Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki L. D. Sp. z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2007 r. (data wpływu 27 września 2007 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 października 2007 r. (data wpływu 31 października 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży składników majątku jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży składników majątku. Wniosek podpisany został przez Pana D. M. Prezesa Zarządu i Panią R. L. Członka Zarządu.

Wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczył dwóch zdarzeń przyszłych, natomiast opłata została uiszczona w kwocie 75 zł, tj. w wysokości nie odpowiadającej dwóm zdarzeniom przyszłym.

W związku z tym, pismem z dnia 23 października 2007 r. nr ILPB1/415-107/07-2/GM, wezwano Spółkę do uzupełnienia poprzez wskazanie, którego zdarzenia przyszłego dotyczy uiszczona kwota, bądź uzupełnienie opłaty o brakującą kwotę 75 zł.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 25 października 2007 r., zaś w dniu 31 października 2007 r. wpłynęło pismo, w którym wyjaśniono, iż uiszczono opłatę w wysokości 75 zł za interpretację drugiego zdarzenia przyszłego. Jednocześnie uszczegółowiono przedstawione zdarzenie przyszłe o dodatkowe informacje.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zamierza przekształcić się w inną spółkę prawa handlowego spółkę osobową (jawną lub komandytową) w trybie art. 551-570 oraz art. 575 i art. 576 kodeksu spółek handlowych.

Kapitał zakładowy Wnioskodawcy wynosi 50.000 PLN i dzieli się na 50 równych, niepodzielnych udziałów o wartości nominalnej 1000 zł każdy.

W chwili obecnej udziały w kapitale zakładowym przysługują trzem wspólnikom. Wspólnik W. L. posiada 20 udziałów o wartości nominalnej 1000 zł każdy (40% kapitału zakładowego). Natomiast Wspólnicy P. M. i D. M. posiadają po 15 udziałów o wartości nominalnej 1000 zł każdy (po 30% kapitału zakładowego).

Po dokonaniu przekształcenia Spółki z o.o. w spółkę osobową prawa handlowego, skład osobowy wspólników będzie identyczny jak w dotychczasowej Spółce z o.o., a powyższe parytety wkładów wspólników w kapitale w spółce osobowej będą zachowane. Udział w stratach i zyskach spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia będzie wynosił odpowiednio: W. L. 40%, P. M. i D. M. po 30%. Wnioskodawca podał, że dotychczasowa Spółka z o.o., osiągnęła w roku podatkowym 2006 zysk, który został opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych, natomiast nie został on podzielony i wypłacony pomiędzy wspólników, został bowiem uchwałą Zgromadzenia Wspólników Spółki z o.o. przeznaczony na zasilenie kapitału zapasowego Spółki z o.o.

Wnioskodawca podaje, ze zasilenie kapitału zapasowego opodatkowanym zyskiem Spółki, znajduje swoje uzasadnienie w brzmieniu umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Umowa ta (statut Spółki z o.o.) przewiduje bowiem możliwość tworzenia kapitałów (funduszy) zapasowego i rezerwowego oraz zasilania ich wypracowanym zyskiem. Taka właśnie sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie.

Wnioskodawca wskazuje, że skoro zatem czystego zysku nie podzielono pomiędzy wspólników i nie wypłacono im dywidendy, wobec wspólników (udziałowców Spółki z o.o.) nie powstał obowiązek podatkowy w zakresie podatku od udziału w zyskach kapitałowych (podatku od dywidendy).

Po dokonaniu przekształcenia Spółki z o.o. w spółkę osobową prawa handlowego (komandytowa lub jawną), a więc po wydaniu przez właściwy Sąd Gospodarczy Rejestrowy postanowienia, o którym mowa w art. 552 kodeksu spółek handlowych, Spółka będzie dalej prowadzić działalność gospodarczą jako spółka osobowa prawa handlowego. Po dokonaniu przekształcenia Spółki z o.o. w spółkę osobową, powstała w wyniku tegoż przekształcenia spółka osobowa dopuszcza zamiar sprzedaży niektórych składników swojego majątku, to jest przysługujących obecnie Spółce z o.o. nieruchomości (prawa własności gruntu oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności wzniesionych na nim budynków, budowli) za cenę odpowiadającą aktualnej w dacie sprzedaży wartości rynkowej nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy kodeksu spółek handlowych przewidują możliwość przekształcenia jednej spółki (w tym wypadku spółki z o.o.) w inną spółkę prawa handlowego (w tym wypadku spółkę osobową jawną lub komandytową). Przekształcenie takie ma charakter sukcesji uniwersalnej. Spółka przekształcona wstępuje zatem we wszelkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Podobnie przepisy ustawy Ordynacja Podatkowa (art. 93a § 2) przewidują w takiej sytuacji istnienie następstwa prawnego (sukcesji uniwersalnej). Spółka przekształcana w efekcie przekształcenia zamyka księgi i kończy rok podatkowy, składa zatem zeznanie roczne. Spółka przekształcona (to jest spółka osobowa) otwiera księgi i rozpoczyna rok obrotowy. Od chwili przekształcenia spółki kapitałowej (spółki z o.o.) w spółkę osobową (spółkę komandytową lub jawną), a chwilą tą jest dzień wydania przez właściwy Sąd Gospodarczy postanowienia w trybie art. 552 k.s.h., podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych stają się wspólnicy spółki osobowej. Ewentualne zbycie przez spółkę osobową, powstałą w wyniku opisanego przekształcenia, niektórych składników swojego majątku (praw do nieruchomości), nabytych przez spółkę z o.o. jeszcze przed przekształceniem, opodatkowane będzie jedynie podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a podatnikami tego podatku będą wspólnicy spółki osobowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podstawę prawną przekształceń spółek prawa handlowego stanowią przepisy zawarte w dziale III Tytułu IV ustawy z dnia 15 września 2000 r. (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) Kodeks spółek handlowych.

Zgodnie z art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Spółce przekształconej przysługują wszelkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej (art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych).

Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 Kodeksu spółek handlowych).

Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku w myśl art. 558 § 2 pkt 3 Kodeksu spółek handlowych zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku zarówno aktywa, jak i pasywa wycenione, a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 Kodeksu spółek handlowych). W dniu przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje zatem przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka innego typu.

W myśl przepisu art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca w art. 10 ust. 1 ww. ustawy w sposób enumeratywny wyszczególnił źródła przychodów, wśród których w pkt 3 została wymieniona pozarolnicza działalność gospodarcza, zaś w pkt 8 odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 między innymi nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5-ciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Natomiast treść art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy stanowi, że przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8, nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

W myśl art. 10 ust. 3 ww. ustawy, przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z działalności gospodarczej są również: przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1. środkami trwałymi,
2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3. wartościami niematerialnymi i prawnymi,

- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Natomiast w myśl z art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych,

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Skoro art. 23 ust. 1 ww. ustawy enumeratywnie wymienia koszty, które nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, to w przypadku poniesionych kosztów na nabycie przedmiotowych składników majątku mogą być one brane pod uwagę przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy.

Reasumując, z przekształceniem spółki z o.o. w spółkę osobową (komandytową lub jawną) nie wiążą się żadne szczególne uregulowania podatkowe. Przekształcenie to, zarówno z punktu widzenia prawa spółek handlowych, jak i prawa podatkowego, nie jest traktowane jak likwidacja spółki kapitałowej, bowiem likwidacja nie jest w żadnym momencie częścią procedury przekształceniowej. Przekształcenie spółki handlowej w inną spółkę handlową to proces zmierzający do zmiany formy prawnej organizacji.

Tym samym mając na uwadze inne uregulowania prawne dotyczące opodatkowania dochodów osiągniętych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych, jak i podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, w przypadku sprzedaży składników majątku firmy, zastosowanie mieć będą przepisy ustawy właściwej dla podatnika zbywającego środek trwały.

W tym przypadku zastosowanie mieć będą przepisy ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak bowiem wskazano we wniosku zbywającym będzie spółka osobowa, której wspólnikami będą osoby fizyczne, podlegające przepisom ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie mając na uwadze, iż wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczył stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla poszczególnych wspólników spółki osobowej. Uregulowania tej ustawy dotyczą bowiem podatników, którymi są osoby fizyczne. Wniosek natomiast złożyła Spółka z o.o., która w świetle zawartych w tej ustawie przepisów nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, podatnikami zaś są poszczególni wspólnicy spółki osobowej .

Wniosek, w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, został rozstrzygnięty pismem z dnia 21 grudnia 2007 r. nr ILPB2/415-191/07-2/JK.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.