Temat interpretacji

w zakresie obowiązków płatnika w związku dokonywaniem wypłat na rzecz akcjonariuszy, którzy nabyli akcje w drodze umowy sprzedaży

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2018 r. (data wpływu 11 czerwca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 czerwca 2018 r. (data wpływu 21 sierpnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku dokonywaniem wypłat na rzecz akcjonariuszy, którzy nabyli akcje w drodze umowy sprzedaży (pytanie oznaczone we wniosku nr 1c) jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym Organ podatkowy pismem z dnia 2 sierpnia 2018 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.346.2018.1.PR, (doręczonym w dniu 6 sierpnia 2018 r.) wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 21 sierpnia 2018 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 10 sierpnia 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka Wnioskodawca została zawiązana w 1992 r. W statucie Spółki wskazano, że Jej kapitał zakładowy wynosi 6 017 000 000 zł (sześć miliardów siedemnaście milionów złotych) i dzieli się na 6 017 akcji po 1 000 000 zł każda, z czego w serii A jest 306 akcji imiennych uprzywilejowanych co do głosu (uprzywilejowanie zgodne ze statutem wygasło po 5 latach od rozpoczęcia działalności Spółki), a w serii B jest 5 711 akcji imiennych nieuprzywilejowanych. Akcje serii A i B zostały objęte po cenie nominalnej, przy czym 1&⁄4 wartości akcji została opłacona na dzień objęcia akcji, a pozostała część w odniesieniu do akcji serii A i B miała być opłacona w równych ratach do dnia 31 grudnia 1993 r., 1994 r., i 1995 r. po 250 000 zł za każdą objętą akcję.

W 1994 r. podjęto uchwałę o obniżeniu kapitału akcyjnego Spółki do wysokości 1 504 250 000 zł. Wartość nominalna jednej akcji po denominacji wynosiła 25 zł.

Następnie wyemitowano jeszcze 3 serie akcji (każda o wartości nominalnej po 25 zł, objętych w drodze poboru akcji przez akcjonariuszy wpisanych do księgi akcyjnej):

• seria C 3 000 akcji nieuprzywilejowanych,

• seria D 6 683 akcji nieuprzywilejowanych,

• seria E 4 300 akcji nieuprzywilejowanych.

Wszystkie akcje w Spółce Wnioskodawcy (20 000 akcji) są imienne.

W 2018 r. podjęto uchwałę o rozwiązaniu Spółki i otwarciu likwidacji. Po zatwierdzeniu przez walne zgromadzenie sprawozdania finansowego na dzień poprzedzający podział między akcjonariuszy majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli (sprawozdanie likwidacyjne) i po zakończeniu likwidacji, likwidatorzy ogłoszą w siedzibie spółki to sprawozdanie i złożą je sądowi rejestrowemu, z jednoczesnym zgłoszeniem wniosku o wykreślenie Spółki z rejestru.

Zgodnie z przepisem art. 474 § 1 Kodeksu spółek handlowych, podział między akcjonariuszy majątku pozostałego po zaspokojeniu lub zabezpieczeniu wierzycieli nie może nastąpić przed upływem roku od dnia ostatniego ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli.

Zgodnie z § 2, majątek, o którym mowa w § 1, dzieli się między akcjonariuszy w stosunku do dokonanych przez każdego z nich wpłat na kapitał zakładowy. Jeżeli akcje uprzywilejowane korzystają z prawa pierwszeństwa przy podziale majątku, należy przede wszystkim spłacić akcje uprzywilejowane w granicach sum wpłaconych na każdą z nich, a następnie spłacić w ten sam sposób akcje zwykłe; nadwyżka majątku zostanie podzielona na ogólnych zasadach między wszystkie akcje (§ 3). Natomiast w § 4 ustalono, że statut może określać inne zasady podziału majątku.

W statucie Wnioskodawcy nie uregulowano inaczej kwestii podziału majątku Spółki po jej likwidacji, a zatem zastosowanie znajdą przepisy Kodeksu spółek handlowych.

Wnioskodawca jest zobowiązany powiadomić akcjonariuszy zlikwidowanej Spółki akcyjnej o przysługującym im prawie do otrzymania kwot pieniężnych z tytułu podziału majątku, o którym mowa w art. 474 Kodeksu spółek handlowych i dokonać ich wypłaty.

Akcjonariuszami zlikwidowanej Spółki akcyjnej są wyłącznie osoby fizyczne, które objęły akcje za wkład pieniężny. Aktualni akcjonariusze mogli nabyć akcje po cenie emisyjnej lub innej (w przypadku nabycia od pierwotnego akcjonariusza), otrzymać akcje w drodze darowizny albo spadku, przez cały okres istnienia Spółki. Akcjonariusze wpłacili na rzecz Wnioskodawcy całkowitą wartość objętych przez nich akcji. Spółka nie ma wiedzy na temat ceny nabycia akcji przez akcjonariuszy, która dokonywała się pomiędzy nimi w drodze kupna sprzedaży, wobec powyższego nie może prawidłowo określić kosztów nabycia tych akcji, koniecznych do ustalenia wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych.

W dwóch przypadkach miały miejsce darowizny akcji na dzieci pierwotnych akcjonariuszy. Odnotowano również przypadki nabycia akcji w drodze spadkobrania po pierwotnych akcjonariuszach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie

(ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1. W jaki sposób Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych zobowiązany do pobrania i zapłaty podatku przy dokonywaniu wypłat na rzecz akcjonariuszy w związku z likwidacją Spółki powinien ustalić kwotę przypadającą do wypłaty na rzecz akcjonariuszy Spółki, a w szczególności czy uprawnionemu akcjonariuszowi przysługuje zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w każdym z następujących przypadków:
   1. nabycie akcji w drodze spadkobrania po pierwotnym akcjonariuszu (lub dalszym spadkobiercy),
   2. nabycie akcji w drodze darowizny od pierwszego akcjonariusza (lub dalszej darowizny od obdarowanego),
   3. nabycie akcji w drodze umowy sprzedaży od pierwotnego akcjonariusza lub dalszej umowy sprzedaży akcji?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 1c, natomiast w zakresie pozostałych pytań zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.) źródłem przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

Katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 wyżej powołanej ustawy.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni).

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki (art. 24 ust. 5 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Podatek od tych przychodów opłacany jest w formie zryczałtowanej, przy zastosowaniu stawki w wysokości 19% (art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Do poboru tego podatku dochodowego zobowiązana jest likwidowana spółka, gdyż zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to na niej ciążą obowiązki płatnika. Kwotę pobranego zryczałtowanego podatku spółka ta powinna przekazać na rachunek urzędu skarbowego właściwego według swej siedziby, do 20 dnia następnego miesiąca, i wykazać w deklaracji PIT-8AR. Deklarację tę należy przesłać do urzędu skarbowego w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym, a w razie zaprzestania przez płatnika prowadzenia działalności przed końcem stycznia należy ją przekazać do dnia zaprzestania tej działalności.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, w części stanowiącej koszt nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w tej spółce lub udziałów w zyskach osoby prawnej. Opodatkowaniu podlega więc tylko różnica między wartością majątku otrzymanego w wyniku likwidacji a wydatkami poniesionymi na nabycie lub objęcie udziałów (akcji). Zatem zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od likwidowanej osoby prawnej pobiera się od wartości majątku otrzymanego w wyniku podziału pomniejszonej o poniesione wydatki na nabycie udziałów (akcji).

Dochód do opodatkowania nie wystąpi w sytuacji przekazania w związku z likwidacją Spółki majątku o wartości równej kosztowi nabycia lub objęcia udziałów lub mniejszej.

Do wydatków poniesionych na nabycie udziałów bądź akcji zalicza się wydatki bezpośrednio związane z ich nabyciem. Ustawodawca posłużył się sformułowaniem wydatki na objęcie lub nabycie udziałów lub akcji, a nie np. wydatki poniesione w celu objęcia lub nabycia udziałów lub akcji. Oznacza to, że do wydatków na nabycie zalicza się wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie udziałów, tj. takie, bez których poniesienia skuteczne nabycie udziałów nie byłoby możliwe. Takimi wydatkami są np.: cena zakupu udziałów, opłaty notarialne, prowizja biura maklerskiego, podatek od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, do przychodów z kapitałów pieniężnych zalicza się m.in. przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Sposób opodatkowania powyższych przychodów określa art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wskazuje m.in., że z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, podatek dochodowy wynosi 19% od uzyskanego dochodu.

Przychód z odpłatnego zbycia udziałów, akcji oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę ich własności, bez względu na to, czy towarzyszy mu zapłata (art. 17 ust. 1ab pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Przy sprzedaży udziałów czy akcji podatek jest liczony od dochodu. Aby w związku z tym podatek taki prawidłowo policzyć, należy ustalić wartość kosztów uzyskania przychodu. Dochodem jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 (art. 30b ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wnioskodawca wskazuje, że w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 13 wrzenia 2017 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Bd 678/17) wskazuje się, że przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) nie stanowi samoistnej podstawy odliczenia kosztów uzyskania przychodów, a jedynie uszczegóławia ogólną zasadę odliczania wydatków poniesionych, wynikającą z art. 22 ust. 1 tej ustawy, przesuwając moment rozliczenia kosztów uzyskania przychodu do chwili zbycia składników majątku, na nabycie których poniesiono ten koszt. Dokonuje przyporządkowania kosztu do źródła przychodu jaki koszt ten zabezpiecza, nie zmieniając ogólnych założeń wynikających z art. 22 ust. 1 ustawy podatkowej. Z przepisu tego ustawy podatkowej wynika również, że wydatki na nabycie akcji są kosztem uzyskania przychodu dopiero przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia akcji. Oznacza to, że moment rozliczenia tych wydatków został odroczony w czasie, do chwili sprzedaży akcji. Nie stanowią one zatem kosztów podatkowych w momencie ich faktycznego poniesienia.

Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia wydatki na objęcie lub nabycie. Użycie określenia wydatki na nabycie oznacza, że do kosztów, ale dopiero z chwilą odpłatnego zbycia udziałów (akcji), zalicza się wszelkie koszty bezpośrednio warunkujące nabycie udziałów (akcji), bez których poniesienia nie byłoby możliwe skuteczne nabycie tych udziałów (akcji), a więc w szczególności ich cenę, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego. Do tak rozumianych wydatków na zakup akcji nie kwalifikują się natomiast odsetki od kredytu zaciągniętego przez podatnika na nabycie akcji oraz inne opłaty z tym związane, np. prowizje lub różnice kursowe. Prawo do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów należy ściśle łączyć z momentem ich zbycia. A zatem Spółka powinna w pierwszej kolejności uzyskać od akcjonariusza informacje i potwierdzające je dokumenty wykazujące te koszty, aby móc prawidłowo wywiązać się z obowiązków płatnika. Innymi słowy to akcjonariusz musi wykazać się inicjatywą i przedstawić Spółce dokumenty potwierdzające poniesione przez niego koszty, w przeciwnym razie Spółka odprowadzi podatek 19% od kwoty wypłaconej akcjonariuszowi za wykup akcji, bez pomniejszenia jej o koszty uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy poinformować, że na dzień wydania niniejszej interpretacji obowiązuje tekst jednolity ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej