Temat interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22.04.2008 r. (data wpływu 28.04.2008 r.) uzupełnionego pismem z dnia 20.06.2008 r. (data wpływu 25.06.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu pracowników z tytułu przyznanego pakietu usług medycznych - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28.04.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu pracowników z tytułu przyznanego pakietu usług medycznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka zawarła umowę z centrum medycznym, na podstawie której pracownicy uprawnieni są do nieodpłatnego korzystania z usług medycznych świadczonych przez centrum w ramach pakietu podstawowego (dalej; Pakiet).

Zgodnie z zawartą umową w Pakiecie zawarte są usługi z zakresu badań medycyny pracy (badania wstępne, okresowe, kontrolne):

• badania ogólne lekarza uprawnionego do badań profilaktycznych wraz z wystawieniem orzeczenia o zdolności do pracy na danym stanowisku,

• wszelkie konsultacje lekarzy specjalistów zlecone przez lekarza uprawnionego do badań profilaktycznych niezbędne do wystawienia orzeczenia o zdolności do pracy na danym stanowisku,

• wykonywanie wszystkich badań diagnostycznych zleconych przez lekarza uprawnionego do badań profilaktycznych niezbędnych do wystawienia orzeczenia o zdolności do pracy na danym stanowisku,

• udział lekarza medycyny pracy w komisjach bezpieczeństwa i higieny pracy,

• przegląd stanowisk pracy,

• współpraca z działem bezpieczeństwa i higieny pracy podczas opracowania i aktualizowania skierowań medycyny pracy,

• pogadanki i publikacje w ramach akcji profilaktycznych wykonywane na zlecenie Spółki.
  
  

Ponadto w ramach Pakietu pracownicy Spółki mogą korzystać również z takich świadczeń jak:

• konsultacje specjalistyczne, zakres których obejmuje wywiad, badanie przedmiotowe, skierowanie na badanie diagnostyczne w przypadku wskazań medycznych, postawienie diagnozy, leczenie, wskazanie do dalszego leczenia specjalistycznego oraz podstawowe zabiegi ambulatoryjne. Pracownicy uprawnieni są również do bezpośredniego, nielimitowanego dostępu do lekarzy o specjalności internisty/lekarz medycyny rodzinnej, chirurg, ortopeda, okulista, dermatolog, laryngolog,

• coroczne profilaktyczne szczepienia przeciw grypie,

• oraz całodobowa linia medyczna, tj. konsultacje telefoniczne, zgodnie z którymi pracownicy mogą korzystać z telefonu alarmowo-informacyjnego, pod którym przez całą dobę dyżuruje personel medyczny (udziela porad medycznych, w przypadku potrzeby wzywa karetkę pogotowia i koordynuje interwencję pogotowia, koordynuje wizyty domowe). Ponadto każdy pracownik może również otrzymać informacje o świadczonych usługach przez centrum medyczne, adresach i telefonach placówek centrum medyczne, jak również adresach i placówek partnerskich.
  
  

Stosownie do umowy zawartej przez Spółkę z centrum medycznym, wynagrodzenie za świadczone usługi medyczne w ramach umowy obliczane jest w oparciu o wykaz pracowników uprawnionych do korzystania z Pakietu i ustaloną cenę za Pakiet. Wynik powyższego iloczynu stanowi podstawę faktury wystawianej przez centrum medyczne. Natomiast wszelkie inne świadczenia, które wykraczają poza zakres Pakietu, opłacane są przez pracowników i potrącane przez Spółkę z wynagrodzenia netto danego pracownika.

Z postanowień umowy zawartej pomiędzy Spółką a centrum medycznym wynika, że wynagrodzenie ryczałtowe należne jest centrum medycznemu niezależnie od tego, czy osoby uprawnione do korzystania ze świadczeń medycznych korzystają z tych świadczeń, czy też nie.

Pismem z dnia 18.06.2008 r. Nr IPPB2/415-876/08-2/AF wezwano Wnioskodawcę do przedłożenia pełnomocnictwa lub innego dokumentu, z którego wynika prawo do występowania w imieniu Wnioskodawcy z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego przez Pana Ł. S.-T.. Wnioskodawca wniosek uzupełnił w terminie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem Wnioskodawcy

W ocenie Spółki wartość świadczeń medycznych, z których korzystają pracownicy nie stanowi przychodu tych osób opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Poniżej Spółka przedstawia uzasadnienie swojego stanowiska.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami są (z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3) otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku pracy uważa się m.in. wartość nieodpłatnych świadczeń, w tym wartość pieniężną świadczeń w naturze, a także świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika.

Zatem z powyższych regulacji wynika, że w przypadku otrzymania lub postawienia do dyspozycji pracownika nieodpłatnego świadczenia powstaje przychód ze stosunku pracy, który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Niemniej, w ocenie Spółki przychód taki może być rozpoznany jedynie, gdy znana jest jego dokładna wartość.

Nabywane na rzecz pracowników Spółki świadczenia nie są przypisane konkretnemu pracownikowi i nie są zależne od tego kto w istocie z nich skorzystał. Wynagrodzenie centrum medycznego ma bowiem charakter ryczałtowy gdzie liczba pracowników jest jedynie wyznacznikiem wysokości wynagrodzenia należnego niezależnie od tego czy ktokolwiek z pracowników Spółki z usługi skorzystał, bez względu na rzeczywistą wartość wykonywanych na rzecz pracowników Spółki usług. Ze względu na sposób ukształtowania wynagrodzenia za usługi świadczone przez centrum medyczne, zdaniem Spółki nie można przypisać pracownikom Spółki przychodu z tytułu korzystania z usług centrum medycznego na podstawie art. 11 i art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż otrzymywane przez nich świadczenie nie jest indywidualizowane, nie można określać wartości świadczeń, z których skorzystały poszczególne osoby

Należy podkreślić, że stanowisko Spółki jest zgodne z interpretacjami organów podatkowych wydawanymi w trybie przypisów Ordynacji podatkowej. W interpretacji z dnia 21 lipca 2004 r. wydanej przez Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie (US72/RPŁ/423-80/04/GK), organ podatkowy stanął na stanowisku, że wartość nieodpłatnie otrzymanych przez pracowników świadczeń medycznych, za które wynagrodzenie opłacane jest przez pracodawcę w formie ryczałtu nie jest opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ będzie stanowić przychód jako wartość nieodpłatnych świadczeń jedynie wtedy, gdy możliwe jest określenie wartości świadczenia, z jakiego konkretny pracownik lub poszczególni członkowie jego rodziny faktycznie korzystali. Analogiczny pogląd wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku w informacji z dnia 8 lipca 2004 r., (BI/005/0166/04) oraz Naczelnik Urzędu Skarbowego w Zawierciu w piśmie z dnia 16 kwietnia 2004 r. (PDI-423/2/AK/2004), który stwierdził że w sytuacji, gdy pracodawca wykupuje usługi medyczne w sposób uniemożliwiający identyfikację ceny konkretnej usługi ponoszonej na rzecz konkretnego pracownika lub wykupuje usługi medyczne w sposób zryczałtowany bez względu na rzeczywistą wartość wykonywanych usług, wówczas wydatki pracodawcy nie stanowią przychodu pracowników i w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje możliwości doliczania do dochodu pracownika świadczenia w przypadku, gdy nie można określić wartości świadczenia, z jakiego faktycznie skorzystał pracownik Spółki. Podobne stanowisko również zostało przedstawione przez Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego w Krakowie w postanowieniu z dnia 15 lipca 2005 r. (DPI/423-14/05/50156), zgodnie z którym wartość świadczeń medycznych, z których korzystają pracownicy spółki oraz ich rodziny nie stanowi przychodu tych osób opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Powyższe wynika z faktu braku możliwości określenia wysokości przychodu przydającego na pracownika i inne osoby w sytuacji, gdy pracodawca pokrywa te wydatki w formie ryczałtu bez względu na to czy, dana osoba korzysta ze świadczeń medycznych, czy też z nich nie korzysta.

Ponadto, Spółka pragnie podkreślić, że powyższe stanowisko niejednokrotnie podzielał również Minister Finansów (m. in. pismo Ministra Finansów z dnia 7 września 1995 r., Nr PO 5/6-7411-01631/95), oraz odpowiedź z dnia 27 września 2002 r. na interpelację poselską nr 1980, sygn. SPS-0202-1980/02. Zgodnie z powyższymi pismami w przypadku, gdy nie jest możliwe dokładne ustalenie wartości świadczenia jakie otrzymuje konkretny pracownik, jego przychód ze stosunku pracy nie może być powiększony o wartość ryczałtu za przysługujący mu pakiet świadczeń, gdyż niemożliwe staje się ustalenie podstawy wymiaru podatku. Spółka pragnie podkreślić, że regulacje ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie nieodpłatnych świadczeń nie uległy zmianie do dnia dzisiejszego, zatem przedstawione powyżej stanowiska organów podatkowych w tym zakresie nadal są aktualne.

Dodatkowo, należy podkreślił że Spółka finansuje w ramach Pakietu badania wstępne, okresowe i kontrolne badania lekarskie, jak również świadczenia z zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej, do czego jest zobowiązana na podstawie Kodeksu pracy oraz ustawy o służbie medycyny pracy.

Świadczenia zdrowotne określone powyższymi przepisami, korzystają ze zwolnienia podatkowego, ponieważ zgodnie z art. 21 ust 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

W związku z powyższym objęcie pracowników Spółki świadczeniami zdrowotnymi, do których zapewnienia pracownikom zobowiązują Spółkę przepisy Kodeksu pracy oraz innych ustaw, stanowi przychód dla tych pracowników ze stosunku pracy, zwolniony z opodatkowania, a Spółka nie jest obowiązana do pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od wartości tych świadczeń. Stanowisko Wnioskodawcy zostało m.in. potwierdzone przez Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu z dnia 14.09.2007 r. (1471/DPF/415/71/2007/PP).

W konsekwencji, w opisanym wyżej stanie faktycznym w związku z umową zawartą pomiędzy Spółką a centrum medycznym w przedmiocie świadczenia usług medycznych na rzecz pracowników nie powstaje obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych również z tytułu tego, że co najmniej część otrzymywanych świadczeń jest wprost zwolniona z opodatkowania.

W świetle powyższego, Spółka wnosi o potwierdzenie zaprezentowanego stanowiska.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkowstwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot w szczególności oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Przepis art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przy czym art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy stanowi, iż wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi zakupione według cen zakupu.

Zgodnie z art. 229 § 6 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.), wstępne, okresowe i kontrolne badania lekarskie są przeprowadzane na koszt pracodawcy. Pracodawca ponosi ponadto inne koszty profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami, niezbędnej z uwagi na warunki pracy. Wartość tego rodzaju świadczeń, otrzymanych przez pracownika od pracodawcy, nie stanowi przychodu w rozumieniu przepisów ustawy.

Stąd, w przypadku zakupu przez pracodawcę usług polegających na wykonaniu wstępnych, okresowych oraz kontrolnych badań lekarskich, wartość tego rodzaju świadczeń nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, w sytuacji zakupu przez pracodawcę pakietu świadczeń medycznych dla swoich pracowników dotyczących np. wykonania wstępnych, okresowych oraz kontrolnych badań lekarskich, a także dobrowolnych specjalistycznych świadczeń medycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 32 w związku z art. 12 ust. 1 ustawy podlegać będzie jedynie wartość pieniężna tej części otrzymanego świadczenia (część opłaty), która przypada na dobrowolne specjalistyczne świadczenia medyczne.

W związku z powyższym należy zauważyć, iż w przypadku zakupu przez pracodawcę nieobowiązkowych świadczeń medycznych uprawniających poszczególnych pracowników do skorzystania z określonych świadczeń, ich wartość stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy. Podkreślenia wymaga, iż w przypadku ryczałtowej formy dokonywania rozliczeń z firmą świadczącą usługi medyczne, fakt skorzystania lub nie skorzystania przez pracownika w danym miesiącu z usługi, pozostaje bez wpływu na sposób opodatkowania przedmiotowych świadczeń.

Jednocześnie należy podkreślić, iż w przedmiotowej sprawie nie ma trudności z indywidualizacją świadczenia. Z opisanego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca odpłatność za świadczenia medyczne ponosi zgodnie z wykazem pracowników uprawnionych do korzystania z Pakietu i ustaloną cenę za Pakiet. Możliwe jest więc ustalenie wysokości opłaty w odniesieniu do jednego pracownika. Na Wnioskodawcy ciąży obowiązek wyodrębnienia kwoty, która przypada na świadczenia, do których ponoszenia nie jest zobowiązany, jako pracodawca. Kwota ww. opłaty przypadającej na danego pracownika będzie stanowiła przychód ze stosunku pracy. Wartość nieobowiązkowych świadczeń medycznych opłacanych za pracownika pracodawca ma obowiązek doliczyć do wynagrodzenia wypłaconego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując należy stwierdzić, iż cena zakupu nieobowiązkowych świadczeń medycznych, jaką musiałby zapłacić pracownik, a które otrzymał nieodpłatnie od Spółki, stanowi dla niego przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym w przypadku zakupu przez pracodawcę świadczeń medycznych uprawniających poszczególnych pracowników do skorzystania ze świadczeń niewchodzących w zakres opieki medycyny pracy ich wartość stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock