Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112 poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowejw Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2007r. (data wpływu do tut. BKIP 17 grudnia 2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji na rzecz spółki w celu umorzenia - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2007r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji na rzecz spółki w celu umorzenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Na podstawie umowy darowizny wnioskodawczyni otrzymała akcje spółki akcyjnej. Darowizna ta została dokonana na jej rzecz przez jej ojca. Dokonanie darowizny zostanie zgłoszone właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w wymaganym terminie, zgodnie z art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn i dzięki temu, jak wskazuje wnioskodawczyni transakcja ta będzie podlegała zwolnieniu z podatku od spadków i darowizn. Następnie wnioskodawczyni zamierza wystąpić do spółki z wnioskiem o nabycie akcji celem ich umorzenia, albowiem nie zamierza uczestniczyć kapitałowo w tej spółce. Wnioskodawczyni zainteresowana jest uzyskaniem wynagrodzenia z tytułu umorzenia akcji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

A zatem czy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych będzie podlegała jedynie ewentualna nadwyżka uzyskanego przez wnioskodawczynię przychodu nad wartością rynkową akcji z dnia dokonania darowizny?

Zdaniem wnioskodawczyni przy obliczaniu podstawy opodatkowania w odniesieniu do przychodu z tytułu wynagrodzenia za zbycie akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia, będzie ona uprawniona do obniżenia otrzymanego przychodu o koszty jego uzyskania równe wartości rynkowej akcji z dnia otrzymania darowizny. Zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych będzie podlegała jedynie ewentualna nadwyżka uzyskanego przez wnioskodawczynię z tego tytułu przychodu nad wartością rynkową akcji z dnia dokonania darowizny.

W uzasadnieniu stanowiska wskazano, że kwestie związane z umarzaniem udziałów (akcji) unormowane są w Kodeksie spółek handlowych (dalej k.s.h.). Stosownie do art. 359 k.s.h., akcje mogą być umorzone m.in. za zgodą akcjonariusza w drodze ich nabycia przez spółkę. Umorzenie następuje w drodze uchwały walnego zgromadzenia. Umorzenie w tym trybie może następować za wynagrodzeniem tak też będzie w przypadku wnioskodawczyni. Z tytułu umorzonych akcji wnioskodawczyni otrzyma od spółki akcyjnej wynagrodzenie, które jako uzyskany przychód będzie podlegać podatkowi dochodowemu od osób fizycznych.

Jednym ze źródeł przychodów, wyszczególnionym w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14 poz.176 ze zm.) są kapitały pieniężne. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne dochody z udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni. Katalog przykładowych źródeł dochodu z udziału w zyskach osób prawnych zawiera art. 24 ust. 5 ww. ustawy. Jak stanowi art. 24 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji). Zatem uzyskany przez wnioskodawczynię dochód winien być, z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, traktowany jako szczególny rodzaj dochodu z udziału w zyskach osób prawnych, tj. dochód uzyskany ze zbycia akcji na rzecz spółki w celu umorzenia tych akcji. Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy od dochodów (przychodów) uzyskanych z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (a zatem m.in. z tytułu zbycia akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy. Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 30a ust. 6 ww. ustawy podatek ten pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania.

Należy jednak zauważyć, że jednocześnie art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy; jeżeli natomiast nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny. Biorąc pod uwagę brzmienie obu powołanych regulacji (art. 30a ust. 6 oraz art. 24 ust. 5d ww. ustawy) oraz umiejscowienie art. 24 ust. 5d w rozdziale piątym ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zatytułowanym Szczególne zasady ustalania dochodu, należy stwierdzić, iż art. 24 ust. 5d ww. ustawy jest przepisem szczególnym w stosunku do art. 30a ust. 6 ww. ustawy, a więc mającym przed nim pierwszeństwo. Zatem przy ustalaniu dochodu do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do przychodów z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną, należy kierować się regulacjami zawartymi w art. 24 ust. 5d ww. ustawy.

Podstawą opodatkowania uzyskanego przez wnioskodawczynię przychodu z tytułu zbycia akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia będzie zatem nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu, które zgodnie z art. 24 ust. 5d ww. ustawy, w przypadku ich nabycia w drodze darowizny, ustala się do wysokości wartości akcji z dnia dokonania darowizny. W ocenie wnioskodawczyni brzmienie zacytowanego przepisu wskazuje na możliwość pomniejszenia przychodów ze zbycia akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia o kwotę nie przekraczającą wartości rynkowej akcji z dnia dokonania darowizny. Wnioskodawczyni będzie zatem uprawniona do ustalenia kosztów uzyskania przychodów w granicach wyznaczonych wartością rynkową akcji z dnia dokonania darowizny, ale nie wyższych niż kwota otrzymanego przychodu z umorzenia. Ustawodawca posłużył się w analizowanym przepisie określeniem do wysokości aby zapewnić, że w przypadku akcji otrzymanych w drodze darowizny jako koszt uzyskania przychodu nie będzie można każdorazowo traktować pełnej ich wartości z dnia dokonania darowizny, a jedynie tę jej część, która jest równa (lub mniejsza) otrzymanemu z tytułu umorzenia przychodowi.

Jako dodatkowy argument na potwierdzenie swojego stanowiska wnioskodawczyni wskazuje genezę art. 24 ust. 5d ustawy i tak zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2004r. wolne od podatku dochodowego były przychody otrzymane w związku z umorzeniem udziałów lub akcji w spółce mającej osobowość prawną, w tym także z odpłatnym zbyciem udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu ich umorzenia, w części stanowiącej koszt nabycia, a jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny. Powyższe zwolnienie zdaniem wnioskodawczyni miało w istocie charakter quasi-kosztowy. Zwolnienie sprawiało, iż faktycznemu opodatkowaniu podlegała jedynie nadwyżka przychodów związanych z umorzeniem udziałów (akcji) ponad koszt ich nabycia (objęcia), a w przypadku otrzymania w drodze spadku lub darowizny ponad ich wartość z dnia darowizny.

Z dniem 1 stycznia 2005r. ustawą z dnia 18 listopada 2004r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2004r. Nr 263 poz. 2619) przepis art. 21 ust. 1 pkt 50 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został skreślony, natomiast wprowadzony został do tej ustawy art. 24 ust. 5d. Zmianie tej nadawano jedynie charakter porządkowy bez negatywnych skutków dla podatnika. Należy zatem stwierdzić, iż od dnia 1 stycznia 2005r. od uzyskanego przez osobę fizyczną przychodu z tytułu zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu ich umorzenia nabytych wcześniej w drodze darowizny lub spadku, odliczeniu jako koszty uzyskania przychodów podlega wartość rynkowa udziałów (akcji) z dnia nabycia spadku lub darowizny. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega więc jedynie ewentualna nadwyżka uzyskanego przychodu nad wartością rynkowa przedmiotu spadku lub darowizny z dnia nabycia spadku lub dokonania darowizny.

Ponadto wnioskodawczyni wskazuje, że z punktu widzenia wykładni funkcjonalnej przepisu art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych celem tej regulacji jest rezygnacja z obciążania podatkiem dochodowym w sytuacji, gdy nabycie akcji było zdarzeniem objętym przepisami ustawy o podatku od spadków i darowizn. Ma to na celu uniknięcie podwójnego opodatkowania raz podatkiem od spadków i darowizn w momencie dokonania darowizny i drugi raz podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie otrzymania przychodu z tytułu zbycia otrzymanych w darowiźnie akcji na rzecz spółki w celu umorzenia.

Reasumując, opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych w przypadku uzyskania przychodu z tytułu zbycia nabytych wcześniej w drodze darowizny akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia, będzie podlegała jedynie ewentualna nadwyżka uzyskanego przychodu nad wartością rynkową przedmiotu darowizny (akcji) z dnia dokonania darowizny.

Na poparcie własnego stanowiska wnioskodawczyni powołuje się na pisma organów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.