Temat interpretacji

w zakresie skutków podatkowych zaliczenia do kosztów odpłatnego zbycia z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2016 r. (data wpływu 17 października 2016 r.) uzupełnione pismem z dnia 14 listopada 2016 r. (data nadania 15 listopada 2016 r., data wpływu 16 listopada 2016 r.) stanowiące odpowiedź na wezwanie z dnia 3 listopada 2016 r. Nr 1462-IPPB4.4511.1177.2016.1.AK (data nadania 4 listopada 2016 r., data doręczenia 8 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zaliczenia do kosztów odpłatnego zbycia z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości otrzymanej w spadku.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 3 listopada 2016 r. Nr 1462-IPPB4.4511.1177.2016.1.AK (data nadania 4 listopada 2016 r., data doręczenia 8 listopada 2016 r.), wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku.

Pismem z dnia 14 listopada 2016 r. (data nadania 15 listopada 2016 r., data wpływu 16 listopada 2016 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Brat Wnioskodawcy Marek C. zmarł dnia 23 października 2015 r. w Szpitalu. Mieszkał w domu rodzinnym po rodzicach Leokadii i Stefanie C.. Po śmierci mamy Wnioskodawca zrzekł się swojej części na rzecz brata. W chwili śmierci brat był kawalerem. Zmarł wskutek nieszczęśliwego wypadku w wieku 51 lat.

Sprawa spadkowa odbyła się dnia 28 stycznia 2016 r., na której Wnioskodawca przyjął spadek z dobrodziejstwem inwentarza.

Komornik sądowy sporządził spis inwentarza, gdzie stwierdził wartość pasywów na 60.976,23 zł w kilku bankach, a łączna wartość nieruchomości 54.130,00 zł. Czysta wartość spadku na dzień zgonu to: - 6.695,01 zł.

Aby spłacić długi i samemu nie popaść w zadłużenia Wnioskodawca musiał sprzedać ten dom, po wcześniejszym remoncie za kwotę 65.000 zł. Dom był zaniedbany i od śmierci mamy brat nie robił żadnych remontów. Wnioskodawca musiał również uregulować wszystkie rachunki brata.

Harmonogram spłat pożyczki w Skoku spowodował, że odsetki generowały jeszcze większe zadłużenie, a spadek przestawał pokrywać zadłużenie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy spłatę długu spadkowego, obciążającego sprzedaną nieruchomość, można uwzględnić jako koszt odpłatnego zbycia i pomniejszyć przychód ze sprzedaży nieruchomości do opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Spadek po swoim bracie, Wnioskodawca przyjął z dobrodziejstwem inwentarza. Z uwagi na to, że po nagłej śmierci brata okazało się, że brat zapożyczył się na znaczną kwotę, Wnioskodawca został zmuszony sprzedać nieruchomość, jaką po nim odziedziczył.

Do długów spadkowych po bracie należały kredyty konsumenckie, zaległości za media, podatek gruntowy. Aby sprzedać nieruchomość Wnioskodawca musiał poczynić nakłady, które umożliwiły mu sprzedanie nieruchomości. Zdaniem Wnioskodawcy, powinien On zapłacić podatek od faktycznej kwoty, która pozostała po spłaceniu długów brata. Pieniądze uzyskane ze sprzedaży nieruchomości zostały przeznaczone na ten cel. Po sprzedaży nieruchomości wszystkie zobowiązania brata wobec wierzycieli zostały uregulowane. Wnioskodawca uważa, że poniesione nakłady na spłatę długu spadkowego powinny zostać zaliczone do kosztów odpłatnego zbycia. Spłata wszystkich zadłużeń była warunkiem koniecznym, aby sprzedaż lokalu mieszkalnego mogła dojść do skutku i pokryć długi po bracie. W ocenie Wnioskodawcy opodatkowaniu powinna podlegać różnica pomiędzy ceną uzyskaną ze sprzedaży, a faktycznie poniesionymi wydatkami, będącymi kosztem nabycia, a stanowiącymi spłatę długów spadkowych obciążających dany przedmiot pomniejszoną o wydatki związane z odpłatnym zbyciem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje także generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości lub prawa majątkowego, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub prawa majątkowego nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości lub prawa w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

O tym czy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku sprzedaży nieruchomości powstaje obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego kluczowe znaczenie ma zatem ustalenie daty i sposobu nabycia zbywanej nieruchomości. Pod pojęciem nabycie należy rozumieć każde zdarzenie i każdą czynność prawną, w efekcie której dochodzi do przeniesienia prawa własności do nieruchomości.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nabył nieruchomość po bracie, zmarłym w dniu 23 października 2015 r.

Zgodnie z art. 922 ustawy Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jego następców prawnych.

W myśl art. 924 ww. ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwila otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli daty śmierci spadkodawcy.

W przedmiotowej sprawie należy uznać więc, że Wnioskodawca nabył nieruchomość w dniu śmierci swojego brata, czyli w dniu 23 października 2015 r. Zatem pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy należy liczyć właśnie od tej daty.

Zatem, sprzedaż nieruchomości otrzymanej w spadku po zmarłym bracie, będzie stanowić źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Dochód uzyskany z tej sprzedaży będzie opodatkowany według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 wykazać:

1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30 ust. 5 ww. ustawy).

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Zgodnie z art. 30e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest zobowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4 do dnia zapłaty podatku włącznie.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo skutkowy. Zatem sam fakt poniesienia przez podatnika wydatku nie upoważnia go jeszcze do zaliczenia tego wydatku do kosztów odpłatnego zbycia.

Wątpliwość Wnioskodawcy sprowadza się do ustalenia, czy poniesiony przez Wnioskodawcę koszt spłaty długu spadkowego stanowi koszt odpłatnego zbycia, o który można pomniejszyć przychód ze sprzedaży nieruchomości.

Należy wskazać, że długi obciążające masę spadkową w żaden sposób nie mieszczą się w ustawowych kryteriach kosztów odpłatnego zbycia zawartych w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem nie mogą zostać uwzględnione przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku.

Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

Zgodnie zaś z art. 98 § 1 ww. ustawy, do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe.

Zauważyć należy, że długi spadkowe jakkolwiek wpływają na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, pozostają bez wpływu na ustalenie tej podstawy w podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku. Spłata wierzycieli nie jest nakładem zwiększającym wartość nieruchomości. Obowiązek spłaty wierzycieli jest, na skutek przyjęcia spadku, zobowiązaniem Wnioskodawcy, które musi uregulować, co wynika z ustawy Kodeks cywilny.

Odnosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy stwierdzić należy, że wartość spłaconych długów spadkowych, o których mowa we wniosku, nie stanowi kosztu odpłatnego zbycia nieruchomości, nabytej przez Wnioskodawcę tytułem spadku.

Spłata długów spadkowych nie ma żadnego wpływu na wymiar uzyskania przychodu ze sprzedaży, gdyż wynika z samego faktu dziedziczenia. Wnioskodawca musiałby ww. długi spłacić bez względu na to, czy sprzedałby nieruchomość, czy zdecydowałby się ją zachować. To, że Wnioskodawca zdecydował się spłacić długi przy okazji sprzedaży nieruchomości nie oznacza, że należy się mu przywilej pomniejszenia przychodu ze sprzedaży nieruchomości o kwotę spłaconych długów.

Do kosztów odpłatnego zbycia można zaliczyć, np.

• koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego,

• prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości,

• koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości,

• wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej.

Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód. Kosztów odpłatnego zbycia nie należy jednak utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, zasady ustalania których uregulowane zostały w art. 22 ust. 6c i 6d.

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjętado opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Określony w zacytowanym wyżej art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych katalog wydatków, które w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, nabytych w drodze spadku, mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu ma zatem charakter katalogu zamkniętego, w związku z czym tylko wydatki wyraźnie w nim wskazane mogą pomniejszyć uzyskany przychód.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane wyżej przepisy prawa, należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie może pomniejszyć przychodu ze sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku o kwotę spłaconych długów spadkowych, ponieważ nie stanowią one kosztu odpłatnego zbycia. Oznacza to, że kwota, którą Wnioskodawca przeznaczył na spłatę długów spadkowych nie ma wpływu na wysokość podatku z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

Stanowisko

nieprawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie