Temat interpretacji

Czy prawidłowym jest zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wynagrodzeń osób zatrudnionych na rzecz realizacji zadań przewidzianych w projekcie w ramach stosunku pracy lub umów cywilnoprawnych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 07 listopada 2008r. (data wpływu do tut. Biura 10 listopada 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę i umów cywilnoprawnych w związku z realizacją projektów współfinansowanych ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2008r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę i umów cywilnoprawnych w związku z realizacją projektów współfinansowanych ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca realizuje projekty współfinansowane przez Unię Europejską w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego. Projekty te realizują cele Narodowej Strategii Spójności w ramach budżetu Wspólnoty na lata 2007-2013. Wnioskodawca jako beneficjent programów zawiera umowy o dofinansowanie projektów z Ministerstwem Nauki i Szkolnictwa Wyższego jako instytucją pośredniczącą, od której będzie otrzymywać dofinansowania w formie dotacji rozwojowej na realizację projektów. Z dotacji będą finansowane wynagrodzenia osób pracujących (kierowników projektów, koordynatorów, kadry dydaktycznej) na rzecz projektów w ramach stosunku pracy i umów cywilnoprawnych. W niektórych projektach osoby zatrudnione do ich realizacji wymienione są imiennie w umowie o dofinansowaniu projektu. Koszty wynagrodzeń tych osób stanowią w budżecie zadaniowym projektu koszty bezpośrednie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowym jest zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wynagrodzeń osób zatrudnionych na rzecz realizacji zadań przewidzianych w projekcie w ramach stosunku pracy lub umów cywilnoprawnych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem wnioskodawcy wynagrodzenia osób realizujących zadania projektów mogą skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dotychczas nie można było zastosować zwolnienia z opodatkowania, ponieważ środki otrzymywane przez podatników w ramach programów pomocowych nie były traktowane jako środki pochodzące z bezzwrotnej pomocy, lecz jako przyznane z budżetu państwa (pismo Ministerstwa Finansów z dnia 30 sierpnia 2006r.).

W ocenie wnioskodawcy to, jak pieniądze trafiają do beneficjentów nie zmienia ich charakteru. Mechanizm transferu środków pochodzących z Unii Europejskiej - jako czysto techniczna kwestia nie wpływa na możliwość korzystania ze zwolnienia od opodatkowania. Przy czym bez znaczenia pozostaje okoliczność, czy środki wypłacane są bezpośrednio przez instytucję międzynarodową czy też następuje to za pośrednictwem podmiotów krajowych. Zdaniem wnioskodawcy istotne jest pierwotne źródło pochodzenia środków pieniężnych, a tym jest budżet unijny.

Wnioskodawca uważa, że w sytuacji, gdy dochody osoby fizycznej pochodzące ze środków bezzwrotnej pomocy otrzymanej przez osobę prawną, korzystającą ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych, to dochody te podlegają także zwolnieniu z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawcy zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych zbliżone jest charakterem do zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca uważa także, że występując w roli pracodawcy, zleceniodawcy, jeżeli otrzymał środki pochodzące z bezzwrotnej pomocy zagranicznej lub też bezpośrednio realizuje cel programu pomocowego, to jego pracownik, zleceniobiorca, otrzymuje te same środki i bezpośrednio realizuje cele programu.

Według wnioskodawcy zarówno dochody pracowników, uzyskiwane na podstawie umów o pracę, jak i podatników realizujących cele programu w ramach innej umowy zawartej z osobą prawną, która otrzymała bezzwrotną pomoc zwolnioną na podstawie ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako osoby bezpośrednio realizujące cel programu. Wnioskodawca jest pierwszym otrzymującym bezzwrotną pomoc na podstawie umowy zawartej z Ministerstwem Nauki i Szkolnictwa Wyższego jako instytucją pośredniczącą, wobec czego, zdaniem wnioskodawcy, wynagrodzenia pracowników finansowane tymi środkami ze zwolnienia skorzystają.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1. pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2. podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Na podstawie powołanego przepisu wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, z tak zwanych środków pomocowych, o ile dochody te spełniają łącznie dwie przesłanki, tj.:

1. środki finansowe pochodzą od podmiotów wskazanych w analizowanym przepisie i zostały przekazane na podstawie, o której mowa w tym przepisie
2. podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Powołany przepis wprowadza przedmiotowo - podmiotowe przesłanki zwolnienia, które muszą być spełnione łącznie, a mianowicie ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych korzystają dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych i podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowego z bezzwrotnej pomocy.

By możliwe było objęcie dochodów otrzymanych przez podatnika analizowanym zwolnieniem z opodatkowania, powinny one być sfinansowane środkami bezzwrotnej pomocy pochodzącymi od: rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych. Ustawodawca uzależnia również zastosowanie omawianego zwolnienia z opodatkowania od podstawy ich przyznania, którą może być: jednostronna deklaracja lub umowa zawarta z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe; w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Zgodnie z powyższym istotne jest zarówno pochodzenie dochodów z określonych źródeł jak i bezpośrednie realizowanie celu programu finansowanego z tych źródeł. Przedmiotowe zwolnienie adresowane jest jedynie do podatników bezpośrednio realizujących cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy, jeżeli umowa, na podstawie której podatnicy bezpośrednio realizują cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy została zawarta z bezpośrednim beneficjentem pomocy, tj. podmiotem, który pierwszy otrzymał środki objęte tym zwolnieniem.

Z tego względu dla ustalenia podmiotów korzystających ze zwolnienia istotna jest treść dokumentów, przyznających stronie polskiej bezzwrotne środki pomocowe oraz treść umów, na podstawie których podatnik otrzymuje przedmiotowe przychody.

Oznacza to, że bez potrącania zaliczek na podatek dochodowy będą otrzymywać wynagrodzenie pracownicy, zleceniobiorcy oraz osoby zaangażowane na podstawie umowy o dzieło, jeśli wynagrodzenia te są finansowane przez pracodawcę, zleceniodawcę ze środków pomocowych, a oni bezpośrednio realizują program objęty pomocą. Zwolnienie nie dotyczy jednak dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem. Ograniczenie to oznacza, że nie korzystają ze zwolnienia tzw. podwykonawcy.

W zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku wnioskodawca będzie realizował projekty w ramach projektów współfinansowanych z Europejskiego Funduszu Społecznego. W celu realizacji projektów wnioskodawca będzie zatrudniał pracowników na podstawie umów o pracę oraz na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższe projekty, jak stwierdza sam wnioskodawca, realizują cele Narodowej Strategii Spójności na lata 2007-2013. Projekty te należą zatem do programów operacyjnych objętych Narodowymi Strategicznymi Ramami Odniesienia (Narodową Strategią Spójności) na lata 2007-2013, realizowanych na podstawie ustawy z dnia 06 grudnia 2006r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. Nr 227, poz. 1658 ze zm.).

Zgodnie z art. 17 ust. 3 tej ustawy sposób zapewnienia wieloletniego finansowania programu operacyjnego ze środków pochodzących z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych określają przepisy o finansach publicznych.

Począwszy od dnia 01 stycznia 2007r., programy operacyjne, o których mowa w ustawie o zasadach prowadzenia polityki rozwoju, są finansowane według zasad określonych w przepisach ustawy z dnia 30 czerwca 2005r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 29 grudnia 2006r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy środkami publicznymi są m.in. środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej w tym na podstawie art. 5 ust. 3 pkt 2 środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybołówstwa. W myśl natomiast art. 106 ust. 1 pkt 1 ustawy o finansach publicznych, wydatkami budżetu państwa są m.in. dotacje, przez które ustawa ta rozumie w szczególności wskazane w art. 106 ust. 2 pkt 3a podlegające szczególnym zasadom rozliczania wydatki budżetu państwa przeznaczone na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2, lub projektów realizowanych w ramach tych programów, zwane dotacjami rozwojowymi.

Na podstawie art. 200 ust. 4 ww. ustawy, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej, w tym środki Europejskiego Funduszu Społecznego, po ich przekazaniu w złotych na rachunek dochodów budżetu państwa, stanowią dochody tego budżetu.

W świetle powyższego zatem, w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku źródłem finansowania wynagrodzeń będą wyłącznie środki krajowe a nie środki bezzwrotnej pomocy, o których stanowi art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, bezprzedmiotowa staje się analiza czynności wykonywanych przez poszczególne osoby pod kątem bezpośredniej realizacji celu programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ww. ustawy. Obie te przesłanki dla zastosowania omawianego zwolnienia od podatku dochodowego muszą być bowiem spełnione łącznie.

Środki pomocowe pochodzące z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej, jak również środki krajowe przeznaczone na realizację programów operacyjnych są natomiast wydatkami budżetu państwa jako tzw. dotacje rozwojowe. Jednakże przyznana dotacja może być wolna od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko u jej beneficjenta, czyli podatnika, który bezpośrednio realizuje projekty finansowane z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych w oparciu o decyzję lub umowę o dofinansowanie projektu. Zwolnienie to nie znajduje jednak zastosowania do osób, które jedynie wykonują zadania powierzone im na podstawie umowy o pracę lub innego stosunku prawnego, bowiem to nie one są stroną o dofinansowanie projektu (to nie one otrzymują dotację).

Reasumując, wynagrodzenia pracowników oraz osób zatrudnionych na podstawie umów cywilno-prawnych przy realizacji ww. projektów nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, bowiem jak wykazano powyżej nie będą finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy, o których mowa w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 46 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani nie będą stanowić dla pracowników czy zleceniobiorców dotacji w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 129 tejże ustawy.

Powyższe oznacza, że w przedmiotowej sprawie stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach