Temat interpretacji
Czy od części wynagrodzenia zasadniczego pracownika, związanej z pracą twórczą projektanta i przekazanymi pracodawcy prawami autorskimi (stanowiącą kwotę w wysokości 80% tego wynagrodzenia) mogą być ustalone podwyższone koszty uzyskania przychodu w wysokości 50%?
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25.08.2008 r. (data wpływu 03.09.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania przez Wnioskodawcę normy 50% kosztów uzyskania przychodu w stosunku do części wynagrodzenia zasadniczego pracownika związanego z pracą twórczą, projektowaniem i przekazywaniem pracodawcy praw autorskich jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 03.09.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania przez Wnioskodawcę normy 50% kosztów uzyskania przychodu w stosunku do
części wynagrodzenia zasadniczego pracownika związanego z pracą twórczą, projektowaniem i przekazywaniem pracodawcy praw autorskich
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.
Działalność S. (Spółka Akcyjna) Oddział w Polsce obejmuje kreację wizerunku produktów, w ramach której świadczone są usługi projektowania graficznego i wzorniczego. Efektem tej działalności są nowatorskie i unikalne projekty opakowań dla marek, głównie rynku spożywczego i używek. Klienci wnioskodawcy zlecają mu tworzenie i opracowanie nowych rozwiązań graficznych dla oferowanych przez siebie produktów. Stąd też S. zatrudnia pracowników na stanowiskach projektantów, których obowiązki pracownicze obejmują przede wszystkim tworzenie i opracowywanie projektów graficznych (głównie opakowań) oraz twórcze rozwiązywanie problemów przy wykorzystaniu różnych technik projektowania graficznego i przestrzennego. Z postanowień umów o pracę z tymi pracownikami wynika, że pracodawca nabywa majątkowe prawa autorskie do utworów stworzonych przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, na wszystkich polach eksploatacji (a w szczególności na ściśle wymienionych w umowie) oraz że pracodawcy przysługują majątkowe prawa autorskie do wszystkich programów komputerowych stworzonych przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy. Tak więc, wszystkie prawa majątkowe związane z wykonanymi przez tych pracowników projektów graficznych są przekazywane pracodawcy. Jednocześnie w powołanych umowach o pracę, Strony od dnia 01.01.2008 r. określiły wysokość miesięcznego wynagrodzenia brutto z zastrzeżeniem, że 80% tego wynagrodzenia stanowi za pracę twórczą objętą prawami autorskimi, których nabycie przez pracodawcę wynika z postanowień umowy o pracę. Wskazana wysokość 80% wynagrodzenia wynika z faktu, że zdecydowaną większość czasu pracy pracownicy - projektanci poświęcają na pracę o typowo twórczym charakterze, tj. na tworzeniu i opracowywaniu projektów graficznych opakowań produktów. Tylko nieznaczna część czasu pracy tych pracowników poświęcana jest na wypełnianie innych obowiązków służbowych niemających twórczego charakteru (np: koordynacja prac realizowanych przez podwykonawców pracodawcy) Tak więc, w stałym miesięcznym wynagrodzeniu za pracę zawiera się wartość wynagrodzenia związanego z pracą twórczą pracownika i przekazanymi pracodawcy prawami autorskimi (honorarium - 80% wynagrodzenia zasadniczego) oraz wynagrodzenie z tytułu wykonywanie pozostałych, o mniejszym zakresie, obowiązków pracowniczych (20% wynagrodzenia zasadniczego). W umowach o pracę wyraźnie postanowiono także, że poza wynagrodzeniem określonym w tych umowach pracownik nie ma prawa do jakiegokolwiek dodatkowego wynagrodzenia z tytułu przejścia na pracodawcę majątkowych praw autorskich do utworów stworzonych przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, ani z tytułu przejścia innych praw własności intelektualnej (wynagrodzenie z tego tytułu zawarte jest właśnie w wynagrodzeniu zasadniczym pracownika)
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
Czy od części wynagrodzenia zasadniczego pracownika, związanej z pracą twórczą projektanta i przekazanymi pracodawcy prawami autorskimi (stanowiącą kwotę w wysokości 80% tego wynagrodzenia) mogą być ustalone podwyższone koszty uzyskania przychodu w wysokości 50%...
Zdaniem Wnioskodawcy:
Zgodnie z art. 22 ust.9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. Z powyższego wynika więc, że warunkiem zastosowania 50 % kosztów uzyskania przychodu jest m.in. rozporządzenie przez twórcę prawami autorskimi. Koniecznym warunkiem jest zatem uznanie efektu określonej działalności człowieka za utwór w rozumieniu prawa autorskiego. W świetle art. 1 ust. 1 ustawy z 04.02.1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. z 2000 r. Dz. U. Nr 80,poz.904) przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Dla uzyskania kwalifikacji utworu konieczne jest, aby określony wytwór niematerialny stanowił rezultat pracy człowieka, stanowił przejaw działalności twórczej oraz miał indywidualny charakter. Tworzenie projektów graficznych (w tym - opakowań produktów) przez projektantów spełnia wyżej określone wymagania. Projekty te są bowiem rezultatem działalności kreacyjnej człowieka i charakteryzują się indywidualnością ponieważ powstają dzięki pomysłowości i oryginalnego ujęcia twórcy. Powyższe przesądza o twórczym charakterze takich projektów graficznych i uznaniu ich za utwory w rozumieniu prawa autorskiego. Potwierdzeniem tego jest stanowisko wyrażone w piśmie Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego z dnia 23.06.2008 r. (DP/WPA.024/26 1/08/RU), do którego ze stosownym wnioskiem o dokonanie interpretacji w tym zakresie zwrócił się wnioskodawca, a w którym uznano, że opracowane indywidualnie i twórczo projekty graficzne, w tym projekty graficzne opakowań, mogą być traktowane jako utwory w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 04.02. 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Uznanie więc pracy projektantów za twórczą, a jej efektów - za utwory, pozwała na zastosowanie kosztów uzyskania przychodów przewidzianych dla rozporządzania prawami autorskimi przez twórców.
Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. Skoro więc postanowienia umów o pracę zawartych z projektantami wyraźnie przewidują, że to pracodawca nabywa majątkowe prawa autorskie do utworów stworzonych przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, tu mamy do czynienia z rozporządzeniem prawami autorskimi, o których mowa w art. 22 ust.9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Reasumując, zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzeń wypłacanych poszczególnym pracownikom, uzależnione jest od zakresu wykonywanych przez nich prac o twórczym charakterze. Ustalenie udziału procentowego wynagrodzenia z tytułu pracy twórczej i nabycia praw autorskich przez pracodawcę w stosunku do kwoty brutto wynagrodzenia zasadniczego znajduje wyraz w postanowieniach umów o pracę zawieranych z pracownikami zatrudnionymi na stanowiskach projektantów. Jeżeli więc efektem wykonywanej przez projektantów pracy są utwory w rozumieniu prawa autorskiego (co potwierdza powołane stanowisko Min. Kultury i Dziedzictwa Narodowego), a z umów o pracę zawartych z tymi pracownikami wynika, że 80% ich wynagrodzenia zasadniczego stanowi wynagrodzenie za pracę twórczą to nie ma przeszkód prawnych, aby pracodawca - jako płatnik wynagrodzeń ze stosunku pracy - stosował 50% normę kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do tej części wynagrodzeń projektantów, która zostanie zakwalifikowana jako wynagrodzenie z tytułu stworzenia utworów w rozumieniu prawa autorskiego oraz rozporządzenia tymi prawami na rzecz pracodawcy. Powyższe potwierdza Min. Finansów w piśmie z dnia 03.07.1997 r. Nr PO 5/JS- 8693/01926/96, w którym stwierdzono, że jeżeli z treści umowy o pracę wynika, że pracownik otrzymuje wynagrodzenie składające się z kilku elementów np: wynagrodzenia podstawowego i wynagrodzenia (honorarium z tytułu korzystania z praw autorskich, to w przypadku gdy pracownik - twórca jest autorem dzieła stanowiącego przedmiot prawa autorskiego spełniony zostaje wymóg zawarty w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc w stosunku do tej części wynagrodzenia koszty uzyskania powinny być ustalane w wysokości 50 % przychodu z tego tytułu. Natomiast do pozostałych składników wynagrodzenia wynikającego z umowy o pracę norma kosztów uzyskania przychodu powinna być ustalana zgodnie z postanowieniami art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podobne stanowisko dopuszczające stosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% z tytułu przekazania praw autorskich, w sytuacji zatrudnienia autora na umowę o pracę zostało również wyrażone w wyroku NSA w Szczecinie z dnia 22.02.2001 r. SA/Sz 1966/99 zgodnie z którym: Jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej, a obowiązki ze stosunku pracy (stosunku służbowego) sprowadzają się do działalności twórczej lub ją obejmują, wynagrodzenie za pracę stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Z umowy o pracę (angażu) powinno jednak wynikać, jaka część tego wynagrodzenia (uposażenia) obejmuje wynagrodzenie autorskie z tytułu korzystania przez pracownika z praw autorskich, a jaka dotyczy wynagrodzenia ściśle związanego z wykonywaniem obowiązków pracowniczych (służbowych). Tylko bowiem takie wyróżnienie daje podstawę do zastosowania normy kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50%. Podsumowując, możliwe jest ustalenie 50% kosztów uzyskania przychodów dla pracowników - projektantów, którzy wykonują czynności twórcze na podstawie umowy o pracę i otrzymują stałe wynagrodzenie brutto, jednakże tylko w stosunku do tej części wynagrodzenia, ustalonej w umowie o pracę, która przysługuje pracownikowi za pracę o charakterze twórczym. We wskazanym stanie faktycznym dotyczyć to będzie 80% wartości wynagrodzenia zasadniczego brutto.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Jednak, żeby można było zastosować 50% koszty uzyskania przychodu w stosunku do pracownika twórcy, pracodawca zobowiązany jest również do prowadzenia ewidencji stworzonych przez niego prac (utworów). Na podstawie szacunkowego (procentowego) określenia ilości wykonywanych przez pracownika prac objętych prawami autorskimi spośród ogółu jego obowiązków pracowniczych nie można ustalić, jaka konkretna część wynagrodzenia związana jest z korzystaniem z praw autorskich.
Krańcowo należy dodać, iż dołączone do wniosku dokumenty nie podlegały weryfikacji i analizie.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.
Wniosek ORD-IN
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie