąpiło 18 września 2017 r. w II instancji w Sądzie Okręgowym, który stwierdził w swoim orzeczeniu, że Wnioskodawczyni jest jedynym spadkobiercą, potwierdzając tym wyrokiem testament zmarłego męża.

Wyrok ten był, podstawą do przystąpienia Wnioskodawczyni jako wspólnika do ww. Spółki Komandytowej. Należało jeszcze dokonać formalności związanych ze zmianami w Krajowym Rejestrze Sądowym. Wpis Wnioskodawczyni jako wspólnika do KRS nastąpił 2 marca 2018 r.

Od dnia śmierci męża Wnioskodawczyni, aż do dnia dokonania zmian w KRS, nie posiadała Ona tytułu prawnego do udziału w Spółce w charakterze wspólnika. Fakt ten uniemożliwiał Wnioskodawczyni bieżące uzyskiwanie informacji o osiągniętych dochodach Spółki i Jej jako wspólnika. Nie otrzymała również żadnych środków pieniężnych ze Spółki.

Brak powyższych informacji i niepewność (z uwagi na toczące się postępowanie w Sądzie o spadek), czy Wnioskodawczyni będzie miała prawo do udziału w zyskach Spółki jako wspólnik, uniemożliwiało również dokonanie wyboru formy opodatkowania oraz dokonanie bieżących wpłat na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz składanie rocznych zeznań podatkowych.

Kiedy Wnioskodawczyni uzyskała informację od Spółki, że zostały złożone dokumenty o wpis do KRS złożyła Ona w Urzędzie Skarbowym oświadczenie o wyborze formy opodatkowania - 19% podatku liniowego.

W miesiącu czerwcu 2018 r. Wnioskodawczyni otrzymała środki pieniężne z podziału zysku Spółki za lata 2015-2017. W dniu 6 lipca 2018 r. złożyła w Urzędzie Skarbowym zaległe zeznania podatkowe PIT-36L za lata 2015-2017. Wpłaciła również podatek dochodowy z nich wynikający, składając również wniosek o umorzenie odsetek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Zdaniem Wnioskodawczyni spełniła Ona wszelkie warunki, aby skorzystać z opodatkowania dochodu podatkiem liniowym i złożyła zeznanie PIT-36L.

Art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi Spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, czyli za pozarolniczą działalność gospodarczą.

Art. 30c stanowi, że podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku.

Wspomniany w art. 30c art. 9a ust. 2 określa, kiedy podatnik może wybrać podatek liniowy. Aby wybór był skuteczny, należy złożyć właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemne oświadczenie o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego, pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

W okresie od dnia śmierci męża Wnioskodawczyni do dnia dokonania wpisu Wnioskodawczyni do KRS jako wspólnika Spółki Komandytowej (2 marca 2018 r.) nie osiągała Ona przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Dopiero wpis w KRS uprawnił Wnioskodawczynię do uczestniczenia w Spółce i uzyskiwania dochodów z działalności Spółki. Przed dokonaniem zmian personalnych w KRS Wnioskodawczyni złożyła oświadczenie o wyborze podatku liniowego, czyli został spełniony warunek wynikający z art. 9 a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który uzależnia skuteczność jego wyboru, jeżeli oświadczenie zostanie złożone nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Kwoty wynikające z podziału dochodu za lata 2015, 2016 i 2017 Wnioskodawczyni uzyskała znacznie później, bo dopiero w czerwcu 2018 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami (art. 922 § 2 Kodeksu cywilnego).

Zgodnie z art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do art. 925 ww. ustawy spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

W myśl art. 926 § 1 Kodeksu cywilnego powołanie do spadku wynika z ustawy albo z testamentu.

Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego).

W świetle cytowanych powyżej przepisów, spadek zostaje nabyty w drodze spadkobrania z dniem śmierci spadkodawcy. Nabycie spadku następuje automatycznie, z mocy ustawy. Od chwili otwarcia spadku spadkobiercy mogą samodzielnie objąć spadek we władanie. Orzeczenie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza nabycie spadku przez spadkobierców i ma jedynie znaczenie deklaratoryjne tj. potwierdza ono tylko, a nie tworzy, określony stan prawny.

W myśl przepisu art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1577 ze zm.) użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Zgodnie z art. 102 Kodeksu spółek handlowych spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Z kolei stosownie do art. 124 § 1 Kodeksu spółek handlowych śmierć komandytariusza nie stanowi przyczyny rozwiązania spółki. Spadkobiercy komandytariusza powinni wskazać spółce jedną osobę do wykonywania ich praw. Czynności dokonane przez pozostałych wspólników przed takim wskazaniem wiążą spadkobierców komandytariusza.

Odnosząc się do kwestii dotyczącej daty dokonania zmian osobowych spółki komandytowej i charakteru wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego należy stwierdzić, że Krajowy Rejestr Sądowy został utworzony w oparciu o ustawę z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 2018 r. poz. 986 ze zm.). Wpis do rejestru może mieć charakter konstytutywny lub deklaratoryjny. Wpisem konstytutywnym jest wpis, którego dokonanie stanowi przesłankę konieczną wywołania określonego skutku materialnoprawnego, w konsekwencji powoduje powstanie, zmianę lub ustanie prawa bądź stosunku prawnego np. powstanie spółek prawa handlowego (w tym spółki komandytowej), czy ich ustanie. Wówczas wpis taki warunkuje powstanie podmiotu, co oznacza, że jeśli dany podmiot nie zostanie wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego, w ogóle nie powstanie.

Przepis art. 109 § 1 Kodeksu spółek handlowych stanowi, że spółka komandytowa powstaje z chwilą wpisu do rejestru.

Przepis nie wskazuje jednak na charakter dalszych zmian umowy spółki komandytowej i przez to nie przesądza o konstytutywnym charakterze zmian umowy spółki. Wpisem deklaratoryjnym jest wpis ujawniający stan prawny, którego zaistnienie jest niezależne od dokonania wpisu i służy do potwierdzenia powstania, zmiany lub ustania prawa bądź stosunku prawnego. Wpis deklaratoryjny niczego nie tworzy ani nie zmienia, a ma jedynie na celu potwierdzenie istniejącego już stanu prawnego.

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.) jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

W świetle cytowanych przepisów spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki. Natomiast przychody uzyskane z tytułu udziału w Spółce komandytowej prowadzącej działalność gospodarczą należy zaliczyć do wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy źródła przychodu jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z kolei stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl cytowanego powyżej art. 124 § 1 Kodeksu spółek handlowych spółka komandytowa kontynuuje prowadzoną działalność gospodarczą ze spadkobiercami zmarłego wspólnika. Stosownie natomiast do przepisów Kodeksu cywilnego, nabycie spadku (także w sytuacji, gdy do spadku należy udział w spółce komandytowej) następuje w dacie śmierci spadkodawcy. Zatem dochody uzyskane w spółce w części przypadającej na zmarłego wspólnika od dnia jego śmierci podlegają opodatkowaniu przez spadkobierców.

Zgodnie z art. 9a ust. 2 ww. ustawy podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego, pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Oświadczenie o wyborze opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c podatnicy mogą złożyć na podstawie przepisów ustawy o CEIDG.

W świetle cytowanych przepisów, dochód osiągnięty z tytułu udziałów w Spółce komandytowej podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy lub po spełnieniu przez podatnika warunków określonych przepisami art. 9a ww. ustawy, może być opodatkowany zgodnie z art. 30c ust. 1 tej ustawy, tj. 19% podatkiem (tzw. podatkiem liniowym).

Nie ulega wątpliwości, iż warunkiem koniecznym dla opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności podatkiem liniowym jest złożenie przez podatnika oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Z cytowanego wyżej przepisu art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika wprost, że w sytuacji rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania 19% podatkiem dochodowym należy złożyć do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 10 stycznia 2015 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni, który był wspólnikiem komandytariuszem Spółki komandytowej. Zmarły pozostawił testament, w którym wskazał Wnioskodawczynię jako jedynego spadkobiercę. Otwarcie testamentu nastąpiło 23 lutego 2015 r. w kancelarii notarialnej. Jedna z córek męża z poprzedniego związku małżeńskiego nie zgodziła się z takim rozstrzygnięciem.

Wpis Wnioskodawczyni jako wspólnika do KRS nastąpił 2 marca 2018 r. Kiedy Wnioskodawczyni uzyskała informację od Spółki, że zostały złożone dokumenty o wpis do KRS złożyła Ona w Urzędzie Skarbowym oświadczenie o wyborze formy opodatkowania - 19% podatku liniowego.

W miesiącu czerwcu 2018 r. Wnioskodawczyni otrzymała środki pieniężne z podziału zysku Spółki za lata 2015-2017. Wcześniej, od momentu śmierci męża nie otrzymała żadnych środków pieniężnych ze Spółki. W dniu 6 lipca 2018 r. złożyła w Urzędzie Skarbowym zaległe zeznania podatkowe PIT-36L za lata 2015-2017. Wpłaciła również podatek dochodowy z nich wynikający, składając również wniosek o umorzenie odsetek.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz przytoczone przepisy prawne stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do opodatkowania dochodu z tytułu uczestnictwa w Spółce komandytowej (które to uczestnictwo nabyła w drodze spadku po zmarłym mężu), 19% stawką podatku dochodowego zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. tzw. podatkiem liniowym, ze względu na to, że Wnioskodawczyni nie złożyła w ustawowym terminie oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania.

Wnioskodawczyni zgodnie z cyt. art. 924 oraz 925 Kodeksu cywilnego z dniem śmierci spadkodawcy (tj. 10 stycznia 2015 r.) nabyła spadek i związku z tym stała się wspólnikiem Spółki komandytowej. Momentem od którego należy rozpoznawać przychody podatkowe nie jest, jak twierdzi Wnioskodawczyni, dzień wpisu zmian składu osobowego Spółki komandytowej do Krajowego Rejestru Sądowego (2 marca 2018 r.) lecz moment, w którym Wnioskodawczyni przystąpiła do Spółki komandytowej, tj. dzień 10 stycznia 2015 r. Wpis do Krajowego Rejestru Sądowego ma charakter deklaratoryjny (niczego nie tworzy ani nie zmienia, a ma jedynie na celu potwierdzenie istniejącego już stanu prawnego). Przychody uzyskane przez Spółkę po 10 stycznia 2015 r. były przychodem Wnioskodawczyni proporcjonalnie do jej udziału w zysku. Jednocześnie należy wskazać, że ustalając dochód ze spółki komandytowej (stanowiący różnicę pomiędzy przychodami, a kosztami ich uzyskania), należy uwzględnić zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody należne po przystąpieniu do Spółki, choćby nie zostały one otrzymane.

Zatem oświadczenie o wyborze opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej 19% podatkiem liniowym, uzyskanych w związku z objęciem w formie spadku udziałów w Spółce komandytowej, winno być złożone nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu, tj. w pierwszym dniu po 10 stycznia 2015 r., w którym uzyskano przychód. Należy podkreślić, że w powyższym zakresie nie ma znaczenia data wydania przez Sąd Okręgowy postanowienia o nabyciu spadku. Orzeczenie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku jak wskazano powyżej potwierdza nabycie spadku przez spadkobierców i ma jedynie znaczenie deklaratoryjne tj. potwierdza ono tylko, a nie tworzy, określony stan prawny. O skuteczności złożonego oświadczenia decyduje bowiem dzień uzyskania pierwszego przychodu. Naruszenie tego terminu (należącego do terminów prawa materialnego) skutkuje niemożnością opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej ww. formie.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za nieprawidłowe.

Osiągnięty przez Wnioskodawczynię w latach 2015-2018 przychód z tytułu udziału w Spółce komandytowej objętego w drodze spadku z uwagi na fakt niezłożenia oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie 19% podatku liniowego w terminie wskazanym w art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych winien być opodatkowany według skali podatkowej zgodnie z art. 27 ust. 1 ww. ustawy (tj. na zasadach ogólnych). Jeżeli natomiast do 20 stycznia 2019 r. Wnioskodawczyni złoży oświadczenie o wyborze formy opodatkowania 19% podatkiem liniowym, to dochody z działalności gospodarczej osiągnięte od 1 stycznia 2019 r. będą mogły podlegać opodatkowaniu w tej formie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

nieprawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie