Temat interpretacji

Czy przychód z tytułu zbycia nieruchomości w drodze zamiany działek w celu scalenia gospodarstwa rolnego może korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 maja 2010r. (data wpływu do tut. Biura 07 czerwca 2010r.), uzupełnionym w dniu 10 sierpnia 2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu z tytułu zamiany nieruchomości rolnych jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 07 czerwca 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu z tytułu zamiany nieruchomości rolnych.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 29 lipca 2010r. znak: IBPB II/2/415-704/10/AK wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 10 sierpnia 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 11 sierpnia 2008r. wnioskodawca nabył wspólnie z żoną gospodarstwo rolne o powierzchni 3 ha 06 a 82 m². W celu scalenia tego gospodarstwa wnioskodawca dokonał zamiany kilku działek z dwoma sąsiadami, którzy również prowadzą gospodarstwa rolne.

W akcie notarialnym z dnia 25 czerwca 2009r. dokumentującym tę zamianę ujęto dwa wypisy z planu zagospodarowania przestrzennego gminy, stwierdzające, że:

1. działki 976/1, 977, 969/2, 1020 i 1015 znajdują się w jednostce strukturalnej M-26 - tereny z podstawową funkcją mieszkaniową w formie zabudowy jednorodzinnej i zagrodowej, z dopuszczeniem zabudowy letniskowej wraz z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi,
2. działki 1018 i 1097/4 znajdują się w jednostce strukturalnej ZM-53 tereny z podstawową funkcją mieszkaniową w formie zabudowy jednorodzinnej i zagrodowej z dopuszczeniem zabudowy letniskowej wraz z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi i częściowo w jednostce strukturalnej 22KD droga dojazdowa do wsi,
3. działka 978/4 znajduje się w jednostce strukturalnej ZM-52 tereny z podstawową funkcją mieszkaniową w formie zabudowy jednorodzinnej z dopuszczeniem zabudowy letniskowej wraz z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi i częściowo w jednostce strukturalnej 04-KL droga gminna wsi,
4. działka 962/2 znajduje się w jednostce strukturalnej ZL-6 wyznaczone tereny zieleni urządzonej, izolacyjnej i towarzyszącej dolinom,
5. działka 1043/1 znajduje się w jednostce strukturalnej RP-20 tereny rolne z podstawowym przeznaczeniem gruntu pod lokalizację upraw polowych i ogrodniczych.

Zamiana była następująca:

1. wnioskodawca przekazał działkę 969/2 (wg planu ZM-26) jednemu z sąsiadów w zamian za działkę 1018 (wg planu ZM-53) i 1020 (wg planu ZM-26),
2. natomiast drugiemu sąsiadowi wnioskodawca przekazał działki 962/2 (wg planu ZL-6), 1043/1 (wg planu RP-20), 976/1 (wg planu ZM-26), 977 (wg planu ZM-26) w zamian za działki 1015 (wg planu ZM-26), 1097/4 (wg planu ZM-53).

Jak wynika z powyższego działki o nr 969/2, 962/2, 1043/1, 976/1 oraz 977 stanowiły do dnia 25 czerwca 2009r. własność wnioskodawcy i jego żony i wchodziły w skład ich wspólnego gospodarstwa rolnego. W dniu 25 czerwca 2009r. na mocy aktu notarialnego zostały one przekazane na zasadzie zamiany sąsiadom wnioskodawcy, którzy w zamian przekazali mu działki o numerach: 1018, 1020, 1015 oraz 1097/4. Działki te pierwotnie wchodziły również w skład gospodarstwa rolnego sąsiadów wnioskodawcy, a na mocy aktu notarialnego, po zamianie weszły w skład gospodarstwa rolnego wnioskodawcy i jego żony.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów działki, które stanowiły przedmiot umowy zamiany sklasyfikowane były jako użytki rolne (RIVa), pastwiska trwałe (PsIII) i łąki (ŁIV).

Zgodnie z ustawą o podatku rolnym płacony jest od nich podatek rolny. Zgodnie z aktem notarialnym wymienione działki weszły w skład gospodarstw poszczególnych osób. Nabycie tych działek na gospodarstwo rolne spowodowało, że weszły one w jego skład, przez co nie utraciły charakteru rolnego. W akcie notarialnym podano wartości poszczególnych działek oraz oświadczono, że zamiany dokonano bez żadnych opłat.

Z uwagi na art. 19 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wnioskodawca ustalił przychód z tytułu zamiany działek zgodnie z wartościami określonymi w akcie notarialnym. Po wyliczeniu dochodu złożył zeznanie i opłacił 19% podatek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przychód z tytułu zbycia nieruchomości w drodze zamiany działek, w celu scalenia gospodarstwa rolnego może korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny. Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z aktem notarialnym, przekazane działki w wyniku zamiany weszły w skład gospodarstwa rolnego, a więc nie utraciły charakteru rolnego. Uważa zatem, że przysługuje mu prawo do korekty zeznania i zwrotu zapłaconego podatku.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) źródłem przychodu jest z zastrzeżeniem ust. 2 odpłatne zbycie m.in.:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Cytowane w powyższym przepisie odpłatne zbycie oznacza każde przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową.

Forma bezpośredniej wymiany towarów, jaką jest uregulowana w art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) umowa zamiany, w wyniku której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, również stanowi odpłatne zbycie. Ekwiwalentem w tym wypadku jest inna rzecz, a nie wartości pieniężne.

Wobec powyższego również zamiana nieruchomości stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że będące przedmiotem zamiany działki nr 969/2, 962/2, 1043/1, 976/1 oraz 977 wchodziły w skład nabytego przez wnioskodawcę i jego żonę w dniu 11 sierpnia 2008r. gospodarstwa rolnego. Zatem dokonując oceny skutków podatkowych ich odpłatnego zbycia w drodze zamiany należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 06 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007r. do dnia 31 grudnia 2008r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r.

W myśl art. 30e ust. 1 - 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19 a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W przypadku odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) dochód ustala się u każdej ze stron umowy i dochodu nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Przepis ust. 1,3 i 4 stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; przy czym zwolnienie to nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Z powołanego przepisu jasno wynika, że z obowiązku zapłaty podatku zwolnieni mogą być, pod pewnymi warunkami wyłącznie podatnicy, którzy dokonali sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy nie dotyczy podatników, którzy dokonali jakiegokolwiek odpłatnego zbycia, lecz wyraźnie wskazuje, że dotyczy wyłącznie podatników, którzy dokonali sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy dotyczy zatem wyłącznie jednego rodzaju odpłatnego zbycia sprzedaży i brak jest jakichkolwiek podstaw prawnych do twierdzenia, że przepis mógłby mieć zastosowanie również do zamiany.

Tym samym powołany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy przewiduje możliwość zwolnienia z opodatkowania, po spełnieniu określonych warunków przychodu wyłącznie ze sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Brzmienie tego przepisu jednoznacznie wskazuje, że zwolnieniu z opodatkowania, o którym mowa w art. 30e ust. 1 ustawy może podlegać jedynie przychód osiągnięty ze sprzedaży. Przepis ten nie posługuje się bowiem pojęciem odpłatne zbycie, które ma charakter znacznie szerszy niż sprzedaż. Użycie pojęcia sprzedaż wyklucza możliwość objęcia tym zwolnieniem również przychodu z zamiany. Zamiana nie może być utożsamiana ze sprzedażą. Umowa zamiany choć stanowi formę odpłatnego zbycia i jest umową o podobnym charakterze co umowa sprzedaży, nie jest jednak umową sprzedaży. Oznacza to, że art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy zwolnienia z opodatkowania przychodów osiągniętych wyłącznie ze sprzedaży i w ogóle nie ma zastosowania do zamiany.

Tymczasem w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym w dniu 25 czerwca 2009r. miała miejsce zamiana działek. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie nie będzie miało zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowując, ustawodawca przewidział wprost w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych, że zwolnieniu z opodatkowania podlegają przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Nie ma więc możliwości aby przychód uzyskany z zamiany podlegał zwolnieniu na podstawie tego przepisu. Tym samym fakt zamiany w dniu 25 czerwca 2009r. z sąsiadami nieruchomości, nie zwolnił wnioskodawcy z obowiązku zapłaty podatku. Dokonanie odpłatnego zbycia przedmiotowych działek w drodze umowy zamiany wykluczyło możliwość zwolnienia uzyskanego z tego tytułu przychodu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z powyższym uzyskany przez wnioskodawcę z tytułu zamiany działek nr 969/2, 962/2, 1043/1, 976/1 oraz 977 przychód będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ust. 1 ww. ustawy. Przychodem będzie wartość zbytych w drodze zamiany gruntów, pomniejszona, o koszty związane z zawarciem umowy zamiany o ile wnioskodawca je poniósł. Wnioskodawca nie ma zatem prawa do zwrotu zapłaconego z tytułu zamiany działek podatku.

Stanowisko wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych zamiany działek należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Do uzupełnienia wniosku wnioskodawca dołączył dokument. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do jego oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Należy także wskazać, iż z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, niniejsza interpretacja jest wiążąca wyłącznie dla wnioskodawcy, jako występującego z wnioskiem. Nie chroni natomiast żony wnioskodawcy, która chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie i wnieść stosowną opłatę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach