Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25.07.2008 r. (data wpływu 28.07.2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23.10.2008 r.(data nadania 23.10.2008 r., data wpływu 24.10.2008 r.) złożonym na wezwanie Nr IPPB1/415-861/08-3/EC z dnia 15.10.2008 r. (data doręczenia 23.10.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków (bilety na samolot, używanie prywatnego samochodu, czynsz za wynajem mieszkania, energię elektryczną, opłaty za zezwolenie na wykonywanie zawodu) jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28.07.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków (bilety na samolot, używanie prywatnego samochodu, czynsz za wynajem mieszkania, energię elektryczną, opłaty za zezwolenie na wykonywanie zawodu) .

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest lekarzem ginekologiem i wykonuje swój zawód poprzez zarejestrowany gabinet lekarski (zasady ogólnepodatkowa księga przychodów i rozchodów), z siedzibą w R., ul. XX. W miesiącu kwietniu 2008 r. podpisał kontrakt z firmą H. w Irlandii na wykonywanie usług medycznych jako polski podmiot gospodarczy. Wystawia rachunki z gabinetu w Polsce i w Polsce odprowadza zaliczki na podatek dochodowy. W Irlandii nie otworzył własnego gabinetu, bo nie pozwalają mu na to warunki zawartego kontraktu. Firma H. nie odprowadza żadnych podatków od jego wynagrodzenia w Irlandii. art. 14 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską a Irlandią przewiduje opodatkowanie irlandzkich dochodów wnioskodawcy w Polsce, jeśli nie dysponuje stałą placówką w Irlandii. Do Polski przyjeżdża w razie potrzeby bo ma stałe pacjentki. Ponadto osiąga przychody z dzierżawy aparatu USG. W związku z pobytem w Irlandii wynajął mieszkanie, ponosi koszty zakupu biletów lotniczych z Polski i do Polski, korzysta z samochodu osobowego w celu dojazdów do kliniki itp.

Wnioskodawca pismem z dnia 23.10.2008 r. (data wpływu 24.10.2008 r.) sprecyzował pytanie w zakresie prawa podatkowego oraz przedstawił własne stanowisko w zakresie zadanego pytania.

W piśmie tym wnioskodawca doprecyzował pytanie przedstawione we wniosku ORD-IN poprzez wyjaśnienie, iż pomija pytanie dotyczące kodeksu pracy o charakter jego wyjazdu (podróż służbowa).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Zdaniem wnioskodawcy:

Wnioskodawca nadmienił, że dla firmy która go zatrudnia wystawia rachunki jako polski podmiot gospodarczy. W Polsce płaci zaliczki na podatek dochodowy od całości swoich dochodów polskich i zagranicznych (zasady ogólne, podatkowa księga przychodów i rozchodów). W Irlandii nie utrzymuje stałej placówki.

Wnioskodawca uważa, ze na gruncie przepisów polskiego prawa podatkowego (art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) ponoszone przez niego wydatki związane z jego pobytem w Irlandii odnoszą się do uzyskiwanego przez niego przychodu, nie są wymienione jako wyłączone z kosztów uzyskania przychodu w ww. ustawie i dlatego w całości powinny stanowić koszty funkcjonowania jego firmy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 roku Nr 14, poz. 176 ze zmianami) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W świetle powołanego uregulowania, aby dany wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu zaistnieć muszą łącznie poniższe warunki:

• wydatek musi pozostawać w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą;

• nie może być wymieniony w katalogu wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów (art. 23 ust. 1 ustawy),

• być właściwie udokumentowany.
  
  

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Konstrukcja kosztów uzyskania przychodów oparta jest zatem na swoistej klauzuli generalnej, zgodnie z którą podatnik ma możliwość odliczania dla celów podatkowych wszelkich kosztów, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Zatem generalną zasadą prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych jest ścisłe powiązanie kosztów ponoszonych przez podatnika z celem osiągnięcia przychodów, przy czym cel ten musi być widoczny, a ponoszone koszty winny go bezpośrednio realizować lub co najmniej winny go zakładać jako realny.

Na podstawie art. 24a ust. 1 ww. ustawy osoby fizyczne wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o. W myśl natomiast § 12 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003 r. Nr 152, poz. 1475 ze zm.) zapisy w księdze dokonywane są w języku polskim i w walucie polskiej w sposób staranny, czytelny i trwały, na podstawie prawidłowych i rzetelnych dowodów. Zgodnie z § 12 ust. 3 pkt 1 ww. rozporządzenia takim dowodem jest m.in. faktura odpowiadająca warunkom określonym w odrębnych przepisach. Za dowody księgowe, w myśl § 13 pkt 5 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, uważa się również inne dowody opłat, w tym dokonywanych na podstawie książeczek opłat, oraz dokumenty stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem i zawierające co najmniej:

1. wiarygodne określenie wystawcy lub wskazanie stron (nazwę i adresy) uczestniczących w operacji gospodarczej, której dowód dotyczy,
2. datę wystawienia dowodu oraz datę lub okres dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy, z tym że jeżeli data dokonania operacji gospodarczej odpowiada dacie wystawienia dowodu, wystarcza podanie jednej daty,
3. przedmiot operacji gospodarczej i jego wartość oraz ilościowe określenie, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych,
4. podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych
5. oznaczone numerem lub w inny sposób umożliwiający powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie (§ 12 ust. 3 pkt 2) .
   
   

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca prowadzi gabinet lekarski zarejestrowany w Polsce. Jednocześnie w kwietniu 2008 roku podpisał kontrakt z firmą H. w Irlandii na wykonywanie usług medycznych jako polski podmiot gospodarczy. Rachunki wystawia z gabinetu w Polsce i w Polsce odprowadza zaliczki na podatek dochodowy. Wykonywanie usług objętych kontraktem wiąże się z ich wykonywaniem poza siedzibą firmy. W związku z wyjazdami do Irlandii wnioskodawca ponosi wydatki w postaci kosztów na zakup biletów lotniczych, koszty używania prywatnego samochodu w celu dojazdu do kliniki, koszty czynszu za wynajęte mieszkanie, energii elektrycznej oraz opłaty za zezwolenie na wykonywanie zawodu w Irlandii.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz stan faktyczny przedstawiony we wniosku należy stwierdzić, iż wydatki poniesione na zakup biletów lotniczych mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Ponadto, w celu świadczenia przedmiotowych usług Wnioskodawca wynajmuje w Irlandii mieszkanie, a poniesione koszty czynszu za wynajem oraz koszty energii elektrycznej, chce zakwalifikować do kosztów uzyskania przychodów.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Musi to być zatem taki wydatek, którego związek z prowadzoną działalnością nie budzi wątpliwości, a obowiązek wykazania tego związku należy do podatnika. Skoro wynajmowanie mieszkania jest niezbędne dla świadczenia usług, a przy tym z ekonomicznego punktu widzenia jest rozwiązaniem tańszym niż każdorazowe opłacanie noclegów w hotelu, wydatki ponoszone przez wnioskodawcę z tytułu najmu przedmiotowego mieszkania oraz koszty opłat za energię elektryczną mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla potrzeb podatkowych ważne jest, aby wydatek był poniesiony w określonym celu. Zatem podatnik powinien wykazać związek między wydatkiem a przychodem, działając w przekonaniu, że poniesienie kosztu doprowadzi do osiągnięcia lub zwiększenia przychodów.

Sprawę udokumentowania wydatków za wynajem mieszkania należy rozpatrywać w kontekście cytowanych uprzednio § 12 ust. 3 pkt 2 oraz § 13 pkt 5 ww. rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W odniesieniu do wydatków z tytułu używania nie wprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 23 ust. 1 pkt 46 postanawia, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów poniesionych wydatków w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; w celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest obowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Przebieg pojazdu, zgodnie z art. 23 ust. 5 ww. ustawy powinien być udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu obowiązana jest osoba używająca tego pojazdu. W razie braku tej ewidencji wydatki ponoszone przez podatnika z tytułu używania samochodu na potrzeby podatnika nie stanowią kosztu uzyskania przychodów.

Warunki, jakim odpowiadać ma ewidencja przebiegu pojazdu określa art. 23 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowi on, iż ewidencja, o której mowa w ust. 5 powinna zawierać co najmniej: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za 1 km przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane.

Warunkiem zaliczenia przypadającej kwoty wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest prowadzenie przez podatnika, według obowiązującego wzoru, ewidencji przebiegu pojazdu. Brak ewidencji przebiegu pojazdu prowadzonej według ustalonego wzoru lub prowadzenie tej ewidencji w sposób nie pozwalający na stwierdzenie ww. warunków powoduje, iż wydatek poniesiony z tytułu używania samochodu osobowego stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, nie może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

Wydatki jakie poniósł Wnioskodawca, dotyczące opłaty za zezwolenie na wykonywanie zawodu w Irlandii mogą stanowić koszt uzyskania przychodów.

Wydatki te nie są ujęte w katalogu zawartym w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Dla uzyskania takiego statusu konieczne jest również, jak już wcześniej wspomniano, zaistnienie związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem, a celem jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów oraz odpowiednie udokumentowanie tych wydatków (zgodnie z § 12 art. 3, § 13, § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów).

Zatem zakwalifikowanie poszczególnych wydatków do kosztów uzyskania przychodu uzależnione jest jednocześnie od ustalenia, czy podatnik wykaże istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy jego poniesieniem, a uzyskaniem, zachowaniem lub zabezpieczeniem przychodu, tj. czy udowodni, iż jest to wydatek celowy w prowadzonej działalności.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że poniesiony wydatek był niezbędny w celu uzyskania zezwolenia na wykonywanie zawodu w Irlandii , a tym samym do prowadzenia działalności gospodarczej (praktyki lekarskiej). Zatem wydatki te przyczynią się do osiągnięcia przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z tym poniesione przez Wnioskodawcę wydatki mogą stanowić koszty uzyskania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej.

Reasumując, w świetle powyższych uregulowań oraz stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę wydatki poniesione na zakup biletów lotniczych na dojazd i powrót do kraju, koszty czynszu za wynajęte mieszkanie, energii elektrycznej, koszty używania prywatnego samochodu w celu dojazdu do kliniki (z uwzględnieniem art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy) oraz opłaty za zezwolenie na wykonywanie zawodu w Irlandii jako wydatki mające na celu uzyskanie (zwiększenie) przychodu mogą stanowić koszty uzyskania przychodu.

Końcowo należy zauważyć, iż obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Musi to być zatem taki wydatek, którego związek z prowadzoną działalnością nie budzi wątpliwości, a obowiązek wykazania tego związku należy do podatnika. Zatem podatnik powinien wykazać związek między wydatkiem a przychodem, działając w przekonaniu, że poniesienie kosztu doprowadzi do osiągnięcia zwiększenia lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.